Temat interpretacji

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w odpowiedzi na wniosek Spółki z dnia 5.10.2005 r. (wpływ do tutejszego urzędu dnia 11.10.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie w jakim wniosek dotyczył rozstrzygnięcia, czy w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 czerwca 2005 r., w przypadku braku innego dokumentu potwierdzającego przyjęcie przez nabywcę towaru, tj. dokumentu o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, rolę taką spełniać mogła kopia dokumentu CMR podpisanego przez odbiorcę towaru, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanawia uznać przedstawione we wniosku stanowisko Spółki za prawidłowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zgodnie z art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

W przedmiotowym wniosku Spółka podała, że jest podmiotem z siedzibą we Francji zarejestrowanym w Polsce dla potrzeb podatku od towarów i usług. Nabywane przez Spółkę produkty są sprzedawane i wywożone z terytorium Polski do kontrahentów będących jednocześnie podatnikami podatku od wartości dodanej w innych krajach Unii Europejskiej. Co do zasady, Spółka zleca transport produktów profesjonalnym firmom przewozowym, przy czym transport taki jest wykonywany drogą lądową. Realizowane przez Spółkę dostawy towarów spełniają definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów określoną w art. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

W części 2 wniosku ("Pytanie Spółki") Spółka wystąpiła o potwierdzenie przedstawionego w tymże wniosku i opartego na analizie prawnej własnego stanowiska w sprawie. W szczególności Spółka wystąpiła o potwierdzenie, iż w przypadku wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 maja 2004 r. Spółka ma prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0 % z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na podstawie art. 42 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, gdy w celu potwierdzenia powyższego Spółka posiada w swojej dokumentacji:
- kopię faktury dostawy zawierającą w treści specyfikację poszczególnych sztuk ładunku,
- kopię dokumentu CMR, podpisanego przez Spółkę jako nadawcę oraz przez przewoźnika,
- dokumentację potwierdzającą zapłatę za towar,
- ramową umowę na dostawę towarów do odbiorcy.

W części 3 wniosku ("Analiza prawna i stanowisko Spółki") Spółka podała, iż w jej ocenie w odniesieniu do dokonywanych przez Spółkę wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów spełnione są warunki dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0 %, o których mowa w art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy:
- Spółka dokonuje dostaw na rzecz nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podaje ten numer oraz swój numer VAT UE na fakturze stwierdzającej dostawę towarów,
- przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, w postaci wymienionych powyżej dokumentów; w szczególności w odniesieniu do dokumentu przewozowego, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, rolę taką może spełniać kopia dokumentu CMR, podpisanego przez Spółkę jako nadawcę oraz przez przewoźnika, a nie podpisanego przez odbiorcę towaru.

W części 3 wniosku ("Analiza prawna i stanowisko Spółki") Spółka zawarła także uzasadnienie własnego stanowiska (przedstawionego powyżej), wskazała własne stanowisko w odniesieniu do odrębnych kwestii. Mianowicie w opinii Spółki, pomimo iż przed dniem 1 czerwca 2005 r. istniał obowiązek posiadania potwierdzenia przyjęcia przez nabywcę towaru (wynikający z art. 42 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług) w ówczesnym stanie prawnym - w odniesieniu do dokumentu przewozowego - również wystarczała kopia dokumentu CMR bez podpisu odbiorcy towaru. Sytuacja wyglądała inaczej, gdy podatnik nie posiadał innego dokumentu potwierdzającego przyjęcie przez nabywcę towaru - w takim przypadku zdaniem Spółki wystarczała kopia CMR z podpisem odbiorcy towaru.

Do wniosku Spółka załączyła kopie przykładowych faktur oraz dokumentów CMR, związanych z dokonywanymi przez Spółkę dostawami.

Porównując pytanie Spółki (zawarte w części 2 wniosku) z przedstawionym powyżej stanowiskiem Spółki w kwestiach odrębnych od kwestii podstawowej (zawartym w części 3 wniosku) oraz biorąc pod uwagę brzmienie odpowiednich przepisów prawa ustawy o podatku od towarów i usług w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 czerwca 2005 r. oraz od tego dnia, tutejszy organ uznał, iż zasadnicze pytanie zgłoszone przez Spółkę tj.:

A) pytanie o prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0 % w przypadku dokonywania dostaw na rzecz określonych nabywców i posiadania wymienionych we wniosku dokumentów,

odnosi się do stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 czerwca 2005 r. - Spółka wskazała bowiem wyraźnie, iż według stanu prawnego obowiązującego przed tym dniem dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0 % niezbędne było także posiadanie dokumentu potwierdzającego przyjęcie towaru przez nabywcę. Natomiast do stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 czerwca 2005 r. odnosiły się tylko dwie uboczne kwestie:

B) rozstrzygnięcie, czy dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, mogła być kopia dokumentu CMR, podpisanego przez Spółkę jako nadawcę oraz przez przewoźnika, a nie podpisanego przez odbiorcę towaru,

C) rozstrzygnięcie, czy w przypadku braku innego dokumentu potwierdzającego przyjęcie przez nabywcę towaru, tj. dokumentu o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, rolę taką spełniać mogła kopia dokumentu CMR podpisanego przez odbiorcę towaru

W zakresie poszczególnych kwestii, wskazanych powyżej w lit. A - C, wydane zostały odrębne postanowienia.

Po przeanalizowaniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w odniesieniu do kwestii wskazanej powyżej w lit. C, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0 %, z zastrzeżeniem art. 42 ustawy, który to przepis określa warunki zastosowania wyżej wymienionej stawki. Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 %, pod warunkiem że:
1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 ustawy, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2) podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99 ustawy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Stosownie do art. 42 ust. 3 ustawy (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 czerwca 2005 r.) dowodami, o których wyżej mowa, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski:
1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2) kopia faktury dostawy,
3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,
4) dokument potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski.

Jak już wyżej wskazano, niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie rozstrzygnięcia, czy według stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 czerwca 2005 r., w przypadku braku innego dokumentu potwierdzającego przyjęcie przez nabywcę towaru, tj. dokumentu o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, rolę taką spełniać mogła kopia dokumentu CMR podpisanego przez odbiorcę towaru. Rozstrzygniecie tej kwestii wymaga w pierwszej kolejności analizy przepisów regulujących wystawianie dokumentów CMR oraz ich treść.

Zasady dokumentowania umów w zakresie międzynarodowego transportu drogowego określa wiążąca m.in. Rzeczypospolitą Polską Konwencja o umowie międzynarodowego przewozu drogowego (CMR) i Protokół podpisania, sporządzone w Genewie dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 538 z późn. zm.), zwana dalej Konwencją. Wprawdzie nie wszystkie kraje członkowskie Wspólnoty Europejskiej są stronami Konwencji, jednakże zgodnie z art. 1 ust. 1 Konwencji, stosuje się ją do wszelkiej umowy o zarobkowy przewóz drogowy towarów pojazdami, niezależnie od miejsca zamieszkania i przynależności państwowej stron, jeżeli miejsce przyjęcia przesyłki do przewozu i miejsca przewidziane dla jej dostawy, stosowanie do ich oznaczenia w umowie, znajdują się w dwóch różnych krajach, z których przynajmniej jeden jest krajem umawiającym się.

Zgodnie z art. 4 Konwencji dowodem zawarcia umowy przewozu jest list przewozowy. Brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. List przewozowy wystawia się w trzech oryginalnych egzemplarzach, podpisanych przez nadawcę i przez przewoźnika, przy czym podpisy te mogą być wydrukowane lub też zastąpione przez stemple nadawcy i przewoźnika, jeżeli pozwala na to ustawodawstwo kraju, w którym wystawiono list przewozowy; pierwszy egzemplarz wręcza się nadawcy, drugi towarzyszy przesyłce, a trzeci zatrzymuje przewoźnik (art. 5 ust. 1 Konwencji). Zgodnie z art. 6 ust. 1 Konwencji list przewozowy powinien zawierać następujące dane:
- miejsce i datę jego wystawienia;
- nazwisko (nazwę) i adres nadawcy;
- nazwisko (nazwę) i adres przewoźnika;
- miejsce i datę przyjęcia towaru do przewozu oraz przewidziane miejsce jego wydania;
- nazwisko (nazwę) i adres odbiorcy;
- powszechnie używane określenie rodzaju towaru oraz sposób opakowania, a dla towarów niebezpiecznych ich ogólnie uznane określenie;
- ilość sztuk, ich cechy i numery;
- wagę brutto lub inaczej wyrażoną ilość towaru;
- koszty związane z przewozem (przewoźne, koszty dodatkowe, należności celne i inne koszty powstałe od chwili zawarcia umowy do chwili dostawy);
- instrukcje niezbędne do załatwienia formalności celnych i innych;
- oświadczenie, że przewóz, bez względu na jakąkolwiek przeciwną klauzulę, podlega przepisom Konwencji.

Stosownie do art. 6 ust. 2 Konwencji w razie potrzeby list przewozowy powinien zawierać poza tym następujące dane:
- zakaz przeładunku;
- koszty, jaki nadawca przyjmuje na siebie;
- kwotę zaliczenia do pobrania przy wydaniu towaru;
- zadeklarowaną wartość towaru i sumę przedstawiającą interes specjalny w jego dostawie;
- instrukcje nadawcy dla przewoźnika, dotyczące ubezpieczenia przesyłki;
- umówiony termin, w jaki ma być wykonany przewóz;
- wykaz dokumentów wręczonych przewoźnikowi.

Strony mogą wnosić do listu przewozowego wszelkie inne dane, jaki uznają za potrzebne (art. 6 ust. 3 Konwencji).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 zdanie pierwsze Konwencji po przybyciu towaru do miejsca przewidzianego dla jego wydania, odbiorca ma prawo żądać od przewoźnika wydania za pokwitowaniem drugiego egzemplarza listu przewozowego oraz towaru. Natomiast przepisy Konwencji nie przewidują, aby po dostarczeniu towaru na miejsce przeznaczenia przewoźnik albo odbiorca miał obowiązek potwierdzić ten fakt na posiadanym przez nadawcę egzemplarzu listu przewozowego. Nie mniej w świetle art. 6 ust. 3 Konwencji, nic nie stoi na przeszkodzie, aby odbiorca towaru dokonał takiego potwierdzenia na jednym z egzemplarzy listu przewozowego.

Należy zauważyć, że co do zasady list przewozowy jest jedynie dowodem zawarcia umowy międzynarodowego przewozu drogowego (art. 4 Konwencji). Nie można zatem wymagać, aby nadawca towarów posiadał potwierdzenie odbioru towarów na posiadanym przez siebie oryginalnym egzemplarzu listu przewozowego, który wszakże pozostaje przy nadawcy. W praktyce potwierdzenie odbioru towarów znaleźć się może na egzemplarzu zatrzymanym przez przewoźnika albo egzemplarzu wręczonym przez przewoźnika odbiorcy art. 13 ust. 1 zdanie pierwsze Konwencji, jednakże nie można wymagać od nadawcy, aby wszedł w posiadanie oryginału jednego z tych egzemplarzy. Tutejszy organ uważa ponadto, iż biorąc ze względu na szybkość obrotu, naturalną odległość pomiędzy kontrahentami dokonującymi transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz dostępne obecnie środki komunikowania, wymaganie posiadania oryginalnego podpisu odbiorcy na dokumencie, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, byłoby nierealne, stanowiłoby przejaw nadmiernego i utrudniałoby handel pomiędzy podmiotami z różnych państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej. Ponadto zdaniem tutejszego organu analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług prowadzi do wniosku, iż art. 42 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług nie wymaga tworzenia odrębnego dokumentu dla celów wskazanych w tym przepisie, ale rolę taką może spełniać każdy dokument potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski. Tym samym rolę dokumentu, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, spełniać może także dokument CMR (lub jego kopia), wystawiony dla celów przewozu towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy, na którym to dokumencie odbiorca potwierdził podpisem fakt przyjęcia towaru.

Wyrażone powyżej stanowisko tutejszego organu zgodne jest z przedstawionym w przedmiotowym wniosku stanowiskiem Spółki. To ostatnie należy zatem uznać za prawidłowe, w związku z czym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanowił jak w sentencji. Należy jednak podkreślić, iż niniejsze postanowienie nie przesądza o prawie do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0 % z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.