Temat interpretacji

Czy przez dzień wydania, o którym mowa w art. 19 ust. 10 ustawy o podatku VAT, w przypadku lokali mieszkalnych należy rozumieć dzień podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2011 r. (data wpływu 1 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu wydania lokalu mieszkalnego jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu wydania lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca Sp. z o.o., dalej w skrócie zwane: Sp. z o.o., Spółką lub podatnikiem, prowadzi działalność deweloperską, polegającą na budowie i sprzedaży lokali mieszkalnych.

Z przyszłymi nabywcami zawierane są przedwstępne umowy sprzedaży, na podstawie których nabywcy wpłacają zaliczki na poczet ceny kupowanego lokalu. Każda wpłacona przez klienta zaliczka ma poczet przyszłej dostawy lokalu, potwierdzana jest fakturą z obowiązującą stawką podatku VAT. Po wybudowaniu budynku mieszkalnego nabywcom przekazywane są lokale wraz z kluczami na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Warunkiem protokolarnego przekazania lokalu, jest zapłata 100% ceny zakupionej nieruchomości. Wszystkie wpłaty dokonywane przez klientów na poczet nabywanych lokali przed protokolarnym przekazaniem lokalu, dokumentowane są fakturami zaliczkowymi.

Zawarcie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego (przeniesienie prawa własności do zakupionego lokalu) następuje z reguły w ciągu kilku miesięcy od dnia przekazania lokalu protokołem zdawczo-odbiorczym.

W przyszłości, Spółka zamierza zmienić sposób płatności za nabywane lokale mieszkalne, w ten sposób, iż warunkiem protokolarnego przekazania lokalu będzie wpłata 50% ceny zakupywanej nieruchomości. Pozostała wartość nieruchomości będzie płatna w ratach po odbiorze lokalu, ale nie później niż przed dniem podpisania przyrzeczonej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przez dzień wydania, o którym mowa w art. 19 ust. 10 ustawy o podatku VAT, w przypadku lokali mieszkalnych należy rozumieć dzień podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości...

Zdaniem Wnioskodawcy, wydanie towaru stanowi skutek zawarcia umowy sprzedaży, która w przypadku nieruchomości musi być zawarta pod rygorem nieważności w formie aktu notarialnego.

Stąd też, zdaniem Spółki, za datę wydania towaru w postaci lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, należy uznać dzień sprzedaży tej nieruchomości, tj. dzień przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego (a nie jego wcześniejsze protokolarne przekazanie).

A zatem, wszystkie wpłaty nabywców dokonywane przed wydaniem lokalu - rozumianym jako przeniesienie własności - traktowane są jako zaliczki, co do których, zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zapłaty.

W przypadku, gdy do dnia podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości, nie zostanie uregulowana cała cena zawarta w umowie przedwstępnej, obowiązek podatkowy od niezapłaconej części powstanie w 30. dniu od dnia podpisania aktu notarialnego (zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy o VAT). Natomiast każda wpłata po dacie podpisania aktu notarialnego, a przed upływem ww. okresu, powoduje powstanie obowiązku podatkowego w stosunku do tej kwoty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel () art. 7 ust. 1 ustawy.

Przez świadczenie usług rozumie się w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Stosownie do art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

W sposób szczególny ustawodawca określił moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są lokale i budynki.

Na mocy art. 19 ust. 10 ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

W przypadkach określonych w ust. 10 oraz ust. 13 pkt 2-4 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części (art. 19 ust. 15 ustawy).

Dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w przytoczonych przepisach, konieczne jest ustalenie, kiedy miała miejsce dostawa lokalu.

Zgodnie z cyt. wcześniej art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel ().

W orzecznictwie i doktrynie podkreśla się przy tym, że z punktu widzenia opodatkowania czynności podatkiem VAT istotne jest nie tyle przeniesienie prawa własności, lecz przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Zatem chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Użycie określenia jak właściciel oznacza, że moment powstania obowiązku podatkowego nie jest uzależniony od przeniesienia prawa własności rzeczy, ale uzyskania możliwości ekonomicznego dysponowania rzeczą przez nabywcę. Definicję dysponowania rzeczą jak właściciel, należy rozumieć szeroko.

Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel. Konstruując definicję dostawy towarów dla celów podatku od towarów i usług, ustawodawca w art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług posłużył się celowo zwrotem rozporządzania towarem jak właściciel, wskazując, że dostawa towarów nie jest tożsama z przeniesieniem własności w rozumieniu prawa cywilnego. Tym samym, przy klasyfikacji zdarzenia gospodarczego należy przeanalizować, czy doszło do przekazania kontroli ekonomicznej nad towarem w taki sposób, że nabywca może nią rozporządzać jak właściciel, a taka możliwość pojawia się dopiero z chwilą przekazania towaru, co w sprawie będącej przedmiotem wniosku nastąpiło w dacie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego, również w sytuacji gdy czynność ta miała miejsce przed zawarciem umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie właśnie w przepisach regulujących powstanie obowiązku podatkowego. Treść cytowanego wyżej art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług świadczy o tym, że zdarzeniem, z wystąpieniem którego należy wiązać powstanie obowiązku podatkowego, jest co do zasady wydanie towaru lub wykonanie usługi. Przepis ten odzwierciedla regulacje przepisów wspólnotowych. Zgodnie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006 Nr 347, str. 1 ze zm.), zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług. Brzmienie przepisu wspólnotowego który w odniesieniu do powstania obowiązku podatkowego (co określa się w dyrektywach jako wymagalność podatku) posługuje się pojęciem dostarczenie uwidocznia jeszcze silniej faktyczny charakter czynności skutkującej opodatkowaniem. Zarówno w prawie krajowym, jak w i przepisach dyrektyw, zasadniczy skutek podatkowy przypisuje się więc faktycznym, ekonomicznym aspektom czynności.

Tak w piśmiennictwie i orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych, jak i w orzecznictwie TSUE podkreśla się ten właśnie faktyczny, ekonomiczny element jako istotny z punktu widzenia skutków podatkowych, wskazując, że pojęcia takie, jak wydanie towaru czy wykonanie usługi należy rozumieć jako czynności faktyczne, pamiętając o autonomii prawa podatkowego, zwłaszcza w stosunku do prawa cywilnego. Wydania rzeczy nie można zatem utożsamiać z przeniesieniem własności rzeczy.

Konsekwencją oderwania skutków podatkowych wydania od skutków cywilnoprawnych jest uznanie, że wydanie w rozumieniu art. 19 ust. 1 ustawy może nastąpić również wówczas, gdy dana czynność na gruncie prawa cywilnego jest nieważna. Tym samym, obowiązek podatkowy z tytułu dostawy nieruchomości może powstać także wtedy, gdy umowa jej sprzedaży została sporządzona bez zachowania aktu notarialnego. Należy podkreślić, że moment wydania należy zawsze oceniać, traktując tę czynność jako czynność faktyczną. Tym samym, w przypadku dostawy lokali dla momentu powstania obowiązku podatkowego wydanie w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług może nastąpić w momencie innym niż sporządzenie aktu notarialnego.

Skoro dla opodatkowania danej czynności podatkiem VAT nie jest istotne zachowanie wszelkich warunków stanowiących, tj. czynności przez prawo cywilne, ale ekonomiczny efekt wykonania usługi lub przejścia faktycznego władztwa nad rzeczą to konsekwentnie uzależnia moment powstania obowiązku podatkowego nie od tego, kiedy doszło do przeniesienia własności, ale od chwili w której nastąpiło faktyczne wydanie rzeczy odbiorcy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską, polegającą na budowie i sprzedaży lokali mieszkalnych. Spółka zawiera przedwstępne umowy sprzedaży, zgodnie z którymi nabywcy wpłacają zaliczki na poczet ceny kupowanego lokalu. Każda wpłacona przez klienta zaliczka ma poczet przyszłej dostawy lokalu, potwierdzana jest fakturą z obowiązującą stawką podatku VAT. Po wybudowaniu budynku mieszkalnego nabywcom przekazywane są lokale wraz z kluczami na podstawie protokołu zdawczo -odbiorczego. Warunkiem protokolarnego przekazania lokalu, jest zapłata 100% ceny zakupionej nieruchomości. Wszystkie wpłaty dokonywane przez klientów na poczet nabywanych lokali przed protokolarnym przekazaniem lokalu, dokumentowane są fakturami zaliczkowymi. Zawarcie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego (przeniesienie prawa własności do zakupionego lokalu) następuje z reguły w ciągu kilku miesięcy od dnia przekazania lokalu protokołem zdawczo-odbiorczym.

Spółka planuje zmienić sposób płatności za nabywane lokale mieszkalne warunkiem protokolarnego przekazania lokalu będzie wpłata 50% ceny zakupywanej nieruchomości. Pozostała wartość nieruchomości będzie płatna w ratach po odbiorze lokalu, ale nie później niż przed dniem podpisania przyrzeczonej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Wobec powyższego, w analizowanej sprawie momentem wydania towaru lokalu mieszkalnego będzie moment podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego, a nie jak wskazał Wnioskodawca dzień podpisania aktu notarialnego.

Zatem, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania lokalu, tj. protokołu zdawczo-odbiorczego.

Tut. Organ zwraca uwagę, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którą minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, odnośnie ustalenia ceny należnej od nabywcy lokalu w związku ze zmianą stawki podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu