Temat interpretacji

Obowiązek opodatkowania czynności polegającej na otrzymaniu darowizny w sytuacji gdy z umowy lub regulaminu wynika obowiązek do umieszczenia logo na przedmiotach otrzymanych od podmiotów będących organizacjami pożytku publicznego lub do poinformowania o zostaniu obdarowanym przez darczyńcę w inny sposób.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2017 r. (data wpływu 3 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 stycznia 2018 r. (data wpływu 24 stycznia 2018 r.) oraz pismem z dnia 6 lutego 2018 r. (data wpływu 6 luty 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania czynności polegającej na otrzymaniu darowizny w sytuacji gdy z umowy lub regulaminu wynika obowiązek do umieszczenia logo na przedmiotach otrzymanych od podmiotów będących organizacjami pożytku publicznego lub do poinformowania o zostaniu obdarowanym przez darczyńcę w inny sposób jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Dnia 24 stycznia 2018 r. oraz 6 lutego 2018 r. wniosek został uzupełniony poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania i wskazania adresu elektronicznego ePUAP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454 dalej: Ustawa o centralizacji), od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne rozliczanie podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi. Z dniem tym, zgodnie z art. 4 ww. ustawy, Gmina wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT prawa i obowiązki swoich jednostek budżetowych i zakładu budżetowego.

Gmina otrzymuje/może otrzymać darowizny od podmiotów będących organizacjami pożytku publicznego, a zatem takich, których celem nie jest prowadzenie działalności gospodarczej. Reprezentatywnym przykładem tego typu darowizny jest przekazanie na rzecz Szkoły Podstawowej (dalej: Szkoła), będącej jednostką budżetową Gminy, urządzeń i oprogramowania komputerowego przez Fundację, która jako organizacja pożytku publicznego nie działa dla zysku, a całość otrzymanych środków przeznacza na realizację swoich celów statutowych. Szkoła współpracuje z Fundacją w ramach programu Twoja Szkoła (dalej: Program), którego celem jest w szczególności działanie na rzecz polepszenia warunków kształcenia dzieci i młodzieży.

Zgodnie z Regulaminem Programu, wszelkie przedmioty otrzymane w jego ramach winny być oznakowane logiem Fundacji, o ile jednak istnieje taka możliwość. Do powyższego postanowienia Szkoła dostosowała się, nie oznaczając logiem ze względu na brak fizycznej możliwości jedynie otrzymanych programów komputerowych oraz telefonu.

Z uzupełniania z dnia 24 stycznia 2018 r. wynika, że:

Ad. 1

Gmina zawiera lub może zawierać w przyszłości umowy, zgodnie z którymi Gmina jest lub będzie zobowiązana do umieszczania logo na przedmiotach otrzymanych od organizacji pożytku publicznego lub do poinformowania o zostaniu obdarowanym przez darczyńcę w inny sposób (np. poprzez zamieszczenie odpowiedniej informacji na stronie internetowej Gminy lub obdarowanej jednostki budżetowej). Gmina podkreśla, że obowiązek taki może wynikać zarówno z treści samej umowy, jak również z treści regulaminu danego programu.

Jednocześnie Gmina dodatkowo zauważa, iż w sytuacji, gdy Gmina jest lub będzie zobowiązana do umieszczania logo na przedmiotach otrzymanych od organizacji pożytku publicznego, obowiązek umieszczenia logo na przedmiotach darowizny może nie być bezwzględny, jeśli z treści umowy lub regulaminu wynika/będzie wynikać, że otrzymane urządzenia winny być oznakowane logiem darczyńcy, o ile istnieje taka możliwość (taka sytuacja miała miejsce w przypadku darowizny otrzymanej od przedstawionej we wniosku o interpretację Fundacji).

Ad. 2

W ocenie Gminy, skoro obowiązek oznakowania lub poinformowania wynika z umowy lub regulaminu danego programu, to należy uznać, że jest to warunek konieczny do otrzymania darowizny, nawet jeśli w praktyce nie jest to w żaden sposób weryfikowane przez organizacje pożytku publicznego (działanie w dobrej wierze ze względu na niekomercyjny charakter darowizn i działalności organizacji pożytku publicznego).

W tym zakresie Gmina ponownie informuje, że w sytuacji, gdy Gmina jest lub będzie zobowiązana do umieszczania logo na przedmiotach otrzymanych od organizacji pożytku publicznego, obowiązek umieszczenia logo na przedmiotach darowizny może nie być bezwzględny, jeśli z treści umowy lub regulaminu wynika/będzie wynikać, że otrzymane urządzenia winny być oznakowane logiem darczyńcy, o ile istnieje taka możliwość (taka sytuacja miała miejsce w przypadku darowizny otrzymanej od przedstawionej we wniosku o interpretację Fundacji).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku).

Czy Gmina ma obowiązek wystawiać faktury oraz uiszczać podatek VAT należny w związku z oznaczeniem przez Gminę otrzymanych od podmiotów będących organizacjami pożytku publicznego przedmiotów stanowiących darowiznę logo darczyńcy, bądź też w związku z poinformowaniem o zostaniu obdarowanym przez darczyńcę w inny sposób (np. poprzez zamieszczenie odpowiedniej informacji na stronie internetowej Gminy lub obdarowanej jednostki budżetowej), gdy wspomniana konieczność oznaczenia logo lub poinformowanie o zostaniu obdarowanym wynikają z treści zawartej umowy z darczyńcą lub z treści innego dokumentu regulującego obowiązki stron w ramach programu realizowanego przez darczyńcę (np. w ramach regulaminu)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Gminy

Gmina nie ma obowiązku wystawiania faktur ani też uiszczania podatku VAT należnego z tytułu otrzymywania darowizn od podmiotów będących organizacjami pożytku publicznego, nawet w przypadku, gdy z dokonaniem darowizny wiąże się konieczność oznaczenia jej przedmiotu logo darczyńcy bądź też poinformowania o zostaniu obdarowanym przez darczyńcę w inny ustalony umownie sposób (np. poprzez zamieszczenie odpowiedniej informacji na stronie internetowej Gminy lub obdarowanej jednostki budżetowej).

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami lak właściciel. Natomiast stosownie do treści art. 8 ust.1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

• przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej;
• zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
• świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby) jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Dodatkowo uznać należy, iż usługą mogą być wyłącznie takie czynności i działania, które mogą być uznane za wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Stosownie zaś do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Odnosząc powyższe do sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku, kwestią rozstrzygającą zatem z punktu widzenia prawidłowości zakwalifikowania danego świadczenia jako podstawy opodatkowania czynności podlegającej opodatkowaniu VAT jest to, czy w zamian za przekazanie darowizny na rzecz Gminy dochodzi do wykonania przez Gminę na rzecz organizacji pożytku publicznego (np. Fundacji) usługi, tzn. czy organizacja pożytku publicznego uzyskuje jakąś korzyść innymi słowy, czy jest beneficjentem działań Gminy podjętych w związku z przekazaniem darowizny (np. w postaci urządzeń i oprogramowania).

Wnioskodawcy znane są stanowiska organów podatkowych, w myśl których zamieszczenie logo darczyńcy na przedmiotach darowizny bądź też poinformowanie o jego osobie w inny ustalony sposób traktowane jest jako swego rodzaju usługa reklamowa, której świadczenie podlega opodatkowaniu VAT, wiążąc się z koniecznością wystawienia faktury oraz uiszczenia podatku VAT należnego. Gmina jednak zaznacza, iż w jej ocenie powyższy pogląd nie powinien znaleźć zastosowania w sytuacjach, w których darczyńcą jest podmiot nienastawiony na osiągnięcie zysku i nieprowadzący konkurencyjnej działalności gospodarczej. O ile bowiem w przypadku sponsorów działających jako przedsiębiorcy (np. zakłady ubezpieczeniowe, banki, lokalni przedsiębiorcy) można argumentować, że darowizny dokonywane są przez nich m.in. celem uzyskania ekwiwalentnej usługi promocyjnej, mającej w założeniu pomóc osiągnąć skutek marketingowy w postaci zwiększenia zainteresowania rynkowego darczyńcą, o tyle w przypadku organizacji pożytku publicznego darowizny stanowią element realizacji ich celów statutowych. Gmina zwraca uwagę, że przykładowo, w odniesieniu do oznakowania otrzymanych od Fundacji urządzeń jej logiem oznakowanie to co do zasady nie ma na celu reklamy, lecz stanowi nośnik informacji dla rodziców o tym, jakie urządzenia zostały zakupione m.in. ze środków przekazanych przez nich na rzecz szkoły w wyniku przekazania 1% podatku dochodowego na rzecz Fundacji. Dodatkowo takie oznaczenie może zachęcać do wspierania Programu poprzez przekazanie 1% podatku dochodowego na rzecz Fundacji, jednak co należy podkreślić ostatecznym beneficjentem takiego wsparcia będą w szczególności dzieci i młodzież korzystająca z Programu.

Wnioskodawca w tym miejscu powołuje się również na definicję usług reklamowych sformułowaną na gruncie orzecznictwa TSUE (por. wyroki w sprawie C-69/92 Luksemburg, C-68/92 Francja oraz C-73/92 Hiszpania), według której pod pojęciem tym należy rozumieć działalność, której celem jest informowanie odbiorców o istnieniu firmy i jakości oferowanych produktów lub usług w celu zwiększenia ich sprzedaży. Zdaniem Wnioskodawcy definicji tej w żadnym wypadku nie sposób odnieść do podmiotów, których cel działalności jest niekomercyjny.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w przypadku opisanej w stanie faktycznym darowizny otrzymanej od Fundacji. Mając na uwadze, iż zgodnie z jedną z głównych zasad prawa cywilnego postanowienia umowne powinny być interpretowane tak, by pod uwagę brać przede wszystkim zgodny zamiar stron i cel umowy, należy uznać, że świadczenie usługi reklamowej na rzecz darczyńcy posiadającego status organizacji pożytku publicznego nie stanowi elementu Programu, którego celem jest działanie na rzecz polepszenia warunków kształcenia dzieci i młodzieży, a w szczególności nie zostało objęte intencją samej Fundacji. Na taką konkluzję pozwala chociażby systemowa analiza postanowień Regulaminu Programu, w przepisach którego podkreśla się, iż Fundacja jest podmiotem niedziałającym dla zysku, a opierającym swoją działalność w szczególności na idei wolontariatu. Wyniku z tego pośrednio, iż uczestnictwo Wnioskodawcy w Programie nie zostało uzależnione od żadnego świadczenia ekwiwalentnego, gdyż stałoby to w sprzeczności z zasadniczym sposobem działania Fundacji jako organizacji pożytku publicznego. Cel darowizny, jakim jest dążenie do poprawy warunków kształcenia dzieci i młodzieży mieści się zatem w ramach celów statutowych Fundacji i w przeciwieństwie do klasycznej umowy sponsoringu nie obejmuje promocji darczyńcy. W tym zakresie Gmina dodatkowo zauważa, iż obowiązek umieszczenia logo na przedmiotach darowizny nie jest bezwzględny umowa stanowi bowiem, że otrzymane urządzenia winny być oznakowane logiem Fundacji, o ile istnieje taka możliwość. W przypadku, gdyby możliwość taka nie istniała, nie przewiduje się w umowie żadnych innych czynności mających na celu poinformowanie o darczyńcy, przez co tym bardziej trudno mówić o jakiejkolwiek ekwiwalentności świadczeń. Niemniej Gmina podkreśla, że nawet gdyby w umowie, abstrahując od kwestii oznaczania darowizn rzeczowych logiem, był przewidziany zapis o konieczności poinformowania o otrzymaniu darowizny, wciąż mając na uwadze wcześniejszą argumentację Gminy i w szczególności fakt, że darczyńca nie prowadzi konkurencyjnej działalności gospodarczej takie otrzymanie darowizny nie powinno zostać uznane za zdarzenie, które powoduje konieczność opodatkowania VAT otrzymanej darowizny.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy nie ma ona obowiązku wystawiania faktur, ani też uiszczania podatku VAT należnego z tytułu otrzymywania darowizn od podmiotów będących organizacjami pożytku publicznego, nawet w przypadku, gdy z dokonaniem darowizny wiąże się konieczność oznaczenia jej przedmiotu logo (darczyńcy bądź też poinformowania o zostaniu obdarowanym przez darczyńcę w inny ustalony umownie sposób (np. poprzez zamieszczenie odpowiedniej informacji na stronie internetowej Gminy lub obdarowanej jednostki budżetowej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć tutaj należy, że jak wynika z powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, iż dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest odpłatność za daną czynność.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to co do zasady niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, iż wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie odpłatności pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin zapłata stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu jak wskazał Trybunał świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, iż czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie dostawa towarów w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne rozliczanie podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi. Z dniem tym, zgodnie z art. 4 ww. ustawy, Gmina wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT prawa i obowiązki swoich jednostek budżetowych i zakładu budżetowego. Gmina otrzymuje/może otrzymać darowizny od podmiotów będących organizacjami pożytku publicznego, a zatem takich, których celem nie jest prowadzenie działalności gospodarczej. Reprezentatywnym przykładem tego typu darowizny jest przekazanie na rzecz Szkoły Podstawowej, będącej jednostką budżetową Gminy, urządzeń i oprogramowania komputerowego przez Fundację, która jako organizacja pożytku publicznego nie działa dla zysku, a całość otrzymanych środków przeznacza na realizację swoich celów statutowych. Szkoła współpracuje z Fundacją w ramach programu Twoja Szkoła, którego celem jest w szczególności działanie na rzecz polepszenia warunków kształcenia dzieci i młodzieży. Zgodnie z Regulaminem Programu, wszelkie przedmioty otrzymane w jego ramach winny być oznakowane logiem Fundacji, o ile jednak istnieje taka możliwość. Do powyższego postanowienia Szkoła dostosowała się, nie oznaczając logiem ze względu na brak fizycznej możliwości jedynie otrzymanych programów komputerowych oraz telefonu. Gmina zawiera lub może zawierać w przyszłości umowy, zgodnie z którymi Gmina jest lub będzie zobowiązana do umieszczania logo na przedmiotach otrzymanych od organizacji pożytku publicznego lub do poinformowania o zostaniu obdarowanym przez darczyńcę w inny sposób (np. poprzez zamieszczenie odpowiedniej informacji na stronie internetowej Gminy lub obdarowanej jednostki budżetowej). Gmina podkreśla, że obowiązek taki może wynikać zarówno z treści samej umowy, jak również z treści regulaminu danego programu. Jednocześnie Gmina zauważa, iż w sytuacji, gdy Gmina jest lub będzie zobowiązana do umieszczania logo na przedmiotach otrzymanych od organizacji pożytku publicznego, obowiązek umieszczenia logo na przedmiotach darowizny może nie być bezwzględny, jeśli z treści umowy lub regulaminu wynika/będzie wynikać, że otrzymane urządzenia winny być oznakowane logiem darczyńcy, o ile istnieje taka możliwość (taka sytuacja miała miejsce w przypadku darowizny otrzymanej od przedstawionej we wniosku o interpretację Fundacji).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy ma on obowiązek wystawiać faktury oraz uiszczać podatek VAT należny w związku z oznaczeniem przez Gminę logo darczyńcy otrzymanych od podmiotów będących organizacjami pożytku publicznego przedmiotów stanowiących darowiznę bądź też w związku z poinformowaniem o zostaniu obdarowanym przez darczyńcę w inny sposób (np. poprzez zamieszczenie odpowiedniej informacji na stronie internetowej Gminy lub obdarowanej jednostki budżetowej), gdy wspomniana konieczność oznaczenia logo lub poinformowanie o zostaniu obdarowanym wynikają z treści zawartej umowy z darczyńcą lub z treści innego dokumentu regulującego obowiązki stron w ramach programu realizowanego przez darczyńcę.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z powyższego wynika zatem, że darowizna jest świadczeniem jednostronnym, gdyż darczyńca nie żąda od obdarowanego żadnego świadczenia wzajemnego.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją gdzie jak wskazał Wnioskodawca będzie on zobowiązany do umieszczania logo na przedmiotach otrzymanych od organizacji pożytku publicznego lub do poinformowania o zostaniu obdarowanym przez darczyńcę w inny sposób (np. poprzez zamieszczenie odpowiedniej informacji na stronie internetowej Gminy lub obdarowanej jednostki budżetowej). Obowiązek taki może wynikać zarówno z treści samej umowy, jak również z treści regulaminu danego programu. Jako przykład Wnioskodawca wskazał na Fundację X od której Szkoła Podstawowa nr 1 w A otrzymała urządzenia i oprogramowania komputerowe. Zgodnie z Regulaminem Programu tej Fundacji, wszelkie przedmioty otrzymane w jego ramach winny być oznakowane logiem, o ile jednak istnieje taka możliwość. Ponadto dalej w uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że skoro obowiązek oznakowania lub poinformowania wynika z umowy lub regulaminu danego programu, to należy uznać, że jest to warunek konieczny do otrzymania darowizny, nawet jeśli w praktyce nie jest to w żaden sposób weryfikowane przez organizacje pożytku publicznego (działanie w dobrej wierze ze względu na niekomercyjny charakter darowizn i działalności organizacji pożytku publicznego). Jednakże obowiązek ten może nie być bezwzględny, jeśli z treści umowy lub regulaminu wynika/będzie wynikać, że otrzymane urządzenia winny być oznakowane logiem darczyńcy, o ile istnieje taka możliwość (taka sytuacja miała miejsce w przypadku darowizny otrzymanej od przedstawionej we wniosku o interpretację Fundacji).

W związku z powyższym w sytuacji, gdy obowiązek do umieszczania logo na przedmiotach otrzymanych od organizacji pożytku publicznego lub do poinformowania o zostaniu obdarowanym przez darczyńcę w inny sposób (np. poprzez zamieszczenie odpowiedniej informacji na stronie internetowej Gminy lub obdarowanej jednostki budżetowej) wynika
z umowy lub regulaminu, bez względu na to czy Wnioskodawca będzie posiadał fizyczną możliwość oznakowania otrzymanych w wyniku darowizny przedmiotów czy też nie, stwierdzić należy, że otrzymana przez Wnioskodawcę darowizna związana jest bezpośrednio ze świadczoną na rzecz darczyńcy usługą reklamy. Bez znaczenia pozostaje tutaj kwestia tego czy z umowy wynika, że jest to bezwzględny obowiązek czy też, że otrzymane urządzenia winny być oznakowane logiem darczyńcy.

Zatem z powyższego wynika, że Wnioskodawca otrzymuje przedmioty od organizacji pożytku publicznego w zamian za umieszczenie informacji w sposób wynikający z umowy albo regulaminu.

Tym samym w przedstawionej sprawie nie ma miejsca darowizna, lecz świadczenie wzajemne, które na gruncie ustawy stanowi świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem w sytuacji, gdy z umowy lub regulaminu będzie wynikać obowiązek do umieszczania logo na przedmiotach otrzymanych od organizacji pożytku publicznego lub do poinformowania o zostaniu obdarowanym przez darczyńcę w inny sposób (np. poprzez zamieszczenie odpowiedniej informacji na stronie internetowej Gminy lub obdarowanej jednostki budżetowej), to otrzymane przedmioty od organizacji pożytku publicznego w ramach umowy stanowią/stanowić będą w istocie należności za świadczone przez Wnioskodawcę usługi. Zatem między Wnioskodawcą, a organizacją pożytku publicznego istnieje/będzie istnieć więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy stanowi/będzie stanowić świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy czynności za odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 106a ustawy, przepisy Rozdziału 1 Faktury stosuje się do:

1. sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2. dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
   1. państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
   2. państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Tym samym, na Wnioskodawcy w sytuacji gdy z umowy lub regulaminu wynika obowiązek do umieszczania logo na przedmiotach otrzymanych od organizacji pożytku publicznego lub do poinformowania o zostaniu obdarowanym przez darczyńcę w inny sposób (np. poprzez zamieszczenie odpowiedniej informacji na stronie internetowej Gminy lub obdarowanej jednostki budżetowej) będzie ciążył obowiązek wystawienia faktury VAT zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy oraz odprowadzenie podatku należnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej