Temat interpretacji
W zakresie prawidłowego rozliczenia transakcji nabycia i dostawy towaru w ramach transakcji łańcuchowej oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12.07.2011r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 18.07.2011 r., data wpływu do BKIP w Płocku 22.07.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowego rozliczenia transakcji nabycia i dostawy towaru w ramach transakcji łańcuchowej oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 18.07.2011r. wpłynął wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowego rozliczenia transakcji nabycia i dostawy towaru w ramach transakcji łańcuchowej.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:
Firma zajmuje się sprzedażą i dystrybucją kosmetyków. Towary nabywa od kontrahenta z UK. Towary zakupione w UK firma częściowo sprowadza do Polski, a częściowo sprzedaje do odbiorców w Japonii. Ze względów ekonomicznych, część towaru przeznaczona do dalszej odsprzedaży do odbiorców w Japonii jest wysyłana bezpośrednio z lotniska w Wielkiej Brytanii, z pominięciem transportu do Polski.
Część towaru przeznaczona do dystrybucji na terenie Polski jest przewożona na teren kraju. Firma w transakcjach z dostawcą z UK posługuje się polskim numerem VAT-UE. Dostawca z UK wystawia faktury z 0% VAT. W przypadku towarów przeznaczonych dla odbiorców z poza UE transport na lotnisko w Wielkiej Brytanii i wywóz do Japonii odbywa się na zlecenie i pod kontrolą firmy polskiej. Firma otrzymuje odpowiednie dokumenty wywozowe z terytorium Wspólnoty - jest to elektroniczne potwierdzenie wywozu IE 599 (dokument unijny) i przekazuje je kontrahentowi z UK.
W przypadku towarów przeznaczonych dla odbiorców w Polsce, transport na terytorium kraju odbywa się na zlecenie i pod kontrolą firmy polskiej. Firma dysponuje dowodami transportu towaru - CMR i przekazuje je kontrahentowi z UK.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Jak rozliczyć operacje w świetle regulacji dotyczących podatku VAT...
Z uwagi na niespełnianie kryteriów zawartych w art. 5 ustawy o podatku od towarów usług, w przypadku towarów przeznaczonych dla odbiorców z poza terytorium Wspólnoty, firma wywóz towarów do Japonii traktuje jako dostawę towarów z poza terytorium kraju i wykazuje w deklaracji VAT-7 w poz. 21. Firma nie powinna wykazywać w deklaracji VAT nabycia tych towarów, z uwagi na niespełnienie przesłanek do zakwalifikowania nabycia tych towarów jak wewnątrzwspólnotowe nabycie (brak przemieszczenia towaru do innego kraju Wspólnoty) zawartych w art. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również niemożność zakwalifikowania tej transakcji jako import towarów (brak przemieszczenia na terytorium kraju z poza terytorium Wspólnoty).
Dla firmy UK transakcja ta będzie eksportem pośrednim po otrzymaniu od firmy polskiej potwierdzenia wywozu towaru poza granicę Wspólnoty. W przypadku towarów przeznaczonych do transportu na terytorium kraju, wykazuje się nabycie go jako nabycie wewnątrzunijne i wystawia fakturę wewnętrzna (sprzedażową i zakupową).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:
- odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
- eksport towarów;
- import towarów;
- wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
- wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Przez towary, zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Z kolei, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).
W przypadku transakcji łańcuchowych, tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów zawierających transakcje dotyczące jednego przedmiotu, który przekazywany jest przez pierwszy podmiot w łańcuchu na rzecz ostatniego z podmiotów, ustanowiono szczegółowe zasady dotyczące dostaw. Regulują je przepisy art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1-3 ustawy. W treści art. 7 ust. 8 ustawy wskazano, iż w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.
Przepisy art. 22 ustawy określają miejsce świadczenia przy dostawie towarów.
Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest dostawa. W myśl zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.
W myśl art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.
Stosownie do art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:
- poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
- następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenie wysyłki lub transportu towarów.
Zatem przyporządkowanie transportu bądź wysyłki towarów konkretnej dostawie w łańcuchu dostaw decyduje o miejscu opodatkowania tych dostaw. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie w myśl art. 7 ust. 8 ustawy, co oznacza, że dla każdej odrębnie ustalane jest miejsce dokonania dostawy. Ponadto zauważyć należy, że w danej transakcji łańcuchowej następuje tylko jedno przemieszczenie towarów, zatem tylko jedna z dostaw może być uznana za dostawę ruchomą towarów, pozostałe zaś są dostawami nieruchomymi.
Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w ramach swojej działalności, nabywa od kontrahenta z Wielkiej Brytanii towary, których część sprzedawana jest dalej, dla odbiorców w Japonii a część trafia do Polski. Towary do Japonii wysyłane są bezpośrednio z terenu Wielkiej Brytanii na zlecenie i pod kontrolą Wnioskodawcy, natomiast od kontrahenta brytyjskiego otrzymuje on fakturę z 0% stawką podatku VAT. Wnioskodawca wskazuje w stanie faktycznym, że otrzymuje elektroniczne potwierdzenie wywozu IE 599. W przypadku przemieszczania towarów do Polski, Wnioskodawca podaje, że dysponuje dowodami transportu CMR.
Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z prawidłowym rozliczeniem przedmiotowych transakcji dostawy towarów w świetle regulacji podatku VAT.
W przypadku udziału podatnika w transakcji łańcuchowej o charakterze międzynarodowym, gdy towar ulega przemieszczeniu pomiędzy różnymi państwami, istotną kwestią staje się ustalenie której dostawie należy przyporządkować transport towarów, gdyż ma to decydujące znaczenie dla każdej z dostaw w łańcuchu, a tym samym dla określenia skutków podatkowych dla podmiotów dokonujących poszczególnych dostaw w transakcji łańcuchowej. W stanie faktycznym za transport i wysyłkę towarów odpowiedzialny jest Wnioskodawca, zatem dostawy towaru na jego rzecz opodatkowane są w Wielkiej Brytanii, natomiast dostawy towaru dla odbiorcy z Japonii opodatkowane są w państwie zakończenia transportu tych towarów.
Z powyższego wynika, że żadna z dwóch wyżej opisanych transakcji dostawy towarów nie jest opodatkowana na terytorium kraju. Należy nadmienić, że podatek VAT jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu tym podatkiem podlegają jedynie czynności, które miały miejsce na określonym obszarze. Podobny charakter ma polski podatek od towarów i usług, zatem opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia było terytorium kraju tj. Rzeczypospolitej Polskiej.
Jak słusznie wskazuje Wnioskodawca w swoim stanowisku, że ani nabycie towaru od kontrahenta z Wielkiej Brytanii ani dostawa dla odbiorcy z Japonii nie spełnia dyspozycji art. 5 ustawy. Konsekwencją tego jest brak obowiązku po stronie Wnioskodawcy rozliczenia obu transakcji w świetle ustawy o podatku od towarów i usług.
W odniesieniu do dostawy towaru Wnioskodawcy z Wielkiej Brytanii do Polski, zastosowanie znajdą przepisy dotyczące wewnatrzwspólnotowego nabycia towarów.
Stosownie do dyspozycji art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz. Transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów towarzyszy zawsze czynność, wykonywana przez drugą stronę transakcji, tj. dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów. Istotne jest również, aby nabywcą towaru był podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, lub podatnik od wartości dodanej a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika.
Zatem w sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym, gdy towary przemieszczone zostały z terytorium Wielkiej Brytanii na teren Polski, Wnioskodawca miał obowiązek rozliczenia tej transakcji jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i dla celów polskich rozliczeń winien wystawić fakturę wewnętrzną oraz rozlicza odpowiednio podatek należny i naliczony. Transakcja ta wykazana jest w informacji podsumowującej VAT UE, którą zgodnie z zapisem art. 100 ust. 1 ustawy, zobowiązani są składać w urzędzie skarbowym podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE.
Jednocześnie, należy wskazać, że niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga kwestii podatkowych dotyczących dostawy towaru odbywającej się na terenie Wielkiej Brytanii, gdyż ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, czyli podatkiem na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie