Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. G ....., przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2008 r. (data wpływu 17 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy sprzedaży nieukończonego obiektu mieszkaniowego wraz z gruntem jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy sprzedaży nieukończonego obiektu mieszkaniowego wraz z gruntem.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność m. in. w zakresie zakupu nieruchomości niezabudowanych, wykonywania robót budowlanych, przygotowania terenów pod budowę oraz wznoszenia kompletnych budynków i budowli. W ramach prowadzonej działalności Zainteresowany nabędzie nieruchomość gruntową od osoby fizycznej. Zakup gruntu nie będzie transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W chwili zakupu grunt będzie nieuzbrojony, tzn. nie będzie do niego doprowadzona żadna infrastruktura techniczna. Wnioskodawca grunt zamierza podzielić na mniejsze działki, na których następnie rozpocznie budowę obiektów mieszkaniowych. W ramach pierwszego etapu prac do działek doprowadzona zostanie infrastruktura techniczna oraz poprowadzone zostaną drogi dojazdowe. Na uzbrojonym gruncie, po uzyskaniu niezbędnych pozwoleń budowlanych, Wnioskodawca zamierza rozpocząć budowę wolnostojących budynków mieszkalnych jednorodzinnych (o powierzchni poniżej 300 m²) z przeznaczeniem późniejszej ich sprzedaży.

Obecnie w związku z obserwacjami i analizami rynku oraz wymogów nabywców tego typu produktów Wnioskodawca rozważa, jako jeden ze scenariuszy, konsekwencje sprzedaży obiektu mieszkaniowego po formalnym i faktycznym rozpoczęciu prac budowlanych, a przed oddaniem do użytkowania (tj. w trakcie trwania prac budowlanych wykonywanych w ramach pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego). Planowana sprzedaż nastąpi nie wcześniej niż w drugiej połowie 2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa sprzedaż podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 7%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów (na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy) należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, czyli również sprzedaż towarów. Natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary należy rozumieć m. in. budynki i budowle lub ich części (będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem), które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W świetle art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zastosowanie znajduje stawka podatku w wysokości 7%. Zgodnie z art. 41 ust. 12a cyt. ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264. Przy czym w myśl ust. 12b tego artykułu, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się budynków mieszkalnych i lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza odpowiednio 300 m2 lub 150 m².

Definicja obiektów budownictwa mieszkaniowego została zawarta w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, zgodnie z którym są to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (PKOB).

Budynki, które Wnioskodawca zamierza wznieść na zakupionym gruncie, będą obiektami budownictwa mieszkaniowego objętymi społecznym programem mieszkaniowym. Na taką klasyfikację wskazywać będą m. in. plany architektoniczne oraz uzyskane pozwolenie na budowę.

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo iż w chwili zawarcia umowy sprzedaży z nabywcą prowadzone prace budowlane zmierzające do wniesienia danego obiektu mieszkaniowego nie zostaną zakończone Zainteresowany powinien opodatkować przedmiotową dostawę stawką 7%. Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT 7% stawka VAT znajduje zastosowanie zarówno w stosunku do dostawy obiektów (budynków) mieszkaniowych, jak i ich części. Ustawa o VAT nie zawiera definicji ani budynku, ani części budynku. Definicji tej nie zawiera również PKOB. Wobec braku definicji legalnych tych pojęć na gruncie przepisów podatkowych (oraz innych regulacji, do których przepisy odsyłają) należy je interpretować zgodnie z zasadami wykładni językowej posiłkując się przy tym regulacjami innych dziedzin prawa. W zakresie definicji budynku oraz części budynku w szczególności można zatem sięgnąć do przepisów prawa budowlanego. Przepisy art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) definiują budynek, jednak nie zawierają definicji części budynku. W konsekwencji, odwołując się do zasad wykładni językowej należy wskazać, iż słownik języka polskiego P przez część nakazuje rozumieć jeden z elementów całości, fragment pewnej całości.

W świetle powyższych rozważań interpretacyjnych, zdaniem Wnioskodawcy należy przyjąć, iż w przypadku planowanej dostawy gruntu, na którym faktycznie i formalnie rozpocznie prace budowlane (udokumentowane m. in. zapisami w dzienniku budowy) polegające na zabudowie gruntu elementami obiektów mieszkaniowych mowa o dostawie części obiektów budownictwa mieszkaniowego, która podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7%. Przedmiotem planowanej przez Zainteresowanego sprzedaży będzie bowiem obiekt budownictwa mieszkaniowego w danym stopniu zaawansowania (co będzie potwierdzone w akcie notarialnym), natomiast nabywca będzie kontynuował projekt, tj. finalnym efektem prac będzie kompletny obiekt budownictwa mieszkaniowego.

Ponadto, jak wynika z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostaw budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Jeżeli zatem przedmiotem dostawy jest budynek, budowla lub ich część, wówczas transakcja powinna być opodatkowana według zasad właściwych dla sprzedaży budynku. Oznacza to, że dostawa gruntów, na których znajduje się część budynku, będzie podlegała opodatkowaniu według stawki właściwej dla tego budynku.

W ocenie Wnioskodawcy, ponieważ planowana sprzedaż powinna być objęta stawką 7%, na podstawie dyspozycji art. 41 ust. 12-12b ustawy o VAT, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy planowana sprzedaż gruntu wraz z częścią budynku powinna podlegać opodatkowaniu stawką 7%. Dla potwierdzenia swojego stanowiska Zainteresowany powołuje się na postanowienie Naczelnika Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej z dnia 16 marca 2006 r., sygn. PP/443-267/05/IK-17959, Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim z dnia 13 września 2005 r., sygn. NP/443-31-2/05/KC, które choć wydane w oparciu o stan prawny obowiązujący do 31 grudnia 2007 r., zachowują swą aktualność również w obecnym stanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów (na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy) należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Według art. 2 pkt 6 cyt. ustawy towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 cyt. ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT lub innej stawki podatku od towarów i usług niż stawka podstawowa, ze zwolnienia takiego lub obniżonej stawki VAT korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%. Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jaki i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 cyt. ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (art. 41 ust. 12 ustawy).

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

Natomiast art. 41 ust. 12b ustawy o VAT stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.
   
   

Na podstawie art. 41 ust. 12c ww. ustawy w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z powyższego wynika, że o możliwości zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 i 12a ustawy decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Ponadto, w oparciu o dodany od 01 stycznia 2008 r. § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do:

1. robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2. obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

• w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.
  
  

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego zgodnie z art. 2 pkt 12 ww. ustawy rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), w związku z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez:

1. budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
2. budynek mieszkalny jednorodzinny należy rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;
3. budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
   
   

Z ww. przepisów wynika, iż wykonanie fundamentu pod budowę nie stanowi budynku, a tym samym nie powoduje zakwalifikowania danego gruntu jako zabudowanego. Zatem brak jest podstaw do zastosowania przepisu art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Zwolnienie wynikające z cytowanego wyżej przepisu przysługuje jednakże wyłącznie względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane czy też pod zabudowę.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje nabyć nieruchomość gruntową, którą chce podzielić na mniejsze działki, a następnie rozpocznie na nich budowę obiektów mieszkaniowych (wolnostojących budynków mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni poniżej 300 m²). W efekcie końcowym Zainteresowany planuje dokonać sprzedaży obiektów mieszkaniowych, ale przewiduje, iż sprzedaż może być dokonana na etapie niezakończonej budowy. Jednakże, brak jest informacji w przedstawionym stanie faktycznym na jakim etapie budowy będzie sprzedawany przedmiotowy budynek: czy będą wykonane tylko prace przygotowawcze (wytyczenie geodezyjne obiektów w terenie, wykonanie niwelacji terenu, wykonanie przyłączy do sieci infrastruktury technicznej) lub czy będą wykonane fundamenty, czy może budynek będzie w stanie surowym otwartym lub zamkniętym.

W związku z powyższym, jeżeli przedmiotem dostawy będzie budynek mieszkalny (stan surowy otwarty lub zamknięty), to stawka podatku wynosi 7%. Natomiast sprzedaż niezakończonej inwestycji należy rozumieć jako odsprzedaż całości usług związanych z budową i na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT oraz rozporządzenia § 5 ust. 1a ww. rozporządzenia podlega opodatkowaniu stawką 7%. Natomiast sam grunt niezabudowany przeznaczony pod zabudowę mieszkalną podlega opodatkowaniu stawką podatku 22%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.