Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2008r. (data wpływu 10 lipca 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2008r. (data wpływu 9 października 2008r.) oraz pismem z dnia 17 października 2008r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania otrzymywanych przez Wnioskodawcę premii pieniężnych bonusów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług , m.in., w zakresie opodatkowania i dokumentowania otrzymywanych przez Wnioskodawcę premii pieniężnych bonusów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 października 2008r. (data wpływu 9 października 2008r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 24 września 2008r. znak: IBPP2/443-662/08/BW.

Ponadto w dniu 17 października 2008r. wpłynęło pismo uzupełniające do wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca posiada sieć sklepów (marketów), w których realizuje sprzedaż detaliczną. Przedstawiając sytuację nr 1 Wnioskodawca wskazał, że od dostawców z którymi współpracuje, z tytułu realizacji obrotu, otrzymuje premię pieniężną bonus, uzależniony od wielkości zakupionych towarów. Bonus rozliczany jest w cyklach miesięcznych lub kwartalnych i stanowi określony procent od wielkości zakupu netto pomniejszonego o udokumentowane zwroty, ustalony indywidualnie z kontrahentami. Stwierdził, że towary kupuje od dostawców w oparciu o spisane umowy o współpracy, w których zawarta jest klauzula o wypłacie premii z tytułu zrealizowanego obrotu.

Natomiast w opisie sytuacji nr 2 wskazał, że ma również zawarte umowy z dostawcami, na podstawie których otrzymuje upust marketingowy określony procentowo i uzależniony od wartości zakupu netto dokonanego w danym miesiącu oraz niekiedy przysługuje pod warunkiem terminowego uregulowania wszystkich zobowiązań. Przy czym upust ten rozliczany jest w oparciu o fakturę korektę wystawioną przez dostawcę. Na wartość upustu dostawca wystawia w następnym miesiącu jedną fakturę korektę obejmującą w jednej pozycji wartościowo wszystkie dostawy poprzedniego miesiąca przed korektą z podaniem ogólnej nazwy towaru (np. wyroby alkoholowe bez rozbicia na rodzaje, asortyment, tak jak ma to miejsce na fakturze pierwotnej) i w jednej pozycji wartościowo wszystkie dostawy po korekcie. Wartość korekty zmniejszającej to wartość udzielonego upustu za zrealizowany obrót.

Częścią faktury jest załącznik zawierający zestawienia dowodów sprzedaży za miesiąc, którego rabat dotyczy: Nr faktury, data dowodu, data sprzedaży, wartość netto sprzedaży. Faktura korekta zawiera adnotację, że jest wystawiona do faktur wymienionych w załączniku, za sprzedane wyroby w okresie .... .

W piśmie z dnia 3 października (przesłanym w związku z wezwaniem z dnia 24 września 2008r. Nr IBPP22/443-662/08/BW) Wnioskodawca w uzupełnieniu do zapytań dotyczących sytuacji pierwszej wskazał natomiast, że premia pieniężna bonus udzielany jest od ogólnej wartości dokonanych zakupów w przyjętym okresie rozliczeniowym, miesięcznym bądź kwartalnym w zależności od zawartej umowy o współpracę z danym kontrahentem (bonus uzależniony jest od obrotu nie od ilości dostaw).

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w umowach o współpracę zawarte są dodatkowe obowiązki stron:

Kupujący (Wnioskodawca) zobowiązuje się świadczyć na rzecz Sprzedającego (dostawcy) działania mające na celu zwiększenie zakupów polegające w szczególności na:

1. udziale w organizowaniu akcji promocyjnych towarów pozostających w ofercie handlowej Sprzedającego,
   
2. informowaniu o ofercie handlowej Sprzedającego w tym m.in. w gazetce reklamowej,
   
3. umieszczeniu w sklepie znaku firmowego, znaku reklamowego lub sprzętu,
   
4. promowaniu nowości wprowadzanych do obrotu,
   
5. utrzymywaniu właściwej ekspozycji towarów Sprzedającego wg dwustronnych uzgodnień,
   
6. utrzymywaniu optymalnych stanów magazynowych w celu zapewnienia ciągłości sprzedaży.
   
   

Sprzedający zobowiązuje się do:

1. nieodpłatnego dostarczania materiałów lub innych rzeczy wspomagających sprzedaż i niezbędnych do prezentacji lub degustacji towarów, tzw. gratis lub nagrody rzeczowe,
   
2. udzielania Kupującemu pisemnej informacji o wielkości zakupów towarowych zrealizowanych na rzecz Kupującego z uwzględnieniem wielkości obrotów netto, rabatu podstawowego i korekt z tytułu zwrotów, wielkości terminowych zapłat za dostawy towarowe,
   
3. udzielania rabatu podstawowego (rabat podstawowy to upust z cennika dostawcy i jest udzielany bezpośrednio na fakturze pierwotnej, cena towaru wykazanego na fakturze jest od razu niższa),
   
4. udzielenia rabatu w wysokości 2% (2% stanowi przykład w zależności od umowy z kontrahentem) od wartości zakupu netto wypłacanego po ustalonym okresie rozliczeniowym (np. miesięcznym lub kwartalnym w zależności od umowy z kontrahentem) w oparciu o fakturę wystawioną przez Kupującego,
   
5. wspierania akcji promocyjnych poprzez m.in. współudział w wydawaniu gazetki reklamowej,
   
6. wspierania innych akcji organizowanych przez Kupującego.
   
   

Ponadto, odnośnie rabatu, Wnioskodawca wyjaśnił, że rabat określony jest w stałym procencie, a jego wartość zależy od wielkości obrotu. Pośrednio zależny jest od innych działań podejmowanych przez Wnioskodawcę.

Prowadząc działania reklamowo-promocyjne (np. poprzez umieszczanie w gazetce reklamowej, odpowiednią ekspozycję) zakupionych towarów Wnioskodawca zwiększa ich sprzedaż w markecie, dokonuje zwiększonych zakupów, a przez to uzyskuje wyższy rabat.

W uzupełnieniu do zapytań z sytuacji 2 z wniosku, Wnioskodawca w przedmiotowym piśmie z dnia 3 października 2008r. stwierdził natomiast, iż jego zdaniem faktura wraz załącznikiem spełnia wymagania wymienione w § 16 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r.

Mianowicie zgodnie z § 16 ust. 2 zawiera:

1. Numer kolejny oraz datę jej wystawienia (§16 ust.2 pkt 1),
   
2. Dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca (§ 16 ust. 2 pkt 2:
   a) określone w §9 ust. 1 pkt 1-3,
   - Nazwa i adres sprzedawcy i nabywcy,
   - Numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy,
   - Bezpośrednio na fakturze korekcie nie są wymienione numery faktur pierwotnych i daty ich wystawienia, ale zawiera je załącznik do faktury.
   Przykład:
   Faktura-Korekta nr 858/KF/2008
   Data wystawienia: 16.06.2008r.
   Do faktur VAT: zestawienie faktur sprzedaży zawiera załącznik.
   Z kolei załącznik zawiera: nr faktury, data dowodu, data sprzedaży, wartość netto faktury, podsumowanie wszystkich faktur w wartości sprzedaży netto.
   b) nazwę towaru lub usługi objętej rabatem;
   Na fakturze korekcie podana jest ogólna nazwa towaru, bez podziału na asortyment, tak jak ma to miejsce na fakturach, do których wystawiona jest faktura korekta.
   
   

W związku z powyższym zadano, m. in., następujące pytania:

1. Czy są to czynności podlegające podatkowi VAT?
   
2. Czy premie pieniężne - bonusy niedotyczące konkretnej dostawy, a odnoszące się do wszystkich dostaw w określonym czasie należy udokumentować fakturą VAT czy notą księgową?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy mimo występowania przypadków odmiennego orzecznictwa, zgodnie z interpretacją Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004r. znak: PP3-812-1222/2004/AP/4026 czynności związane z premiami bonusami jeżeli odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie należy traktować je jako czynności podlegające VAT i zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT powinny być dokumentowane fakturami VAT.W związku z tym że są to czynności opodatkowane, to pod warunkiem spełnienia przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze.

Odnośnie sytuacji drugiej Wnioskodawca stwierdził, iż uważa, że dostawca może dla niego wystawiać zbiorczą fakturę korygującą do wszystkich faktur wystawionych w okresie objętym rabatem. Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów. Sposób udokumentowania, zmniejszenia ceny wskutek udzielenia rabatu jest uregulowany w przepisie § 19 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. Przepis ten nie ogranicza prawa podatnika do wystawienia jednej faktury na fakturze korygującej, dotyczącej kilku dokumentów pierwotnych. Co prawda bezpośrednio na fakturze korygującej nie ma wymienionych numerów faktur pierwotnych, ale jest odwołanie do załączonego zestawienia, które jest integralną częścią faktury.

Wnioskodawca wskazał, że co do możliwości wystawienia zbiorczej faktury korygującej podobne stanowisko zajął Podkarpacki Urząd Skarbowy w Rzeszowie w piśmie z dnia 26 sierpnia 2004r. nr PUS.II/443/214/2004, Opolski Urząd Skarbowy w Opolu w piśmie z dnia 9 grudnia 2004r. nr PP/443-131-2/GK/04, Pierwszy Urząd Skarbowy w Rzeszowie w piśmie z dnia 16 sierpnia 2004r. nr I US-II/443/108/04.

W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli sposób udokumentowania udzielonego rabatu byłby niezgodny z § 16 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. to nie rodzi do dla niego negatywnych skutków, bowiem dokonuje zmniejszenia podatku VAT naliczonego, nie uszczupla więc zobowiązania podatkowego. Taki sposób dokumentowania nie powoduje również potraktowania otrzymanego rabatu jako premii pieniężnej za określone zachowanie nabywcy, a zatem za świadczeniem usług, gdzie byłby zobowiązany do opodatkowania otrzymanego upustu jako premii pieniężnej i udokumentowania go fakturą VAT. Dostawca bowiem w załączniku do faktury wymienia konkretne dostawy, do których udzielony jest rabat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Odpowiednio przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
   
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
   
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa

zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy.

W myśl art. 29 ust. 1 ww. ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 ww. ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Przedsiębiorcy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca od dostawców, z którymi współpracuje, otrzymuje premie pieniężne bonusy. Bonusy te są rozliczane w cyklach miesięcznych lub kwartalnych i stanowią określony procent od wielkości zakupu netto, ustalony indywidualnie z kontrahentami w oparciu o spisane umowy współpracy. W umowach o współpracę zawarte są dodatkowe obowiązki Wnioskodawcy mające na celu zwiększenie zakupów polegające w szczególności na:

1. udziale w organizowaniu akcji promocyjnych towarów pozostających w ofercie handlowej Sprzedającego sprzedającego,
   
2. informowaniu o ofercie handlowej sprzedającego w tym m.in. w gazetce reklamowej,
   
3. umieszczeniu w sklepie znaku firmowego, znaku reklamowego lub sprzętu,
   
4. promowanie nowości wprowadzanych do obrotu,
   
5. utrzymywaniu właściwej ekspozycji towarów Sprzedającego wg dwustronnych uzgodnień,
   
6. utrzymywaniu optymalnych stanów magazynowych w celu zapewnienia ciągłości sprzedaży.
   
   

Stwierdzić zatem należy, iż w przedmiotowej sprawie premia pieniężna-bonus jest wynagrodzeniem dla Wnioskodawcy za określone zachowanie się wobec kontrahentów, które stanowi w tym przypadku świadczenie usługi za wynagrodzeniem. Jako zapłatę za wykonaną usługę Wnioskodawca otrzymuje premię pieniężną.

W świetle powyższego zachowanie Wnioskodawcy wobec kontrahentów należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W związku z powyższym w przedmiotowej sytuacji świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahentów wskazanych wyżej usług za które wypłacane jest wynagrodzenie nazwane premią pieniężną- bonusem podlega opodatkowaniu według 22% stawki podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy o VAT oraz winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez świadczącego usługę Wnioskodawcę - faktury VAT na rzecz nabywcy usług kontrahenta Wnioskodawcy wypłacającego premię pieniężną bonus.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że czynności związane z premiami bonusami, jeżeli odnoszą się do wszystkich dostaw w określonych czasie (niedotyczące konkretnej dostawy) należy traktować jako czynność podlegającą VAT i zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy powinny być udokumentowane fakturami VAT należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach informuje, że przedstawione w przedmiotowym wniosku kwestie dotyczące:

• prawa do odliczenia przez odbiorcę podatku naliczonego, z wystawionych przez Wnioskodawcę faktur VAT oraz
  
• dokumentowania przez dostawcę zbiorczą fakturą korygującą udzielonego rabatu (dotyczy sytuacji drugiej z wniosku)

będą przedmiotem oddzielnych rozstrzygnięć.

Należy tutaj zauważyć, iż w piśmie z dnia 17 października 2008r. (stanowiącym uzupełnienie wniosku) Wnioskodawca poinformował, że odnośnie pytania co do prawidłowości wystawionych przez wystawców faktur korygujących z tytułu udzielonego rabatu nie oczekuje wydania interpretacji w zakresie zasadności i prawidłowości udzielonego rabatu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.