Temat interpretacji
Podatek od towarów i usług w zakresie momentu uznania wpłaconego wadium za zaliczkę oraz w zakresie opodatkowania wpłaconego wadium w momencie rezygnacji przez kontrahenta z transakcji.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Powiatu, przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2011 r. (data wpływu 14 marca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 maja 2011 r. (data wpływu 30 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:
- jest nieprawidłowe w zakresie momentu uznania wpłaconego wadium za zaliczkę,
- jest prawidłowe w zakresie opodatkowania wpłaconego wadium w momencie rezygnacji przez kontrahenta z transakcji.
UZASADNIENIE
W dniu 14 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu uznania wpłaconego wadium za zaliczkę oraz opodatkowania wpłaconego wadium w momencie rezygnacji przez kontrahenta z transakcji. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 maja 2011 r. (data wpływu 30 maja 2011 r.) o własne stanowisko w sprawie oraz dokument, z którego wynika uprawnienie osoby podpisanej na wniosku do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
Starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, działający w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa sprzedaje nieruchomości Skarbu Państwa w drodze przetargu. Z przystąpieniem do przetargu wiąże się obowiązek wpłacenia określonej w przetargu kwoty wadium przez osoby do niego przystępujące. Wadium zwracane jest niezwłocznie po odwołaniu lub zamknięciu przetargu, jednak nie później niż przed upływem 3 dni od dnia, odpowiednio: odwołania przetargu, zamknięcia przetargu, unieważnienia przetargu, czy też zakończenia przetargu wynikiem negatywnym. Przekroczenie ww. 3-dniowego terminu zwrotu determinowałoby konieczność zapłaty odsetek za opóźnienie. Obowiązek zwrotu wadium, o którym mowa wyżej nie dotyczy uczestnika przetargu, który przetarg wygrał. W jego przypadku bowiem wpłacone wadium zalicza się na poczet ceny nabycia nieruchomości lub na poczet pierwszej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej. Wpłacone wadium staje się zaliczką z chwilą podpisania aktu notarialnego i na tę zaliczkę wystawiana jest faktura VAT. Pozostała część ceny nabycia nieruchomości, zgodnie z art. 70 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, zostaje wpłacona przed podpisaniem aktu notarialnego.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Kiedy wpłacone przez uczestnika przetargu wadium zalicza się na poczet ceny zakupu nieruchomości...
Zdaniem Wnioskodawcy:
Ad. 1.
Wadium ze swej istoty jest instrumentem zabezpieczenia wykonania umowy. Swój tak określony charakter prawny traci dopiero w momencie powstania obowiązku zapłaty ceny za nabytą nieruchomość, a obowiązek zapłaty ceny powstaje w chwili zawarcia aktu notarialnego.
Ad. 2.
Do momentu spisania aktu notarialnego wadium nie traci swej funkcji zabezpieczającej. Ustawodawca w żadnym z wydanych przez siebie przepisów prawa nie określił, że wadium jest rodzajem zaliczki, czy też rodzajem zadatku, od których należałoby pobrać podatek od towarów i usług. W ocenie Zainteresowanego, momentem pozwalającym zaliczyć wadium na poczet ceny jest data zawarcia aktu notarialnego.
Ad. 3.
Wpłacone wadium w momencie rezygnacji przez kontrahenta z transakcji przekształca się w odszkodowanie, co skutkuje brakiem opodatkowania VAT. W takim przypadku należy sporządzić stosowną korektę do wcześniejszego rozliczenia podatku VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel () art. 7 ust. 1 ustawy.
Art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi ().
Na mocy art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.
Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.
Według art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 marca 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze (art. 29 ust. 2 ustawy).
Zasady pobierania i zwrotu kwoty wadium zostały określone w art. 45 i 46 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 113, poz. 759 ze zm.). Kwota wypłaconego wadium stanowi zabezpieczenie dla sprzedającego przed odstąpieniem od kupna.
Z opisu sprawy wynika, iż Starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, działający w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa sprzedaje nieruchomości Skarbu Państwa w drodze przetargu. Z przystąpieniem do przetargu wiąże się obowiązek wpłacenia określonej w przetargu kwoty wadium przez osoby do niego przystępujące. Wadium zwracane jest niezwłocznie po odwołaniu lub zamknięciu przetargu, jednak nie później niż przed upływem 3 dni od dnia, odpowiednio: odwołania przetargu, zamknięcia przetargu, unieważnienia przetargu, czy też zakończenia przetargu wynikiem negatywnym. Przekroczenie ww. 3-dniowego terminu zwrotu determinowałoby konieczność zapłaty odsetek za opóźnienie. Obowiązek zwrotu wadium, o którym mowa wyżej nie dotyczy uczestnika przetargu, który przetarg wygrał. W jego przypadku bowiem wpłacone wadium zalicza się na poczet ceny nabycia nieruchomości lub na poczet pierwszej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej.
Wpłacone wadium na etapie przystąpienia do przetargu nie jest żadną z czynności opodatkowanych, wymienionych w ustawie o podatku od towarów i usług. W szczególności nie można uznać tych czynności za odpłatną dostawę towaru, gdyż na gruncie tej ustawy pieniądz nie jest towarem. Nie jest to również odpłatne świadczenie usług, gdyż sama wpłata wadium nie powoduje obowiązku świadczenia wzajemnego. Wniesienie wadium nie gwarantuje przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Istotą wadium jest zabezpieczenie właściwego przebiegu przetargu i wykonania umowy przez zwycięzcę przetargu.
Pomimo, że wadium może zostać zaliczone na poczet wartości dostawy lub usługi, to w momencie jego wnoszenia pomiędzy organizatorem przetargu bądź prowadzącym rokowania a przystępującym do nich nie dochodzi jeszcze do porozumienia w zakresie dokonania dostawy towarów bądź wykonania usługi (również w przyszłości). W stanie faktycznym wskazano, że wadium staje się częścią zapłaty w momencie wygrania przetargu, tj. gdy jednoznacznie znany jest nabywca. W tej sytuacji wadium zostaje zaliczone na poczet należności jako zaliczka i podlega regułom ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego, po stronie sprzedawcy (Powiatu) powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług, w części obejmującej otrzymaną należność, na zasadach określonych w art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług. Wadium należy tu bowiem uznać jako część należności (zaliczkę) otrzymaną przed wydaniem towaru przez Powiat (tj. przed zbyciem nieruchomości).
Wobec powyższego, po stronie sprzedawcy (Wnioskodawcy) powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług, w części obejmującej otrzymaną należność, w dacie zaliczenia kwoty wadium na poczet ceny sprzedaży nieruchomości na zasadach określonych w art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. z chwilą wyboru i zatwierdzenia oferenta. Wadium należy tu bowiem potraktować jako część należności (zaliczkę) otrzymaną przed wydaniem towaru przez Wnioskodawcę (to jest przed zbyciem nieruchomości).
Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanego w zakresie momentu uznania wpłaconego wadium za zaliczkę jest nieprawidłowe.
Odnosząc się do kwestii, gdy podmiot ustalony w przetargu jako nabywca nieruchomości rezygnuje z jej zakupu i wpłacone wadium nie podlega zwrotowi, należy stwierdzić, że w tej sytuacji zatrzymana kwota wadium nie jest wynagrodzeniem (zaliczką na poczet wynagrodzenia) za dostawę nieruchomości, lecz pełni funkcję odszkodowawczą. W konsekwencji, gdy zaplanowana dostawa towaru nie dojdzie do skutku, Wnioskodawca winien skorygować swoje rozliczenia w zakresie pobranego i opodatkowanego wadium.
Zatem, w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.
Zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłacenia pozostałej części ceny nabycia nieruchomości przed podpisaniem aktu notarialnego.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu