Temat interpretacji

Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2011 r. (data wpływu 31 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowany w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zamierza zawierać umowy licencyjne z organizacjami zbiorowego zarządzania prawami autorskimi. Organizacje zbiorowego zarządzania wykonują zarząd prawami autorskimi do utworów słownych, muzycznych i słowno-muzycznych na zasadzie przeniesienia powierniczego praw autorskich na określonych polach eksploatacji. Zarząd jest wykonywany zatem w ten sposób, że uprawnieni powierniczo przenoszą na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania autorskie prawa majątkowe na określonych polach eksploatacji. Powierzenie następuje na czas nieoznaczony, na zasadzie wyłączności organizacji zbiorowego zarządzania. Organizacje zbiorowego zarządzania są umocowane do działania we własnym imieniu, lecz na rzecz uprawnionych twórców, bez ograniczenia terytorium, na którym wykonywany będzie zarząd. Powierzenie obejmuje wykonanie publiczne, wystawianie, wyświetlanie, odtwarzanie z nośników dźwięku, obrazu lub obrazu i dźwięku, nadanie, w tym przewodowe, bezprzewodowe, satelitarne oraz internetowe, w tym równocześnie dokonywane przez tego samego nadawcę, reemitowanie, publiczne udostępnianie w taki sposób, aby każdy mógł mieć do udostępnionych utworów dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym, zwielokrotnienie na nośnikach, wprowadzenie do obrotu, najem oraz użyczenie.

Organizacje zbiorowego zarządzania w wyniku powierniczego przeniesienia autorskich praw majątkowych są uprawnione do udzielania licencji na korzystanie z utworów i dochodzenia ochrony, a w szczególności są uprawnione do ustalania i dochodzenia wysokości wynagrodzenia, a także do ustalenia zasad naliczania i wysokości oraz dochodzenia roszczeń z tytułu korzystania z utworów nie wymagającego zgody uprawnionego.

Na organizacje zbiorowego zarządzania jest dokonywane przeniesienie powiernicze autorskich praw majątkowych do określonych utworów. Organizacje te zatem są podmiotami uprawnionymi z autorskich praw majątkowych. Organizacje zbiorowego zarządzania będą następnie udzielały Wnioskodawcy odpłatnej licencji na korzystanie z tychże utworów. Wynagrodzenie uzyskane z tytułu udzielenia licencji, pomniejszone o wynagrodzenie za czynności dokonywane przez organizację zbiorowego zarządzania, będzie przekazywane na rzecz uprawnionych.

Organizacja zbiorowego zarządzania wystawi na rzecz Zainteresowanego fakturę VAT. W treści faktury VAT opłata za zarządzanie zostanie wydzielona od opłaty za licencję. W treści faktury zostanie określona stawka VAT 23% zarówno za usługę zarządzania, jak i za opłatę za licencję.

Nabywane przez Wnioskodawcę usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Zainteresowany będzie uprawniony do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi w zakresie opłaty za udzielenie licencji ujętej w fakturze wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania, czy też zastosowanie znajdzie art. 88 ust. 3a pkt 3 ustawy o VAT, gdyż w tym zakresie faktura dokumentuje transakcję niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on uprawniony do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi w zakresie, w którym faktura dokumentuje udzielenie licencji na korzystanie z utworu, gdyż usługa ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Znajdzie zatem zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 3 ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że przed wejściem w życie w dniu 1 kwietnia 2011 r. przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w orzecznictwie wskazywano, że w przypadku, gdy organizacja zbiorowego zarządzania świadczy usługi zarządzania prawami autorskimi w sposób pozwalający uznać tę organizację za podatnika VAT, to podstawę opodatkowania może stanowić tylko prowizja za zarządzanie (wyrok WSA z dnia 9 września 2009 r., sygn. akt VIII SA/Wa 223/08), a nie opłata za udzielenie licencji. W konsekwencji organizacje zbiorowego zarządzania do dnia 1 kwietnia 2011 r. nie opodatkowywały czynności udzielania licencji w ramach sprawowanego zbiorowego zarządu prawami autorskimi podatkiem VAT.

W opinii Zainteresowanego, wejście w życie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT nie zmienia sytuacji prawnej w tym zakresie, gdyż przepis ten nie znajdzie zastosowania w przedstawionym stanie sprawy.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie sprawy spełnione są dwie z trzech przesłanek określonych w omawianym przepisie. Organizacja zbiorowego zarządzania będzie działać w imieniu własnym, ale na rzecz osoby trzeciej.

Organizacja zbiorowego zarządzania bowiem w pierwszej kolejności nabędzie prawa autorskie do utworów na podstawie umowy o powiernicze przeniesienie praw autorskich. Następnie, działając w imieniu własnym, będzie zawierała umowy licencyjne, w oparciu o które Zainteresowany będzie mógł korzystać z tychże utworów. Organizacja zbiorowego zarządzania będzie stroną umowy licencyjnej, w której będzie zezwalała na korzystanie z utworów na określonych polach eksploatacji. W opinii Wnioskodawcy, w takiej sytuacji uznać należy, że organizacja zbiorowego zarządzania działać będzie w imieniu własnym.

Jednocześnie organizacja zbiorowego zarządzania działać będzie na rzecz osób trzecich. Osobą trzecią, na rzecz której będzie działała organizacja zbiorowego zarządzania, będzie bowiem uprawniony, który powierniczo powierzy organizacji zbiorowego zarządzania autorskie prawa majątkowe. Organizacja zbiorowego zarządzania bowiem będzie pobierała wynagrodzenie od licencjobiorcy (Zainteresowanego), które to wynagrodzenie będzie następnie przekazywała uprawnionemu, pomniejszone o wynagrodzenie za zarząd prawami (prowizję). Ostatecznym beneficjentem umowy licencyjnej będzie zatem uprawniony, który przeniósł na organizację zbiorowego zarządzania autorskie prawa majątkowe, gdyż otrzyma on wynagrodzenie za udzieloną przez organizację zbiorowego zarządzania licencję. W zamian za świadczone usługi organizacja zbiorowego zarządzania uzyska prowizję w wysokości ustalonej w umowie zawartej z uprawnionym.

W ocenie Wnioskodawcy, nie zostanie jednak spełniona trzecia z przesłanek określonych w omawianym przepisie, a mianowicie organizacja zbiorowego zarządzania nie będzie brała udziału w świadczeniu usług. Istotą powierniczego przeniesienia autorskich praw majątkowych na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania będzie bowiem wyzbycie się tych praw przez uprawnionego oraz ich nabycie przez organizację zbiorowego zarządzania. Do przeniesienia autorskich praw majątkowych dojdzie nie w celu dalszego obrotu autorskimi prawami majątkowymi, lecz w celu sprawowania zarządu tymi prawami na rzecz pierwotnie uprawnionego. Organizacja zbiorowego zarządzania następnie będzie udzielała licencji, uprawniających do korzystania z utworów.

Przepis art. 8 ust. 2a ustawy o VAT dotyczy tzw. refakturowania usług. Zgodnie z przepisem art. 30 ust. 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. Przepis ten odnosił się do tzw. refakturowania (odsprzedaży) usług. Refakturowanie było dopuszczalne i akceptowalne, a wprowadzenie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT potwierdza jedynie, że dokonywanie odsprzedaży usług jest dopuszczalne.

W literaturze oraz orzecznictwie wskazuje się, że art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE (odpowiednik art. 8 ust. 2a Ustawy o VAT) reguluje sytuacje, w których podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W takim przypadku uznaje się, że dla celów podatku od towarów i usług zleceniobiorca sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył usługę zleceniodawcy. Przyjmuje się zatem fikcję prawną, że usługę wyświadczył inny podmiot, niż faktyczny wykonawca usługi.

Obciążenie rzeczywistego nabywcy usługi kosztami, jakie poniósł podmiot, który działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej bierze udział w świadczeniu usługi, określa się pojęciem refakturowania usługi. Wprowadzenie fikcji prawnej dotyczy w szczególności takich sytuacji, jak odsprzedaż mediów przez wynajmującego, który refakturuje opłaty z tego tytułu na najemcę w takim przypadku na potrzeby podatku od towarów i usług przyjmuje się, że usługi świadczył wynajmujący, a nie przedsiębiorstwo energetyczne, które usługi faktycznie świadczyło.

Zainteresowany uważa, iż w opisanej sytuacji natomiast nie ma potrzeby przyjmowania fikcji z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Organizacja zbiorowego zarządzania bowiem nie będzie refakturować usług świadczonych na nią przez uprawnionych, lecz będzie świadczyła usługi odrębne od usług świadczonych przez uprawnionych. Uprawnieni bowiem świadczyć będą usługę w postaci przeniesienia powierniczego praw autorskich majątkowych na organizację zbiorowego zarządzania, a organizacja zbiorowego zarządzania będzie świadczyła usługę udzielenia licencji. Usługa świadczona przez uprawnionego na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania (przeniesienie powiernicze) to usługa, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, tj. przeniesienie na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania praw do wartości niematerialnych. Usługa świadczona natomiast przez organizację zbiorowego zarządzania na rzecz osób trzecich (udzielenie licencji Wnioskodawcy) to usługa, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, tj. zobowiązanie do tolerowania określonej czynności (zobowiązanie do tolerowania korzystania z utworu przez osobę trzecią, tj. Zainteresowanego).

Reasumując, przepis art. 8 ust. 2a nie znajdzie zastosowania do opisanego zdarzenia przyszłego, gdyż w zdarzeniu tym nie będzie dochodziło do refakturowania usług, lecz świadczenia dwóch, niezależnych od siebie i odrębnych usług usługi przeniesienia powierniczego praw autorskich przez uprawnionego na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania oraz usługi udzielenia licencji przez organizację zbiorowego zarządzania na rzecz osoby trzeciej oraz zarządzania prawami autorskimi.

W konsekwencji dla umowy licencyjnej udzielanej przez organizację zbiorowego zarządzania w tak opisanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania przepis art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, gdyż organizacja zbiorowego zarządzania nie dokonuje refakturowania usługi, ale świadczy odrębną usługę usługę zarządzania autorskimi prawami majątkowymi. Podstawę opodatkowania dla usług świadczonych przez organizację zbiorowego zarządzania będzie stanowić kwota wynagrodzenia za wykonane usługi, pomniejszona o kwotę podatku, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, a nie cała kwota z tytułu sprzedaży obejmująca całość świadczenia należnego od osoby trzeciej, której udzielana jest licencja. Zgodnie z powołanym przepisem art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 3. Usługi świadczone przez organizację zbiorowego zarządzania będą usługami podobnymi, o których mowa w powołanym przepisie. Uprawniony będzie bowiem przenosił autorskie prawa majątkowe na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania w drodze powierzenia powierniczego, natomiast organizacja zbiorowego zarządzania będzie udzielała licencji. Są to zatem usługi podobne do czynności wynikających z umowy komisu lub zarządzania funduszami inwestycyjnymi. Organizacja zbiorowego zarządzania będzie uzyskiwała za te usługi określoną kwotę prowizji. Podobne stanowisko w odniesieniu do zarządu autorskimi prawami majątkowymi zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 9 września 2009 r. w sprawie o sygn. akt VIII SA/Wa 223/08 wskazując, że w wypadku zarządu prawami autorskimi podstawą opodatkowania może być tylko należne skarżącemu wynagrodzenie (prowizja), zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Reasumując, na fakturach wystawianych na rzecz Wnioskodawcy przez organizację zbiorowego zarządzania wyszczególnione będą dwie pozycje wynagrodzenie za udzielenie licencji oraz wynagrodzenie za zarząd prawami autorskimi. W rzeczywistości jednak usługa świadczona przez organizację zbiorowego zarządzania powinna być kwalifikowana jako zarząd prawami autorskimi, a zatem podstawą opodatkowania może być zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT tylko kwota prowizji. Z tego też powodu w zakresie udzielenia licencji faktura dokumentuje transakcję niepodlegającą opodatkowaniu, a Zainteresowany nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi w zakresie kwoty licencji wskazanej w fakturze wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania, ze względu na treść art. 88 ust. 3a pkt 3 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 3 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy o których mowa w art. 15 ust. 1 są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowany w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zamierza zawierać umowy licencyjne z organizacjami zbiorowego zarządzania prawami autorskimi. Organizacje zbiorowego zarządzania wykonują zarząd prawami autorskimi do utworów słownych, muzycznych i słowno-muzycznych na zasadzie przeniesienia powierniczego praw autorskich na określonych polach eksploatacji. Zarząd jest wykonywany w ten sposób, że uprawnieni powierniczo przenoszą na rzecz organizacji zbiorowego zarządzania autorskie prawa majątkowe na określonych polach eksploatacji. Powierzenie następuje na czas nieoznaczony, na zasadzie wyłączności organizacji zbiorowego zarządzania. Organizacje zbiorowego zarządzania są umocowane do działania we własnym imieniu, lecz na rzecz uprawnionych twórców, bez ograniczenia terytorium, na którym wykonywany będzie zarząd. Powierzenie obejmuje wykonanie publiczne, wystawianie, wyświetlanie, odtwarzanie z nośników dźwięku, obrazu lub obrazu i dźwięku, nadanie, w tym przewodowe, bezprzewodowe, satelitarne oraz internetowe, w tym równocześnie dokonywane przez tego samego nadawcę, reemitowanie, publiczne udostępnianie w taki sposób, aby każdy mógł mieć do udostępnionych utworów dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym, zwielokrotnienie na nośnikach, wprowadzenie do obrotu, najem oraz użyczenie. Organizacje zbiorowego zarządzania w wyniku powierniczego przeniesienia autorskich praw majątkowych są uprawnione do udzielania licencji na korzystanie z utworów i dochodzenia ochrony, a w szczególności są uprawnione do ustalania i dochodzenia wysokości wynagrodzenia, a także do ustalenia zasad naliczania i wysokości oraz dochodzenia roszczeń z tytułu korzystania z utworów nie wymagającego zgody uprawnionego. Na organizacje zbiorowego zarządzania jest dokonywane przeniesienie powiernicze autorskich praw majątkowych do określonych utworów. Organizacje te zatem są podmiotami uprawnionymi z autorskich praw majątkowych. Organizacje zbiorowego zarządzania będą następnie udzielały Wnioskodawcy odpłatnej licencji na korzystanie z tychże utworów. Wynagrodzenie uzyskane z tytułu udzielenia licencji, pomniejszone o wynagrodzenie za czynności dokonywane przez organizację zbiorowego zarządzania, będzie przekazywane na rzecz uprawnionych. Organizacja zbiorowego zarządzania wystawi na rzecz Zainteresowanego fakturę VAT. W treści faktury VAT opłata za zarządzanie zostanie wydzielona od opłaty za licencję. W treści faktury zostanie określona stawka VAT 23% zarówno za usługę zarządzania, jak i za opłatę za licencję. Nabywane przez Wnioskodawcę usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą prawa do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi w zakresie opłaty za udzielenie licencji ujętej w fakturze wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania.

Należy zauważyć, iż w celu stwierdzenia czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury niezbędne jest nie tylko ustalenie do wykonywania jakich czynności będą wykorzystywane towary i usługi udokumentowane tą fakturą, ale również stwierdzenie, czy organizacje zbiorowego zarządzania prawami majątkowymi są podatnikami podatku od towarów i usług oraz czy nie występują przesłanki negatywne wskazane w art. 88 ust. 3a ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanego przepisu jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, w oparciu o art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Na mocy art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Przedstawione powyżej wyłączenie nie dotyczy jednak organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, z którą Wnioskodawca zamierza zawierać umowy licencyjne.

Zgodnie z brzmieniem art. 30 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Ponadto, w myśl art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołana regulacja wskazuje wprost, iż w katalogu usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mieszczą się również przypadki, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług.

Kluczowym elementem regulacji art. 8 ust. 2a ustawy, jest występowanie przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej w procesie świadczenia usług, których beneficjentem jest owa osoba trzecia.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi wypełniają znamiona definicji świadczenia usług zawarte w ustawie, bowiem podmiot ten uczestniczy w obrocie prawami autorskimi, które zostały mu powierzone i z tego tytułu świadczy usługi opodatkowane podatkiem VAT.

Jak wynika ze złożonego wniosku, na organizację zbiorowego zarządzania jest dokonywane przeniesienie powiernicze autorskich praw majątkowych w formie praw do zbiorowego zarządzania. Zatem zakres tego zarządzania uprawnia do twierdzenia, że podmiot ten bierze udział w świadczeniu usług (art. 8 ust. 2a ustawy).

W efekcie, udzielenie przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi licencji na korzystanie z praw autorskich stanowi, co do zasady, czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z powyższego wynika, iż w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1. podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2. indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Z powyższego wynika, iż ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy korzystać mogą jedynie:

• podmioty prawa publicznego,
• podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym, wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej,
• indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku nie wynika, aby czynności wykonywane przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi na rzecz Wnioskodawcy mogły korzystać z jakiegokolwiek zwolnienia lub z obniżonej stawki podatku, zatem zastosowanie znajdzie stawka podstawowa w wysokości 23%.

Zauważyć należy, iż w niniejszej sytuacji podstawę opodatkowania stanowić będzie całkowita kwota należna organizacji zbiorowego zarządzania od Zainteresowanego (tj. opłata za usługę zarządzania i opłata za licencję), pomniejszona o podatek VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy są spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, a nabywane przez Zainteresowanego usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, iż powołany w pytaniu przepis art. 88 ust. 3a pkt 3 ustawy dotyczy braku prawa do odliczenia z faktury w przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż. Z opisanego zdarzenia przyszłego nie wynika, żeby w przedmiotowej sprawie taka sytuacja miała miejsce. Natomiast brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu lub jest zwolniona od podatku, również, jak wskazano powyżej w rozpatrywanej sytuacji nie ma miejsca. Zatem w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek negatywnych ograniczających prawo do odliczenia podatku, określonych w art. 88 ust. 3a pkt 2 i pkt 3 ustawy.

W świetle powyższego, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi w zakresie opłaty za udzielenie licencji ujętej w fakturze wystawionej przez organizację zbiorowego zarządzania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu