Temat interpretacji
w zakresie uznania czynności sprzedaży udziału w działkach za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 17 listopada 2015 r. (data wpływu 20 listopada 2015 r.) uzupełnionym w dniu 7 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 17 grudnia 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 31 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności sprzedaży udziału w działkach za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 20 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności sprzedaży działek za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 7 stycznia 2016 r. (data wpływu 11 stycznia 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 17 grudnia 2015 r.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:
W 1983 roku Wnioskodawczyni nabyła z mężem na zasadzie ustawowej wspólności małżeńskiej gospodarstwo rolne. Wnioskodawczyni wraz z mężem prowadziła uprawy rolne. Po kilkunastu latach Wnioskodawczyni wraz z mężem podjęła decyzję o wyjeździe do Stanów Zjednoczonych. Wnioskodawczyni wraz z mężem postanowiła sprzedać gospodarstwo. Myśląc o ewentualnym powrocie do Polski, dnia 8 lipca 1996 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedała gospodarstwo rolne stanowiące grunty, wraz z budynkami, zostawiając jednocześnie sobie część tego gospodarstwa tj. grunty orne i las, razem o powierzchni ok. 3,80 ha.
Grunty orne były uprawiane rolniczo. W październiku 2011 r. orzeczony został pomiędzy małżonkami rozwód. Wnioskodawczyni wraz z mężem podziału majątku nie przeprowadziła. W 2015 roku dla gruntowych nieruchomości uchwalony został miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego terenu m.in. na teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, drogi wewnętrzne. Następnie Wnioskodawczyni wraz z byłym mężem dokonali podziału gospodarstwa rolnego, nieruchomości gruntowych na 21 działek. W każdej działce Wnioskodawczyni posiada z byłym mężem równy udział po 1/2.
Wnioskodawczyni planuje część tych działek lub wszystkie sprzedać. W tym celu wspólnie z byłym mężem ustanowili pełnomocnika, który działa w ich imieniu. Ponieważ w dalszym ciągu Wnioskodawczyni przebywa w Stanach Zjednoczonych planuje zlecić sprzedaże działek agencji nieruchomości. Wnioskodawczyni nie wykorzystywała nabytej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, wcześniej w momencie zakupu była prowadzona działalność rolnicza. Na obszarze, który pozostał po sprzedaży w 1996 r., w dalszym ciągu prowadzona była działalność rolnicza: truskawki, trawa, częściowo nieruchomość jest zalesiona. Przychód uzyskany ze sprzedaży, w części przynajmniej, Wnioskodawczyni pragnie przeznaczyć na zakup mieszkania lub budowę domu (w Polsce) w celu zamieszkania tutaj gdy podejmie decyzję o powrocie z USA do Polski.
W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawczyni wskazała, iż przed sprzedażą działek nie będzie podejmowała czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych w celu podniesienia wartości gruntu jak np. ogrodzenie, uzbrojenie. Ponadto nie będzie podejmowała żadnych aktywnych działań marketingowych, będą to jedynie zwykłe ogłoszenia w celu sprzedaży gruntów. Wnioskodawczyni wskazała również, iż przedmiotowe działki nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a wykorzystując działki do działalności rolniczej nie działała jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
Czy w opisanej wyżej sytuacji sprzedaż działek - udziałów w działkach będzie podlegać opodatkowaniu VAT... Jeżeli tak, czy od pierwszej transakcji Wnioskodawczyni musi naliczyć VAT... Czy kilka nieruchomości, ze sprzedaży których Wnioskodawczyni sfinansuje zakup mieszkania lub budowę domu może nie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT...
Zdaniem Wnioskodawczyni:
Sprzedaż opisanych wyżej działek w tej konkretnej sytuacji życiowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przez długie lata nieruchomość była gospodarstwem rolnym. Wnioskodawczyni nie wykorzystywała jej na żadne cele działalności gospodarczej.
Podział dokonany został z uwagi na fakt, że tylko tak możliwa jest sprzedaż tych nieruchomości według ich rzeczywistej wartości. Podział na 21 działek nie oznacza, że sprzedane zostaną wszystkie działki. Wnioskodawczyni nie wie też ile rocznie tych działek może sprzedać. Ponadto w każdej działce ma udział 1/2 części. Sprzedaż przez agencję wynika tylko i wyłącznie z faktu, że Wnioskodawczyni mieszka w Stanach Zjednoczonych.
Działki, o których mowa we wniosku, stanowią majątek prywatny Wnioskodawczyni. Sprzedaż ich jest realizacją prawa do swobodnego rozporządzania własnym majątkiem. W sprawie tej aktualny jest wyrok TSUE z dnia 15 września 2011 r., który został - wydany w dwóch polskich sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.
TSUE zwrócił uwagę na to, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Wskazał on także w tej sprawie na swoje wyroki, z których treści wynika, że takie transakcje nie stanowią same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów dyrektywy.
Ponadto TSUE dokonał wykładni przepisu art. 16 dyrektywy VAT zaznaczając, że zgodnie z jego brzmieniem znajduje on zastosowanie, jeżeli podatek naliczony przy zakupie towaru będącego przedmiotem transakcji albo jego części podlegał w całości lub w części odliczeniu. W przypadku Wnioskodawczyni nie miała przy nabyciu prawa do odliczenia. Zakup miał miejsce w 1983 r. gospodarstwa rolnego.
Dalej TSUE orzekł, że tylko w przypadku gdy osoba w celu dokonywania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, może być uznana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika VAT. Wnioskodawczyni żadnych aktywnych działań nie podejmuje, z uwagi na odległość zleciła sprzedaż pełnomocnikowi i agencji nieruchomości.
W podsumowaniu Trybunał przedstawił następujące wnioski: Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawczyni uważa, że sprzedaż będzie zwykłym wykonywaniem prawa własności i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z pózn. zm.) zwanej dalej ustawa opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji przepisy odnoszące się do własności.
Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.
Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.
W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.
Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.
W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 Kodeksu cywilnego definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.
Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.
Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).
Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.
W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.
Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.
Ponadto w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma fakt, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.
Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.
Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.
Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.
Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia miedzy czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.
Zatem jak wynika z powyższych rozważań, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką w udziale 1/2 części nieruchomości położonej w miejscowości o pow 3,80 ha, stanowiącej grunty uprawiane rolniczo. Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość wraz z mężem na zasadzie wspólności majątkowej w 1983 roku. Po kilkunastu latach małżeństwa Wnioskodawczyni wraz z mężem postanowiła wyjechać do Stanów Zjednoczonych. W 1996 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedała część gospodarstwa zostawiając sobie tylko przedmiotowe 3,80 ha. W 2011 roku został orzeczony pomiędzy Wnioskodawczynią a mężem rozwód, jednak nie został przeprowadzony podziału majątku. W 2015 roku dla nieruchomości został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego terenu m.in. na teren zabudowy jednorodzinnej, drogi wewnętrzne. Następnie wspólnie z byłym mężem Wnioskodawczyni dokonała podziału nieruchomości gruntowych na 21 działek. W każdej działce Wnioskodawczyni wraz z byłym mężem posiadają udział po 1/2 części. Planują część tych działek lub wszystkie sprzedać. Nieruchomość nie była przez Wnioskodawczynię wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto jak Wnioskodawczyni wskazała w uzupełnieniu do wniosku, działki nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a wykorzystując działki do działalności rolniczej nie działała jako czynny podatnik tego podatku. Zainteresowana wskazała także, że nie będzie podejmowała czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych żeby podnieść wartość gruntu, oraz nie będzie podejmowała aktywnych działań marketingowych, będą to tylko zwykłe ogłoszenia w celu sprzedaży gruntu. Co prawda sprzedaż działek Wnioskodawczyni zleciła pełnomocnikowi i agencji nieruchomości, lecz taka sytuacja podyktowana jest tylko i wyłącznie faktem, iż w dalszym ciągu przebywa w Stanach Zjednoczonych.
Analiza opisanego zdarzenia przyszłego w kontekście powołanych przepisów prawa oraz wyroku TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży opisanych udziałów w nieruchomości nie będzie działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Przedmiotowa sprzedaż stanowić będzie zwykłe wykonanie prawa własności. Nie będzie ona bowiem dokonana w warunkach działalności handlowej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Wnioskodawczyni nie dokonywała w stosunku do działek żadnych czynności charakterystycznych dla podmiotów prowadzących profesjonalny obrót nieruchomościami, takich jak działania marketingowe, uzbrojenie terenu, itp. Zatem sprzedaż udziału w nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezależnie czy Wnioskodawczyni sprzeda tylko część działek czy też wszystkie.
Wnioskodawczyni będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Ww. czynność sprzedaży oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług zastosowania nie mają.
Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie