Zdaniem Wnioskodawcy, umowy, które mają charakter zobowiązaniowy, tzn. premia jest uzależniona od zrealizowania określonej wielkości sprzedaży/zakupów lub dokonania zapłaty w terminie oraz umów, z których wynika wyłączność na dostawę należy taką premię dokumentować fakturą VAT. Należy taką premię traktować jako świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.).

Natomiast premie, które są naliczane bezwarunkowo można dokumentować notami księgowymi. Poza transakcją kupna sprzedaży nie doszło do rzeczywistego i odrębnego od tej transakcji świadczenia nabywcy na rzecz sprzedającego towary. Pomiędzy stronami nie istnieje żaden stosunek zobowiązaniowy, więc nie można takiego zdarzenia uznać za odpłatne świadczenie usług, gdyż sama dostawa towarów nie może jednocześnie stanowić usługi.

Ponadto w piśmie z dnia 15 października 2008r. Wnioskodawca wskazał, iż uważa, że otrzymując fakturę VAT od odbiorcy może odliczyć zawarty w niej podatek VAT, gdyż firma wystawiająca taka fakturę VAT ten odprowadza.

Wnioskodawca wskazał także, iż Spółka dokonując rozliczeń takich premii kierowała się stanowiskiem przedstawionym we wniosku, czyli premie, które naliczane były bezwarunkowo, nie dotyczyły konkretnej dostawy i nie były uzależnione od spełnienia innych warunków, były dokumentowane nota księgową. Natomiast premie, których przyznanie uzależnione było w jakikolwiek sposób, dokumentowane były fakturą VAT. W tej sytuacji spółka nie powinna korygować wcześniejszych rozliczeń w zakresie podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU jako klasyfikacji, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy o VAT. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przedsiębiorcy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych są uzależnione od wielu czynników, m. in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie. W przypadkach gdy wypłacona premia pieniężna związana jest z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, w myśl którego obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Taka premia pieniężna ma bezpośredni wpływ na wartość dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości dostawy.

Należy zauważyć, iż w praktyce życia gospodarczego występują sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób (wypłacane premie nie są związane z żadną konkretną dostawą). W takich przypadkach należy uznać, iż wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Podkreślenia wymaga fakt, iż usługi są traktowane przez ustawodawcę podatkowego bardzo szeroko. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Kwestia dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów nie została uregulowana przepisami prawa podatkowego, a więc również przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (Słownik Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1992): rabat to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie; skonto to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową albo ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką; opust to zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę (zwykle przy zakupach hurtowych); bonifikata to zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka otrzymuje premie od swoich kontrahentów za zrealizowane zakupy. Stanowią one wynagrodzenie za dokonanie zakupów u takiego kontrahenta. Premie nie dotyczą określonej dostawy, mogą być uzależnione od uregulowania zapłaty w terminie bądź wysokości obrotu w określonym czasie. Spółka nie jest również zobowiązana do wyłącznego nabywania towarów od kontrahenta wypłacającego taką premię. Wnioskodawca wskazał także, że premia pieniężna jest uzależniona od wielkości obrotu i terminowości zapłat. A zatem przez spełnienie przesłanek określonych w umowie uprawniających do otrzymania premii pieniężnej, premia taka nie ma charakteru dobrowolnego. Pozwala to na stwierdzenie, że pomiędzy stronami transakcji istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy uznać za świadczenie usługi za wynagrodzeniem. Wobec czego, w takim przypadku należy stwierdzić, iż premia jest formą wynagrodzenia za wykonane czynności. Wypłacana premia związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy towarów tj. terminowym regulowaniem płatności, utrzymaniem określonej wielkości obrotu w określonym czasie, a w konsekwencji powstrzymaniem się od zakupów u innego dostawcy (konkurencji) celem intensyfikacji sprzedaży u danego kontrahenta. Z przedłożonego wniosku wynika, że premie nie są związane z żadną konkretną dostawą i naliczane są okresowo (kwartalnie) jako procent od zrealizowanego obrotu, a celem umów, na podstawie których wypłacane są premie, nie jest udzielenie nabywcy rabatu czy zmniejszenie ceny jednostkowej nabywanego produktu, lecz dodatkowe przyznanie pewnej kwoty pieniężnej m.in. z tytułu utrzymania określonej wielkości obrotów, terminowego regulowania płatności. Wypłacane Wnioskodawcy premie mają więc wpływ na wzrost sprzedaży towarów, a otrzymane wynagrodzenie jest ściśle powiązane z określonym zachowaniem stron umowy. Na podstawie powyższego należy uznać, iż Wnioskodawca świadczy usługę na rzecz kontrahentów za wynagrodzeniem wypłacanym w postaci premii pieniężnej. Zatem należy przyjąć, iż powyższe stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Wobec powyższego Wnioskodawca jest obowiązany z tytułu świadczonych usług, za które otrzymuje wynagrodzenie (w postaci premii pieniężnej) do wystawienia faktury VAT, stwierdzającej dokonanie sprzedaży, zgodnie z art. 106 cyt. ustawy. Zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Definicja pojęcia sprzedaż jest zawarta w przepisie art. 2 pkt 22 ww. ustawy, który stanowi, iż przez pojęcie sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zgodnie z powyższym w przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług na terytorium kraju zatem ze sprzedażą, co oznacza, iż Spółka ma obowiązek wystawiać faktury dokumentujące dokonywaną sprzedaż.

Reasumując, ww. zachowanie Wnioskodawcy wobec kontrahentów należy uznać za świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym w przedmiotowej sytuacji świadczenie wskazanych wyżej usług, za które wypłacane jest wynagrodzenie nazwane premią pieniężną przez kontrahentów na rzecz Wnioskodawcy, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych tj. według 22% stawki podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku premii uzależnionej od zrealizowania określonej wielkości sprzedaży/zakupów lub dokonania zapłaty w terminie oraz umów, z których wynika wyłączność na dostawę należy traktować jako świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i dokumentować fakturą VAT, należało uznać za prawidłowe.

Nie ma zatem konieczności dokonania korekt wcześniejszych rozliczeń z tego tytułu, jeżeli czynności te były prawidłowo dokumentowane fakturą VAT.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika również, iż występują także takie sytuacje, w których udzielenie przez Wnioskodawcę jego kontrahentowi premii pieniężnej bądź otrzymywanie premii pieniężnych przez Wnioskodawcę za zrealizowane zakupy nie jest uzależnione od wysokości obrotu i nie dotyczy konkretnej dostawy. Umowy nie stanowią o wyłączności na sprzedawane towary. Jest to ewidentne działanie w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów. Premia ta stanowi wynagrodzenie za dokonanie zakupów u danego kontrahenta/bądź Wnioskodawcy. Premie nie dotyczą określonej dostawy, czasami wystarczy dokonać dowolnego zakupu, aby taką premię otrzymać/bądź udzielić. Spółka również nie jest zobowiązana do wyłącznego nabywania towarów od kontrahenta wypłacającego taką premię. Premia pieniężna, którą Spółka udziela swojemu kontrahentowi wyliczana jest jako procent od zrealizowanego obrotu, nie jest uzależniona od wysokości obrotu. Naliczana jest w okresach kwartalnych. Udzielenie premii pieniężnej nie jest uzależnione od innych czynników, tj. terminowości płatności, wielkości obrotu itp. Premia nie jest związana z konkretną dostawą, odnosi się do wszystkich dostaw w określonym czasie. Przyznanie premii nie jest uzależnione od terminowości zapłaty z faktury. Ewentualne opóźnienia w płatności, czyli odsetki od nieterminowej zapłaty są po prostu odejmowane od wyliczonej premii pieniężnej i dopiero od tej kwoty naliczany jest podatek VAT.

Należy zatem stwierdzić, iż premia przysługuje zawsze, jeśli w danym okresie zostanie zrealizowany jakikolwiek obrót z danym kontrahentem, niezależnie od wysokości tego obrotu i niezależnie od jakichkolwiek zachowań ze strony Wnioskodawcy. Mając na uwadze przedstawiony wyżej stan faktyczny należy stwierdzić, iż mamy do czynienia z rabatem, który jest określony procentowo od zrealizowanego obrotu. Udzielony rabat ma zatem bezpośredni wpływ na wartość dostawy i prowadzi do obniżenia ceny. Łatwo jest zatem, z uwagi na stałe ustalenia (procent rabatu od obrotu), ustalić dokładnie o ile nastąpiło obniżenie ceny każdej jednostkowej transakcji udokumentowanej fakturą VAT, nawet jeżeli jest ich więcej niż jedna w okresie rozliczeniowym. Tym samym przyznany rabat potransakcyjny można przyporządkować do konkretnej dostawy. W związku z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, gdzie otrzymanie premii nie jest związane ze spełnieniem dodatkowych warunków, określonych w umowie, oraz mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy wskazać, iż rabaty (premie) przyznawane Wnioskodawcy przez kontrahentów, jak też udzielane przez Wnioskodawcę kontrahentom, winny być traktowane jako udokumentowane, prawnie dopuszczalne i obowiązkowe rabaty, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, gdyż pomimo iż nie są związane z konkretną dostawą to jednak mają bezpośredni wpływ na jej wartość. Udzielenie tego rabatu winno być udokumentowane przez udzielającego takiej premii (rabatu) poprzez wystawienie faktury korygującej do faktury dokumentującej dostawę towarów, której ten rabat dotyczy, zgodnie z § 16 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95 poz. 798 ze zm.).

Zatem fakt udzielania premii, jeżeli nie wiążą się one z dodatkowymi warunkami jak np. wykonanie założonego planu zakupowego, terminowego regulowania płatności, należy uznać za udzielenie rabatu przez kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy i podobnie gdy to Wnioskodawca udziela rabatu kontrahentom, na takich samych zasadach.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż powyższe zdarzenie należy dokumentować notą księgową, należało uznać za nieprawidłowe.

Jeśli chodzi o kwestie związane z prawem do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego w otrzymanych od kontrahentów fakturach dokumentujących wypłacone przez Wnioskodawcę premie pieniężne, to stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 cyt. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy prawo do tego obniżenia powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o VAT, zgodnie z którym, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Reasumując, ze względu na fakt, iż tutejszy organ wykazał, że w przedstawionej we wniosku sytuacji, gdzie udzielenie przez Wnioskodawcę kontrahentom premii pieniężnej nie jest uzależnione od żadnych czynników tj. terminowości zapłaty ani od wysokości obrotu, udzielanie premii (rabatu) powinno być udokumentowane fakturą korygującą przez udzielającego takiego rabatu (czyli Wnioskodawcę) a nie fakturą VAT przez otrzymującego premię/rabat (czyli kontrahenta), zatem Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT otrzymanych przez kontrahentów, gdyż są one wystawione bezpodstawnie (nie ma tu świadczenia usług).

Odpowiadając natomiast na pytanie czy Spółka powinna dokonać korekt stosowanych dotychczas rozliczeń (noty zamienić na faktury VAT) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, że korekta ww. rozliczeń za okresy, w których rozliczenia z tytułu udzielonego rabatu nie były dokumentowane fakturą korygującą a jedynie notą księgową jest konieczna bowiem, w świetle przedstawionego wyżej stanowiska tut. organu dotyczącego dokumentowania rozliczeń z tytułu udzielonego rabatu, są one sporządzane nieprawidłowo.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało całościowo uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach