Temat interpretacji

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), w odpowiedzi na wniosek Spółki z dnia 19.04.2005 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), skierowany do Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Ursynów i przekazany tutejszemu organowi zgodnie z właściwością miejscową (wpływ do tutejszego urzędu dnia 2.05.2005 r.), w zakresie w jakim wniosek dotyczył identyfikacji czynności polegającej na wysyłce nowych towarów w miejsce towarów wadliwych lub brakujących do kontrahentów zlokalizowanych w krajach Wspólnoty Europejskiej, jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanawia uznać przedstawione we wniosku stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zgodnie z art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismami z dnia 3.06.2005 r. oraz z dnia 1.08.2005 r., Spółka podała, że posiada siedzibę w Szwajcarii, jednakże jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce oraz w innych krajach Wspólnoty Europejskiej. W związku ze zmianą struktury prowadzenia działalności Spółka przenosi z innych krajów europejskich do Polski produkcję żyletek, golarek, maszynek do golenia i tym podobnych towarów. Ze względu na podjętą już inwestycje i plany uruchomienia nowej fabryki w Łodzi towary te i ich części są przekazywane do Polski i wysyłane z Polski w coraz większym woluminie, w ramach różnego rodzaju transakcji. Miedzy innymi Spółka dokonuje wysyłek towarów testowych (próbek) oraz wysyłek towarów w ramach uzgodnień gwarancyjnych, w opisanych poniżej sytuacjach:

1) Spółka wysyła testowe ilości towarów do swoich kontrahentów handlowych zlokalizowanych w krajach Wspólnoty Europejskiej. Próbki te związane są z potencjalnymi dostawami kolejnych partii towarów dla danego klienta, a celem ich wysłania jest umożliwienie kontrahentowi Spółki przetestowania towarów i uzyskanie zamówienia na towary handlowe. Omawiane próbki towarów spełniają definicję zawartą w art. 7 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiąc najmniejszą ilość towaru pobraną z dużej partii, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość oraz wartość przekazywanych (wysyłanych) przez Spółkę próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

2) Spółka wysyła testowe ilości towarów do swoich kontrahentów handlowych zlokalizowanych w krajach trzecich (tj. poza terytorium Wspólnoty Europejskiej). Próbki te związane są z potencjalnymi dostawami kolejnych partii towarów dla danego klienta, a celem ich wysłania jest umożliwienie kontrahentowi Spółki przetestowania towarów i uzyskanie zamówienia na towary handlowe. Omawiane próbki towarów spełniają definicję zawartą w art. 7 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiąc najmniejszą ilość towaru pobraną z dużej partii, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość oraz wartość przekazywanych (wysyłanych) przez Spółkę próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

3) W związku z wysyłkami towarów handlowych do kontrahentów zlokalizowanych w krajach Wspólnoty Europejskiej, zdarzają się niekiedy wysyłki wadliwego asortymentu (gdy część towarów uległa zniszczeniu, uszkodzeniu w trakcie transportu lub jest wybrakowana w sposób nie pozwalający na ich dalszą sprzedaż) albo przypadki stwierdzenia przez kontrahenta niedoboru towaru w przesyłce. W tej sytuacji Spółka zobowiązana jest, w ramach postanowień zawartych kontaktów, do bezpłatnego uzupełnienia wadliwych lub brakujących towarów. W związku z powyższym Spółka dokonuje dodatkowej wysyłki towarów do kontrahentów.

4) W związku z wysyłkami towarów handlowych do kontrahentów zlokalizowanych w krajach trzecich (tj. poza terytorium Wspólnoty Europejskiej), zdarzają się niekiedy wysyłki wadliwego asortymentu (gdy część towarów uległa zniszczeniu, uszkodzeniu w trakcie transportu lub jest wybrakowana w sposób nie pozwalający na ich dalszą sprzedaż) albo przypadki stwierdzenia przez kontrahenta niedoboru towaru w przesyłce. W tej sytuacji Spółka zobowiązana jest, w ramach postanowień zawartych kontaktów, do bezpłatnego uzupełnienia wadliwych lub brakujących towarów. W związku z powyższym Spółka dokonuje dodatkowej wysyłki towarów do kontrahentów.

W przedmiotowym wniosku Spółka wskazała ponadto, iż w odniesieniu do zakupów, związanych z opisanymi we wniosku wysyłkami towarów, nie występują okoliczności powodujące ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego, określone w art. 86 ust. 3 - 7, art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług, ani w § 13 - 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 maja 2005 r.

W odniesieniu do stanu faktycznego opisanego w przedmiotowym wniosku Spółka wystąpiła o potwierdzenie własnego stanowiska, zgodnie z którym:

1) wysyłka towarów w pierwszej z opisanych wyżej sytuacji nie spełnia ustawowych przesłanek do uznania jej za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;

2) Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z czynnościami, o których mowa w pkt 1 powyżej;

3) wysyłka towarów w drugiej z opisanych wyżej sytuacji nie spełnia ustawowych przesłanek do uznania jej za eksport towarów;

4) Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z czynnościami, o których mowa w pkt 3 powyżej;

4) wysyłka towarów w trzeciej z opisanych wyżej sytuacji nie spełnia ustawowych przesłanek do uznania jej za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;

6) Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z czynnościami, o których mowa w pkt 5 powyżej;

7) wysyłka towarów w czwartej z opisanych wyżej sytuacji nie spełnia ustawowych przesłanek do uznania jej za eksport towarów;

8) Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z czynnościami, o których mowa w pkt 7 powyżej.

Tutejszy organ chciałby zaznaczyć, że zastosowanie innej systematyki rozpatrywanych kwestii od użytej we wniosku Spółki, uzasadnione jest odmiennością poszczególnych kwestii, co w świetle przepisów art. 14a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej skutkuje obowiązkiem ich odrębnego rozpatrzenia (tj. wydania odrębnych postanowień).

Po przeanalizowaniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w zakresie piątej spośród wymienionych wyżej kwestii Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Natomiast stosownie do art. 13 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem art. 13 ust. 2 - 8 ustawy.

Wprawdzie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług określają dodatkowe warunki wystąpienia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy (dotyczące nabywcy - art. 13 ust. 2, dokonującego dostawy - art. 13 ust. 6 i 7, oraz towarów będących przedmiotem dostawy - art. 13 ust. 8), jednakże z treści wniosku, w szczególności z uzasadnienia stanowiska Spółki, wynika jednoznacznie, iż przedmiotem wniosku jest wyłącznie jeden z elementów mających wpływ na uznanie wywozu towarów za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Spółka wskazała na wątpliwości, czy w opisanych sytuacjach występują czynności określone w art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, zatem w niniejszym postanowieniu tutejszy organ skupił się na tej właśnie kwestii.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy (tj. odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju), rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również jej szczególne przypadki, określone w pkt 1 - 5 cytowanego przepisu. Należy zauważyć, że w omawianych sytuacjach dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia jak właściciel wysyłanymi przez Spółkę towarami, tj. do przeniesienia faktycznego, ekonomicznego władztwa nad towarami (bez znaczenia są aspekty cywilnoprawne dostawy, w tym kwestia przeniesienia prawa własności). W szczególności nie można uznać, aby przeniesienie takiego prawa nastąpiło już w ramach pierwotnej dostawy (tj. dostawy zawierającej towary wadliwe lub dostawy zawierającej braki) - w ramach uzupełnienia wysyłane są zupełnie inne towary (chociaż tożsame co do gatunku), a zważywszy na pierwszoplanowe znaczenie ekonomicznych aspektów sprawy, do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel nie może dojść przed dokonaniem wysyłki tych towarów. Należy także wskazać, że omawiana dostawa ma charakter odpłatny, stanowiąc wykonanie pewnego zobowiązania (wynikającego z zawartych przez Spółkę umów - w przypadku wysyłki nowych towarów w miejsce wadliwych zobowiązanie to ma charakter gwarancyjny), którego wartość jest możliwa do wyrażenia w pieniądzu (jest to wartość wadliwych lub brakujących towarów, ewentualnie zmodyfikowana o dodatkowe elementy, np. koszty transportu lub wysyłki). Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług traktują omawianą dostawę jako dokonaną na terytorium Polski - zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejscem dostawy towarów miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (Spółka wysyła towary z terytorium Polski).

Ponieważ w omawianej sytuacji dochodzi do odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, w przypadku spełnienia dodatkowych, wskazanych wyżej warunków, przedmiotowe czynności stanowić będą wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów. Natomiast w przypadku nie spełnienia jednego z tych warunków (dotyczącego nabywcy, dokonującego dostawy albo towarów będących przedmiotem dostawy) przedmiotowe czynności stanowić będą odpłatne dostawy towarów na terytorium kraju, podlegające opodatkowaniu stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedstawione powyżej stanowisko tutejszego organu różni się zasadniczo od wyrażonego w przedmiotowym wniosku stanowiska Spółki. To ostatnie należy zatem uznać za nieprawidłowe, w związku z czym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja udzielona została w oparciu o przepisy prawa podatkowego obowiązujące w dniu złożenia przedmiotowego wniosku, tj. w dniu 2.05.2005 r.