Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Urzędu Miejskiego, przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2008 r. (data wpływu 17 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności polegającej na oddaniu nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności polegającej na oddaniu nieruchomości gruntowej w użytkowanie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przekazano w użytkowanie wieczyste działki oznaczone geodezyjnie numerami, np.:

• Działka xx/x o pow. 38 m² stawka za m² 14,01 zł
  
• Działka xx/x o pow. 14 m² stawka za m² 14,01 zł
  
• Działka xxx/x o pow. 383 m² stawka za m² 14,01 zł
  
• Działka xxx/x o pow. 843 m² stawka za m² 36,24 zł
  

przed obowiązywaniem ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Działki oznaczone geodezyjnie numerami:

• Działka xx/x o pow. 162 m² stawka za m² 52,90 zł
  
• Działka xxx/x o pow. 426 m² stawka za m² 52,90 zł
  

zostały przekazane w użytkowanie wieczyste po wejściu w życie ww. ustawy czyli po 1 maja 2004 r.

Przedmiotowe działki zostały scalone w jedną działkę o numerze geodezyjnym xxx o powierzchni 1866m² w związku z powyższym opłata tej działki po części jest obciążona podatkiem VAT a po części nie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z uwagi na mieszany charakter działki, która została scalona po dniu 1 maja 2004 r. należy przyjąć, że opłata do całości tej działki będzie obciążona podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa opłata do działki o numerze geodezyjnym xxx scalonej po dniu 1 maja 2004 r. będzie opłatą w całości obciążoną podatkiem VAT. Ponadto, gdy w przyszłości działka ta zostanie podzielona na np. dwie działki to opłata do tych działek będzie również obciążona podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na podstawie art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo na rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W świetle art. 233 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Należy zauważyć, iż dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela. Właśnie z uwagi na uznanie użytkowania wieczystego za prawo rzeczowe o charakterze zbliżonym do prawa własności, a nie do praw rzeczowych ograniczonych, nie było konieczne odrębne wymienianie tego prawa w definicji dostawy zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy. Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru, zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT obejmuje grunty, należy uznać, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 tej ustawy o podatku od towarów i usług.

Potwierdza to również treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007r. sygn. akt I FPS 1/06. Prawo użytkowania wieczystego powstaje po dokonaniu wpisu do księgi wieczystej nieruchomości i od tego momentu gmina może żądać opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste.

Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego oraz ustalenie opłat odbywa się na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm.). Zgodnie z treścią art. 27 tej ustawy sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Z regulacji zawartych w art. 71 ust. 1-4 ww. ustawy wynika, iż za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Natomiast w przypadku oddania nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej pierwszą opłatę można rozłożyć na oprocentowane raty. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego.

Na mocy przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli wydanie towaru, w tym przypadku nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste, miało miejsce przed dniem 1 maja 2004 r. czynność ta nie podlega aktualnie obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług.

Jeśli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku (art. 29 ust. 1 ustawy).

W myśl art. 29 ust. 4 ww. ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Zatem obowiązek podatkowy powstaje z dniem dokonania czynności wpisu w księdze wieczystej lub z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu od dnia dokonania tego wpisu.

Zauważyć należy, że Wnioskodawca od razu powinien rozliczyć podatek VAT od całej wartości takiej transakcji tj. uwzględnić wartość wszystkich opłat należnych mu od użytkownika gruntu, za cały okres, na który zostaje ustanowione użytkowanie wieczyste. Powyższy warunek musi zostać spełniony, mimo iż w przypadku użytkowania wieczystego płatności nie zawsze regulowane są jednorazowo (np. pierwsza opłata wpłacana do dnia zawarcia aktu notarialnego, opłaty roczne wpłacane do 31 marca każdego roku przez okres trwania użytkowania wieczystego lub raty od pierwszej opłaty), a także wówczas gdy wspomniane należności nie zostaną uiszczone. Biorąc pod uwagę ww. regulacje prawne zauważyć należy, iż obowiązek podatkowy w żaden sposób nie jest uzależniony od terminów i sposobu zapłaty lub jego braku. Ustawa o podatku od towarów i usług w przypadku dostawy towarów nie wiąże bowiem momentu powstania obowiązku podatkowego z dokonaniem zapłaty (z wyjątkiem przypadków określonych wprost w ustawie).

Ponieważ ustawa o VAT nie przewiduje szczególnych momentów powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towarów jaką jest oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, to obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych z chwilą wydania towaru lub wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru. Nie ma bowiem żadnej innej regulacji mogącej znaleźć zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym. Dostawa towaru w postaci gruntu następuje jeden raz nie zaś każdego roku, w którym wnoszona jest opłata za użytkowanie wieczyste. Z czynnością wnoszenia opłat nie można zatem wiązać momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Wnioskodawca nie wskazał wprawdzie we wniosku w jakich dokładnie okresach (po dniu 30 kwietnia 2004 r.) nastąpiło oddanie gruntów w wieczyste użytkowanie, należy jednak zauważyć, że od powyższej zasady istnieje wyjątek dotyczący umów, w stosunku do których termin powstania obowiązku podatkowego na wyżej wskazanych zasadach przypadałby w okresie od dnia 25 czerwca 2004 r. do dnia 14 lutego 2005 r. W tym czasie obowiązywała bowiem regulacja zawarta w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Chodzi tu o przepis § 3a, który stanowił, że w przypadku oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu. Przepis ten ustanowiony został w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 2004 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wykonania przepisów o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 145, poz. 1541), a uchylony został rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2005 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 17, poz. 150). Przepis ten odnosił się wprost do czynności oddania gruntu w użytkowane wieczyste i nie różnicował czy czynność ta stanowi świadczenie usług czy też dostawę towarów.

W tym okresie obowiązek podatkowy powstawał zatem z momentem upływu terminu płatności kolejnych opłat za użytkowanie wieczyste gruntu.

Do tych umów miały ponadto zastosowanie zasady zawarte w § 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2005 r. Zgodnie, z tym przepisem w przypadku pobrania po dniu 24 czerwca 2004 r., a przed dniem 15 lutego 2005 r., w całości lub w części należności z tytułu oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych - przed upływem terminu ich płatności - obowiązek podatkowy z tytułu pobrania tych należności powstał z chwilą upływu terminu płatności poszczególnych opłat (wpłat).

W stosunku do pozostałej części kwoty należnej z tytułu zawartych umów obowiązek podatkowy powstał w dniu 15 lutego 2005 r., tj. w dniu kiedy przestał obowiązywać przepis § 3a wydany na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 19 ust. 22 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym nie ma znaczenie podział czy scalenie działek. Opłata za użytkowanie wieczyste jest częścią świadczenia należnego od nabywcy, a obowiązek podatkowy powstaje jednorazowo w chwili wydania towaru lub wystawienia faktury.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.