Temat interpretacji

Wnioskodawca dostarczając towar przez przewoźnika (kuriera) na zasadach reguły FCA (Incoterms) jest zobowiązany rozpoznać obowiązek podatkowy w dniu wydania towaru przewoźnikowi.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2015 r. (data wpływu 2 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

S. istnieje na rynku polskim od 1994 roku. Zajmuje się głównie produkcją narzędzi skrawających (Fabryka) oraz sprzedażą narzędzi na rynku polskim. Obecnie zatrudnia 145 osób w K. i 81 w W..

Jedną z głównych form działalności firmy jest zakup w magazynie centralnym S., o nazwie X. Ltd., mieszczącym się w Schiedam w Holandii, narzędzi oraz ich sprzedaż w niezmienionej formie klientom na rynku polskim. Narzędzia są zamawiane z siedziby firmy S. w W. bezpośrednio przez system komputerowy Y., którego właścicielem jest S. , na podstawie zamówień otrzymanych od klientów S.. Jeżeli zamówienie dotyczy narzędzia standardowego dostawa do klienta następuje w ciągu 24 godzin.

Po zamówieniu w systemie Y. narzędzia są pakowane i wysyłane bezpośrednio do klienta z magazynu w Schiedam pod adres wskazany przez klienta na terenie Polski (tak jak wspomniano w ciągu 24 godzin od zamówienia). Faktura sprzedaży do klienta wystawiana jest automatycznie w Schiedam w systemie Y. (ale sprzedawcą jest S.) na podstawie wcześniej opracowanego zamówienia. Data wystawienia faktury dla klienta, to dzień następujący po dniu kiedy narzędzia zostały spakowane w Schiedam i przekazane przewoźnikowi (UPS). Faktura automatycznie drukuje się w dziale handlowym S., skąd zostaje wysyłana do klienta. Paczka z towarem zawiera notę pakingową. Warunki dostawy na fakturze do klienta to warunki zgodne z Orgalime 2012, to znaczy FCA wg Incoterms.

Natomiast faktura zakupowa dla S. od X. Ltd. wystawiana jest z datą wysyłki narzędzi z warunkami dostawy DAP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy VAT przy opisanym powyżej schemacie dostawy towarów do klienta...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Natomiast w myśl art. 544 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju. Ponadto jak stanowi art. 548 § 1 Kodeksu cywilnego - z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy.

Z przywołanych przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że wydanie rzeczy następuje z chwilą powierzenia rzeczy przez sprzedawcę przewoźnikowi z poleceniem dostarczenia rzeczy do miejsca przeznaczenia uzgodnionego wcześniej z kupującym. Z chwilą, kiedy rzecz została powierzona przewoźnikowi, następuje formalne spełnienie świadczenia przez sprzedawcę, a na kupującego przechodzą korzyści i ciężary związane z tą rzeczą.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przypadku wysyłki towaru do nabywcy przy wykorzystaniu kuriera obowiązek podatkowy powstaje z momentem wydania towaru kurierowi. Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, który w interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2014 r. (ITPP1/443-635/14/KM) uznał, że podatnik dostarczając towar kupującemu za pośrednictwem firmy kurierskiej jest zobowiązany jako datę dokonania dostawy na fakturze przyjąć datę wydania towaru kurierowi i w tym samym momencie rozpoznać obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Pojęcie rozporządzanie towarami jak właściciel należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepis ustawy o VAT ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się to z przeniesieniem własności w sensie cywilistycznym, wskazując na uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Znajduje to wyraz w formule jak właściciel, co implikuje możliwość uznania za dostawę towarów również owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na to, czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności. Należy rozróżnić pojęcie rozporządzanie towarem jak właściciel w ujęciu ustawowym i pojęcie własności w ujęciu cywilistycznym.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Wskazać należy, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Stosownie do art. 353^&¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Z 2014 r., poz. 121), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

Należy jednak podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dokonanie czynności (dostawy towarów lub wykonania usługi) następuje z chwilą faktycznego jej dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment.

Powołane przepisy posługują się pojęciem dokonanie dostawy towarów. Dokonanie dostawy towarów następuje z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Przykładowo, gdy towar jest wydawany bezpośrednio nabywcy lub osobie przez niego wskazanej dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą jego wydania. Wydanie towaru następuje m.in. przez odebranie towaru z magazynu dostawcy. Strony umowy dokonując czynności sprzedaży powinny wybrać taki sposób wydania i odebrania towaru, aby zapewnić jego całość i nienaruszalność. Właściwościom towaru powinien odpowiadać zwłaszcza sposób pakowania i przewozu.

W tym miejscu należy zauważyć, że z wydaniem towaru przez sprzedawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest co do zasady wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o której mowa w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka zakupuje narzędzia w magazynie centralnym S. , o nazwie X. Ltd., mieszczącym się w Schiedam w Holandii, a następnie sprzedaje je w niezmienionej formie klientom na rynku polskim. Narzędzia są zamawiane z siedziby firmy S. w W. bezpośrednio przez system komputerowy Y., którego właścicielem jest S. , na podstawie zamówień otrzymanych od klientów S.. Jeżeli zamówienie dotyczy narzędzia standardowego dostawa do klienta następuje w ciągu 24 godzin. Po zamówieniu w systemie Y. narzędzia są pakowane i wysyłane bezpośrednio do klienta z magazynu w Schiedam pod adres wskazany przez klienta na terenie Polski (tak jak wspomniano w ciągu 24 godzin od zamówienia). Faktura sprzedaży do klienta wystawiana jest automatycznie w Schiedam w systemie Y. (ale sprzedawcą jest S.) na podstawie wcześniej opracowanego zamówienia.

Data wystawienia faktury dla klienta, to dzień następujący po dniu kiedy narzędzia zostały spakowane w Schiedam i przekazane przewoźnikowi. Faktura automatycznie drukuje się w dziale handlowym S., skąd zostaje wysyłana do klienta. Paczka z towarem zawiera notę pakingową. Warunki dostawy na fakturze do klienta to warunki zgodne z Orgalime 2012, to znaczy FCA wg Incoterms. Natomiast faktura zakupowa dla S. od X. Ltd. wystawiana jest z datą wysyłki narzędzi z warunkami dostawy DAP.

Zgodnie z art. 544 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju.

Ponadto jak stanowi art. 548 § 1 k.c., z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy.

Z przywołanych wyżej przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że wydanie rzeczy następuje z chwilą powierzenia rzeczy przez sprzedawcę przewoźnikowi z poleceniem dostarczenia rzeczy do miejsca przeznaczenia uzgodnionego wcześniej z kupującym. Z chwilą, w której rzecz została powierzona przewoźnikowi, następuje formalne spełnienie świadczenia przez sprzedawcę, a na kupującego przechodzą korzyści i ciężary związane z rzeczą.

Przenosząc to na grunt przepisów o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że generalnie moment dokonania dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy odpowiada momentowi wydania towarów, o którym mowa w art. 544 kodeksu cywilnego.

Jednocześnie jednak należy zwrócić uwagę, że jak wskazała Spółka, warunki dostawy na fakturze do klienta to warunki zgodne z regułą FCA według Incoterms.

Incoterms (International Commercial Terms) lub Międzynarodowe Reguły Handlu to zbiór międzynarodowych reguł, określających warunki sprzedaży, których stosowanie jest szeroko przyjęte na całym świecie. Reguły te dzielą koszty i odpowiedzialność pomiędzy nabywcę i sprzedawcę oraz odzwierciedlają rodzaj uzgodnionego transportu.

Według wskazanej przez Spółkę reguły Incoterms FCA, sprzedający ponosi koszty transportu, załadunku oraz ubezpieczenia do momentu przekazania towarów pierwszemu przewoźnikowi, wskazanemu przez kupującego, w oznaczonym miejscu. Towar uważa się za dostarczony w momencie załadunku przez przewoźnika, w tym momencie następuje przeniesienie ryzyka uszkodzenia lub utraty towaru na kupującego.

W związku z opisanymi wyżej zasadami dokonywania przez Spółkę transakcji z klientami należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą wydania towaru podmiotowi, który jest zobowiązany do jego dostarczenia (przewoźnik), ponieważ z tym momentem Spółka przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na nabywcę.

Tym samym należy zauważyć, że w tym przypadku moment dokonania dostawy towarów przez Spółkę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy odpowiada momentowi wydania towarów, o którym mowa w art. 544 kodeksu cywilnego.

W świetle powyższych okoliczności, Wnioskodawca dostarczając towar przez przewoźnika (kuriera) na zasadach reguły FCA (Incoterms) jest zobowiązany rozpoznać obowiązek podatkowy w dniu wydania towaru przewoźnikowi.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 313 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie