Pismem z dnia 13 kwietnia 2011 r. nr IPPP1/443-139/11-2/AP (doręczonym w dniu 20 kwietnia 2011 r.) Wnioskodawca wezwany został do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie, czy w odniesieniu do drugiego z zadanych pytań, występując z przedmiotowym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego może zostać uznany za zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa.

Zdaniem Wnioskodawcy

Wnioskodawca uważa, że szkolenia przez Niego wykonywane są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Opłaty za egzamin przeprowadzany przez komisje egzaminacyjne są również zwolnione z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności określony został odpowiednio w art. 7 oraz art. 8 ustawy. I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl zaś ust. 2 powołanego artykułu, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zwrócić należy uwagę, iż stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226 poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (PKWiU ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ust. 1 punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1 ze zm.).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie natomiast do pkt 29 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3. finansowane w całości ze środków publicznych

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zwrócić należy również uwagę na przepis § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392), zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powołane wyżej przepisy przewidują zatem zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych. Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) Nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288/1). Rozporządzenie Rady Nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie powyższe przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia Nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Z przedstawionego w złożonym wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia usług szkoleniowych - kształcenia zawodowego osób dorosłych. Nie działa jako jednostka oświatowa. Organizowane kursy i seminaria prowadzone są na podstawie ustawy: prawo energetyczne, prawo o dozorze i prawo budowlane. Dotyczą one przygotowania do egzaminów kwalifikacyjnych na uprawnienia energetyczne wg rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadanych kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci (Dz. U Nr 89 z 21 maja 2003 r. z późniejszymi zmianami). Obligatoryjnie co 5 lat przystępują do nich osoby pracujące na stanowiskach związanych z eksploatacją i dozorem urządzeń elektrycznych, ciepłowniczych i gazowych. Wnioskodawca prowadzi także kursy przygotowawcze do egzaminów na uprawnienia budowlane, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawo budowlane. Przedmiotowe szkolenia prowadzone są w formie kursów i seminariów jako uzupełnienie kwalifikacji zawodowych, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Edukacji i Nauki z 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych. Kończą się one zawsze przystąpieniem uczestników do egzaminu wymaganego przepisami prawa. Egzamin przeprowadza właściwa komisja powołana przez uprawniony organ np. Urząd Regulacji Energetyki.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż w niniejszej sprawie, przeprowadzane przez Wnioskodawcę kursy i seminaria spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o VAT. Szkolenia te mają bowiem na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych. Jak wskazał Wnioskodawca, prowadzone szkolenia dotyczą przygotowania do egzaminów kwalifikacyjnych na uprawnienia energetyczne, mieszczą się zatem w usługach kształcenia zawodowego. Poza tym, przystąpienie do ww. egzaminów jest obligatoryjne dla osób pracujących na stanowiskach związanych z eksploatacją i dozorem urządzeń elektrycznych, ciepłowniczych i gazowych. Wnioskodawca prowadzi także kursy przygotowawcze do egzaminów na uprawnienia budowlane, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawo budowlane.

Zauważyć jednak należy, iż w celu skorzystania ze zwolnienia, przewidzianego w cyt. powyżej art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, ww. szkolenia i kursy m.in. muszą być prowadzone w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Powołane przez Wnioskodawcę akty prawne, takie jak: prawo energetyczne, prawo o dozorze czy prawo budowlane, świadczą o tym, że opisane we wniosku szkolenia są uregulowane w odrębnych przepisach.

Jak stanowi art. 54 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 ze zm.), osoby zajmujące się eksploatacją sieci oraz urządzeń i instalacji określonych w przepisach, o których mowa w ust. 6, obowiązane są posiadać kwalifikacje potwierdzone świadectwem wydanym przez komisje kwalifikacyjne. Sprawdzenie spełnienia wymagań kwalifikacyjnych powtarza się co pięć lat.

Stosownie do treści ust. 6 powołanego przepisu, minister właściwy do spraw gospodarki, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw transportu oraz Ministrem Obrony Narodowej, określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe zasady stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby, o których mowa w ust. 1.

Na podstawie zaś ust. 7, minister właściwy do spraw gospodarki, wydając rozporządzenie, o którym mowa w ust. 6, określi w szczególności:

1. rodzaje prac, stanowisk oraz instalacji, urządzeń i sieci, przy których eksploatacji jest wymagane posiadanie kwalifikacji;
2. zakres wymaganej wiedzy niezbędnej do uzyskania potwierdzenia posiadanych kwalifikacji, odpowiednio do rodzaju prac, stanowisk oraz instalacji i urządzeń, o których mowa w pkt 1;
3. tryb przeprowadzania postępowania kwalifikacyjnego;
4. jednostki organizacyjne, przy których powołuje się komisje kwalifikacyjne, i tryb ich powoływania;
5. wysokość opłat pobieranych za sprawdzenie kwalifikacji, o których mowa w pkt 2;
6. wzór świadectwa kwalifikacyjnego.

I tak, § 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci (Dz. U. Nr 89, poz. 828 ze zm.) określa:

1. rodzaje prac, stanowisk oraz urządzeń, instalacji i sieci energetycznych, przy których eksploatacji jest wymagane posiadanie kwalifikacji;
2. zakres wymaganej wiedzy niezbędnej do uzyskania potwierdzenia posiadanych kwalifikacji;
3. tryb przeprowadzania postępowania kwalifikacyjnego;
4. jednostki organizacyjne, przy których powołuje się komisje kwalifikacyjne, i tryb ich powoływania;
5. wysokość opłat pobieranych za sprawdzenie kwalifikacji;
6. wzór świadectwa kwalifikacyjnego.

Zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci mogą zajmować się osoby, które spełniają wymagania kwalifikacyjne dla następujących rodzajów prac i stanowisk pracy:

1. eksploatacji - do których zalicza się stanowiska osób wykonujących prace w zakresie obsługi, konserwacji, remontów, montażu i kontrolno-pomiarowym;
2. dozoru - do których zalicza się stanowiska osób kierujących czynnościami osób wykonujących prace w zakresie określonym w pkt 1 oraz stanowiska pracowników technicznych sprawujących nadzór nad eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci.

Ponadto § 6 zawiera szczegółowy zakres wiedzy, jaką powinny posiadać osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci, w celu uzyskania potwierdzenia posiadanych kwalifikacji.

Posiadaną wiedzę i kwalifikacje do pracy przy eksploatacji urządzeń, instalacji i sieci energetycznych potwierdzają wydawane świadectwa kwalifikacyjne, które uprawniają do samodzielnego wykonywania pracy na określonym stanowisku i na określone urządzenie w danej grupie urządzeń (wymienione w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia).

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 2-4 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243 poz. 1623 ze zm.), samodzielne funkcje techniczne w budownictwie, określone w ust. 1 pkt 1-5, mogą wykonywać wyłącznie osoby posiadające odpowiednie wykształcenie techniczne i praktykę zawodową, dostosowane do rodzaju, stopnia skomplikowania działalności i innych wymagań związanych z wykonywaną funkcją, stwierdzone decyzją, zwaną dalej "uprawnieniami budowlanymi", wydaną przez organ samorządu zawodowego. Warunkiem uzyskania uprawnień budowlanych jest zdanie egzaminu ze znajomości procesu budowlanego oraz umiejętności praktycznego zastosowania wiedzy technicznej. Egzamin składa się przed komisją egzaminacyjną powoływaną przez organ samorządu zawodowego albo inny upoważniony organ.

W myśl natomiast § 1 rozporządzenia Ministra Transportu i Budownictwa z dnia 28 kwietnia 2006 r. w sprawie samodzielnych funkcji technicznych w budownictwie (Dz. U. Nr 83 poz. 578 ze zm.), rozporządzenie określa:

1. rodzaje i zakres przygotowania zawodowego do wykonywania samodzielnych funkcji technicznych w budownictwie;
2. sposób stwierdzania posiadania tego przygotowania;
3. ograniczenia zakresu uprawnień budowlanych;
4. wykaz kierunków wykształcenia odpowiedniego i pokrewnego dla danej specjalności;
5. wykaz specjalizacji wyodrębnionych w ramach poszczególnych specjalności;
6. sposób przeprowadzania i zakres egzaminu;
7. zasady odpłatności za postępowanie kwalifikacyjne;
8. zasady wynagradzania członków komisji egzaminacyjnej.

Z powyższego wynika, że kursy i seminaria zawodowe prowadzone przez Wnioskodawcę spełniają warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług tzn. prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż prowadzone przez Wnioskodawcę kursy i szkolenia spełniają przesłanki do uznania za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a ze względu na fakt, iż prowadzone są one w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cyt. art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy, iż wykonywane szkolenia są zwolnione od podatku od towarów i usług należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, iż w zakresie drugiego z zadanych pytań tj. Czy opłata za egzamin przeprowadzony przez komisję mającą do tego uprawnienia jest zwolniona z podatku od towarów i usług... wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie