Temat interpretacji

w zakresie prawa do odliczenia z tytułu nabycia budynków, budowli lub ich części wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10.10.2012r. (data wpływu 12.10.2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26.09.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

R . GmbH z siedzibą we Frankfurcie nad Menem (dalej:, Nabywca lub Wnioskodawca) posiada oddział w Polsce, pod nazwą R. GmbH Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział w Polsce, oraz jest zarejestrowany w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca zamierza nabyć od T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S. Spółka komandytowa (dalej: Zbywca) nieruchomość położoną w W.

Zbywca powstał w wyniku przekształcenia spółki S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie zostało wpisane do rejestru przedsiębiorców KRS w dniu 1 października 2012 r. W świetle art. 553 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych, Zbywcy przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Zbywca jest podatnikiem VAT czynnym. Przedmiot działalności wpisany do aktu założycielskiego spółki Zbywcy oraz rejestru przedsiębiorców KRS obejmuje potencjalnie m.in. roboty budowlane związane z wznoszeniem budynków, roboty budowlane specjalistyczne, pozostałe pośrednictwo pieniężne. W praktyce, obecnie Zbywca prowadzi działalność polegającą na prowadzeniu prac wykończeniowych oraz wynajmie powierzchni biurowych.

W dniu 31 grudnia 2010 r. Zbywca nabył w drodze aportu przedsiębiorstwo od swojego jedynego wspólnika, spółki C. Sp. z o.o. (dalej: Wspólnik Zbywcy), będącej czynnym podatnikiem VAT. Wspólnikowi Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, związanego ze składnikami majątku przedsiębiorstwa. W skład nabytego przedsiębiorstwa wchodziły, między innymi, prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z prowadzoną na nim inwestycją zmierzającą do wybudowania budynku biurowo - usługowego G. wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w skład której wchodzą budowle (w tym studnia) (dalej: Budynek G.). W chwili nabycia przedsiębiorstwa przez Zbywcę na gruncie prowadzona była inwestycja zmierzająca do wybudowania Budynku G., tj. wykonywane były prace przygotowawcze do rozpoczęcia budowy Budynku G. Nabycie przedsiębiorstwa nastąpiło poprzez wniesienie go na podwyższony kapitał zakładowy Zbywcy. W ramach aportu, Zbywca - w drodze cesji - stał się stroną szeregu umów, dzięki którym inwestycja była i jest realizowana. Zbywca przejął również część środków na rachunkach bankowych Wspólnika Zbywcy, wszystkie należności związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa oraz inne składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa Wspólnika Zbywcy oraz prawo do żądania rejestracji słownego znaku towarowego G.. Zbywca przejął także zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa Wspólnika Zbywcy, w tym większą część zobowiązań z tytułu pożyczki służącej finansowaniu ww. inwestycji.

Podstawową działalnością Zbywcy po objęciu ww. przedsiębiorstwa wskutek aportu jest kontynuowanie procesu inwestycyjnego polegającego na kontynuowaniu inwestycji, tj. wybudowanie na objętym gruncie (będącym w wieczystym użytkowaniu) Budynku G. oraz przeprowadzenie w nim prac wykończeniowych (w chwili złożenia niniejszego wniosku część prac wykończeniowych nadal trwa). Ponieważ Budynek G. był budowany z zamiarem wykorzystywania go do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT, Zbywca był uprawniony i dokonał odliczenia całego podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług (towarów) związanych z wybudowaniem Budynku G. oraz przeprowadzeniem prac wykończeniowych w Budynku G..

Prace budowlane dotyczące Budynku G. zostały zakończone w dniu 10 września 2012 r. Zgodnie z wpisem do dziennika budowy, inspektorzy nadzoru inwestorskiego potwierdzili gotowość Budynku G. do odbioru końcowego. W związku ze zgłoszeniem Budynku G. do użytkowania, w dniu 10 września 2012 r. została przeprowadzona kontrola Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego oraz w dniach 11-12 września 2012 r. - Komendanta Miejskiej Straży Pożarnej. Obydwie kontrole zakończyły się wydaniem pozytywnej opinii dotyczącej możliwości użytkowania budynku. W dniu 28 września 2012 r. Zbywca wystąpił z wnioskiem do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o wydanie pozwolenia na użytkowanie. W dniu 11 października 2012 r. Zbywca otrzymał wydaną przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego decyzję z dnia 10 października 2012 r., w której Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego dla m.st. Warszawy udzielił Zbywcy pozwolenia na użytkowanie Budynku G. (tj. budynku biurowo-usługowego z garażem podziemnym, infrastrukturą i wjazdami). Decyzja jest ostateczna.

W ramach prowadzonej działalności Zbywca zawarł pierwszą umowę najmu części powierzchni w Budynku G. w dniu 20 grudnia 2011 r. W dniu 24 lipca 2012 r. Zbywca po raz pierwszy przekazał część powierzchni w Budynku G. najemcy, w wykonaniu umowy najmu, w celu wykonania przez niego prac wykończeniowych. Jednakże, stosownie do postanowień umów najmu, najemcy rozpoczną korzystanie z wynajętych powierzchni Budynku G. zgodnie z jego przeznaczeniem, w wykonaniu umów najmu, sukcesywnie, począwszy od dnia 1 grudnia 2012 r. (tj. pierwszy najemca w dniu 1 grudnia 2012 r., a kolejni w późniejszych datach). Zgodnie z umowami, dzień ten stanowi dzień rozpoczęcia wykonywania umowy najmu.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku trwają prace wykończeniowe dotyczące Budynku OC, w tym części wspólnych wynajmowanych powierzchni, których wykończenie leży w gestii Zbywcy.

Zgodnie z otrzymanymi przez Zbywcę interpretacjami prawa podatkowego z dnia 8 lipca 2010 r. (sygn. IPPB3/423-301/10-5/MS oraz sygn. IPPB3/423-301/10-9/MS), Wspólnik Zbywcy nie rozpoznał przedmiotowego Budynku G. jako środka trwałego. Zbywca prowadził prace budowlane i wykończeniowe Budynku G.

Z uwagi na konstrukcję Budynku G. (składa się on de facto z dwóch części: A i B, które mogłyby stanowić odrębne budynki wraz z infrastrukturą towarzyszącą w skład której wchodzą budowle), w wyniku podziału prawa wieczystego użytkowania gruntu możliwym stałoby się wydzielenie z Budynku G. dwóch odrębnych budynków wraz z towarzyszącą każdemu z nich infrastrukturą (w tym, budowlami) (dalej: Budynek A i Budynek B, łącznie zwane: Budynkami).

W dniu 5 stycznia 2012 r. Zbywca złożył w Urzędzie Dzielnicy wniosek o podział nieruchomości (będącej przedmiotem użytkowania wieczystego) na której posadowiony jest Budynek G.. Postanowieniem z dnia 11 stycznia 2012 r. Prezydent m.st. Warszawy zawiesił przedmiotowe postępowanie na okres nie dłuższy niż 6 miesięcy. W dniu 11 lipca 2012 r. postępowanie to zostało wznowione z urzędu. Obecnie organ zbiera opinie Biura Architektury i Planowania Przestrzennego, przez co postępowanie w sprawie podziału przedmiotowej nieruchomości nie zostało (do dnia złożenia niniejszego wniosku) zakończone. Zbywca zakłada, że uzyska pozytywną decyzję, w wyniku której Budynek G. (oraz grunt będący w użytkowaniu wieczystym Zbywcy) zostanie podzielony na dwie części, w ten sposób, że powstaną dwa odrębne budynki - Budynek A oraz Budynek B. Zbywca przewiduje, że ww. decyzja zostanie wydana po otrzymaniu od Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego pozwolenia na użytkowanie Budynku G..

Nabywca planuje nabycie Budynków (tj. Budynku A oraz Budynku B) od Zbywcy. Nie można wykluczyć, że analizowana decyzja o podziale nie zostanie uzyskana przed planowaną transakcją pomiędzy Zbywcą i Nabywcą i, w rezultacie, Nabywca nabędzie Budynek G. jako jedną nieruchomość. Niezależnie od tego, czy na moment przedmiotowej transakcji dojdzie do podziału prawnego nieruchomości (tj. czy przedmiotem transakcji będą Budynki - jako dwie nieruchomości, czy też Budynek G. jako jedna nieruchomość) zostaną one nabyte przez jednego nabywcę, jakim będzie Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT.

Nabywca rozważa nabycie jedynie praw(a) użytkowania wieczystego gruntu z prawem własności wszelkich naniesień budowlanych, w tym Budynków (Budynku G.), oraz prawem do nazwy G.. Z mocy prawa, w wyniku planowanej transakcji na Nabywcę przejdą umowy najmu powierzchni biurowej, usługowej i handlowej w poszczególnych Budynkach (Budynku G.) (zob. art. 678 § 1 Kodeksu Cywilnego (dalej: KC); w związku z przejściem umów najmu na Nabywcę, Nabywca wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Zbywcy z tytułu umów najmu, między innymi będzie on zobowiązany do zwrotu depozytów otrzymanych przez Zbywcę od najemców, ponadto na Nabywcę przejdą także ustanowione przez najemców gwarancje bankowe zabezpieczające umowy najmu. Nabywca nabędzie także uprawnienia z tytułu gwarancji na podstawie umów budowlanych z wykonawcami i podwykonawcami Budynków (Budynku G.). Ponadto na Nabywcę przejdą inne prawa nierozerwalnie związane z Budynkami (Budynkiem G.), takie jak np. prawo do projektu architektonicznego Budynku G.. Zasadniczo, Zbywca nie zamierza w związku z planowaną transakcją sprzedaży Budynków (Budynku G.) dokonywać na Nabywcę cesji praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów, których stroną jest Zbywca. Jednakże, mogą wystąpić sytuacje, w których konieczne będzie dokonanie cesji takich umów ze Zbywcy na Nabywcę (np. jeśli poszczególni wykonawcy robót budowlanych w Budynkach (Budynku G.) nie wywiążą się z uzgodnionych terminów wykonania robót i nie ukończą wszystkich robót przed dokonaniem planowanej sprzedaży Budynków (Budynku G.)). Należy podkreślić, iż jeśli sytuacje takie wystąpią, będą miały wyjątkowy charakter i będą wynikać z niewywiązania się z przyjętych zobowiązań przez kontrahentów Zbywcy lub takich wymogów/praktyki dostawców mediów. Zbywca przewiduje, że większość prac aranżacyjnych zostanie wykonana po sprzedaży Budynków (Budynku G.).

Planowana transakcja nabycia przez Nabywcę prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na nim Budynkami (Budynkiem G.) powinna nastąpić przed dniem 30 czerwca 2013 r. W szczególności przedmiotowa transakcja powinna nastąpić:

• po uzyskaniu przez Zbywcę pozwolenia na użytkowanie Budynku G.,

• przed upływem dwóch lat od dnia uzyskania ww. pozwolenia na użytkowanie, oraz

• przed upływem dwóch lat od dnia oddania powierzchni biurowo usługowej pierwszemu najemcy w wykonaniu umowy najmu (tj. 1 grudnia 2012 r.).

Po dokonaniu sprzedaży Budynków (Budynku G.), Zbywca będzie nadal kontynuował swój byt prawny oraz działalność gospodarczą. Zbywca będzie nadal wynajmował biuro w Warszawie, stanowiące jego siedzibę. W szczególności, Zbywca rozważa kontynuowanie działalności w zakresie pośrednictwa finansowego (udzielania pożyczek), jak również nie wyklucza poszukiwania kolejnych inwestycji na rynku nieruchomości o podobnym charakterze w celu przeprowadzania kolejnego procesu inwestycyjnego i odsprzedaży gotowych budynków. Z tego punktu widzenia, ze względu na fakt dalszego prowadzenia działalności, Zbywca zamierza zbyć jedynie prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z Budynkami (Budynkiem G.).

W konsekwencji, w związku z planowaną transakcją na Nabywcę nie zostaną przeniesione m.in. następujące składniki majątkowe Zbywcy:

• firma Zbywcy ani nazwa przedsiębiorstwa;
• wierzytelności i inne prawa majątkowe niezwiązane z Budynkami (Budynkiem G.);
• umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Zbywcy;
• umowy o zarządzanie Budynkami (Budynkiem G.) - kwestia ta nie została w chwili obecnej ostatecznie rozstrzygnięta - Zbywca przypuszcza, że umowa zostanie rozwiązana, a zarządzanie Budynkami (Budynkiem G.) lub ewentualnie powierzenie zarządzania podmiotowi, który obecnie zarządza Budynkiem G., bądź innemu podmiotowi będzie znajdować się w gestii Nabywcy;
• umowa podnajmu biura od S. Sp. z o.o.;
• umowy o dostawę mediów - obecne umowy zostaną rozwiązane, a zapewnienie zaopatrzenia Budynków (Budynku G.) w media będzie znajdować się w gestii Nabywcy;
• umowy związane z obsługą administracyjną Zbywcy (prowadzenie ksiąg, obsługa prawna, itp.);
• księgi handlowe Zbywcy;
• zobowiązania, w szczególności przejęte od Wspólnika Zbywcy zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki inwestycyjnej;
• umowy związane z budową i wykończeniem Budynków (Budynku G.) - umowy te winny być wykonane do chwili sprzedaży Budynków (Budynku G.);
• tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, związany z wyszukiwaniem portfolio najemców.

Po dokonaniu nabycia Budynków (Budynku G.), Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą obejmującą wynajem powierzchni Budynków (Budynku G.), podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższą działalność Nabywca planuje wykonywać przy wykorzystaniu własnych zasobów, względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców, którzy zostaną wybrani przez Nabywcę.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że w stosunku do konsekwencji planowanej transakcji w zakresie podatku VAT z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego do działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wystąpili zarówno Zbywca jak i Nabywca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy - w przypadku, gdy Zbywca naliczy podatek VAT należny na opisanej transakcji sprzedaży budynków, budowli lub ich części wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, na którym są posadowione, według podstawowej stawki podatku VAT - Wnioskodawcy, na podstawie otrzymanej od Zbywcy faktury VAT, będzie przysługiwało prawo do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu tych budynków, budowli lub ich części wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT) oraz (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z regulacjami art. 87 Ustawy o VAT)...

Zdaniem Wnioskodawcy

1. Jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na opisanej transakcji sprzedaży budynków, budowli lub ich części wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, na którym są posadowione, według podstawowej stawki podatku VAT, po dokonaniu transakcji i otrzymaniu od Zbywcy faktury VAT potwierdzającej jej dokonanie, Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu tych budynków, budowli lub ich części wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu (zgodnie z art. 86 ust. l i ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT) oraz (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z regulacjami art. 87 Ustawy o VAT), ponieważ:
   1. planowana transakcja będzie stanowiła dla Zbywcy odpłatną dostawę towarów, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT,
   2. planowana transakcja nie będzie mieściła się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT,
   3. Budynki (Budynek) będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie dotyczące pytania 1: prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu budynków, budowli lub ich części wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, na którym są posadowione i otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, z uwagi na łączne spełnienie następujących przesłanek, tj.:

1. brak okoliczności wyłączających takie prawo podatnika, o których mowa w art. 88 ust 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku; w szczególności transakcja dostawy Budynków (Budynku G.) na rzecz Nabywcy nie będzie transakcją niepodlegającą opodatkowaniu VAT (tj. nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania podatkiem VAT) i nie będzie korzystała z żadnego zwolnienia z opodatkowania VAT;
2. istnienie zamiaru wykorzystywania nabywanych towarów i usług do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT (zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

W związku z powyższym, w celu rozstrzygnięcia, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu budynków, budowli lub ich części wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT) oraz (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z regulacjami art. 87 Ustawy o VAT), konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy planowana transakcja będzie opodatkowana VAT.

Z kolei, w celu rozstrzygnięcia, czy planowana transakcja będzie opodatkowana VAT, konieczne jest, przede wszystkim, ustalenie, czy planowana transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 Ustawy o VAT, ani żadne ze zwolnień wskazanych w art. 43 Ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Ponieważ powyższe kwestie dotyczą zakresu i zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Zbywcy, to właśnie Zbywca wystąpił do tutejszego organu z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego, w zakresie opodatkowania planowanej transakcji VAT.

Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy (przedstawione w złożonym przez Zbywcę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania planowanej transakcji VAT), że planowana transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT. W szczególności, planowana transakcja nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Ponadto, do przedmiotowej transakcji nie będzie miało zastosowania żadne ze zwolnień z opodatkowania VAT, w szczególności zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Poniżej przedstawiona jest argumentacja, przedstawiona również w złożonym przez Zbywcę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, potwierdzająca powyższe stanowisko.

Ad. pkt a. Brak okoliczności wyłączających prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, o których mowa w art. 88 ust 3a pkt 2 Ustawy o VAT.

1. Powszechność opodatkowania sprzedaży towarów

Na gruncie polskich przepisów o podatku VAT, zasadą jest, iż sprzedaż towarów podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Zasada ta wynika z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, który wprowadza generalną zasadę opodatkowania podatkiem VAT odpłatnej dostawy towarów dokonywanej na terytorium Polski. Natomiast, art. 2 pkt 22 tej ustawy definiuje sprzedaż, wskazując, że poprzez pojęcie sprzedaży należy rozumieć między innymi odpłatną dostawę towarów.

W opinii Wnioskodawcy, wszelkie odstępstwa od generalnej zasady opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT, w tym mające na celu objęcie takiej sprzedaży zwolnieniem z VAT, należy interpretować w sposób ścisły. Niedopuszczalna jest natomiast rozszerzająca wykładnia przepisów wprowadzających odstępstwa od generalnej zasady powszechności opodatkowania VAT w obrocie profesjonalnym. Potwierdza to również utrwalona praktyka organów skarbowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych. Tytułem przykładu można powołać w tym miejscu orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie o sygnaturze I SA/Kr 406/07. W uzasadnieniu wyroku, Sąd stwierdził między innymi, iż NSA W wiążącym co do wykładni prawa orzeczeniu (sygn. akt I FSK 1169/06) zwrócił uwagę na to, iż wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa polskiego są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej, tj. powszechności i równości opodatkowania, a przy ich stosowaniu nie można dokonywać wykładni rozszerzającej.

1. Wyłączenie transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części z opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów przedmiotowej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym, aby prawidłowo ocenić sposób opodatkowania przedmiotowej transakcji należy - w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy będzie dotyczyła ona przedsiębiorstwa Zbywcy lub jego zorganizowanej części, czy też grupy indywidualnych składników majątkowych Zbywcy.

2.1 Budynki (Budynek G.) jako przedsiębiorstwo

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie i judykaturze prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55&¹ KC. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
• koncesje, licencje i zezwolenia,
• patenty i inne prawa własności przemysłowej,
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
• tajemnice przedsiębiorstwa,
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55&² KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55&¹ KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym wypadku, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną zbyte, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, zgodnie z którym Budynki (Budynek G.) razem z umowami najmu (przejmowanymi przez Nabywcę z mocy prawa) oraz tylko niektórymi składnikami majątku Zbywcy, immanentnie związanymi z Budynkami (Budynkiem G.), nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o VAT oraz art. 55&¹ KC. Tym samym - w ocenie Wnioskodawcy - przedmiotem planowanej transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, w rozumieniu Ustawy o VAT.

Przedmiot planowanej transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, która jest również przyjmowana na gruncie Ustawy o VAT. W szczególności, transakcji tej nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego, zawartym w niniejszym wniosku.

Z perspektywy przedsiębiorstwa Zbywcy, przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki należące do majątku tego przedsiębiorstwa, tj. Budynki (Budynek G.) oraz prawa nierozerwalnie z nimi (nim) związane (takie jak: użytkowanie wieczyste gruntu, umowy najmu, prawo do projektu architektonicznego), a także nieliczne inne elementy (takie jak prawo do nazwy G.).

Stanowisko, zgodnie z którym zbywane w ramach transakcji składniki majątkowe nie będą stanowić przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (która co należy zaznaczyć była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe). Z interpretacji Ministra Finansów można wywnioskować, bowiem, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem. Przedsiębiorstwem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku przedmiotowej transakcji nie będzie towarzyszył transfer wierzytelności ani zobowiązań Zbywcy, innych niż te wskazane w opisie zdarzenia przyszłego.

Ponadto, ponieważ same Budynki (Budynek G.) wraz z ww. elementami, podlegającymi zbyciu do Nabywcy, nie mogą poprawnie funkcjonować (nie są jeszcze wystarczające, by przy ich wykorzystaniu można prowadzić działalność gospodarczą), w analizowanym przypadku nie dojdzie do spełniania przesłanki związku organizacyjnego składników przedsiębiorstwa oraz możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przedmiot transakcji. Tym samym, Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, zgodnie z którym - również z tego powodu - nie można przedmiotowi transakcji przypisać waloru zorganizowania niezbędnego dla przedsiębiorstwa i uznać za samodzielne przedsiębiorstwo Zbywcy.

Tymczasem, właśnie kryterium samodzielności funkcjonalnej uznawane jest w orzecznictwie i literaturze za decydujące dla uznania aktywów za przedsiębiorstwo.

Wskazać można w tym miejscu w szczególności na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r. (sygn. akt I CKN 850/98), w którym stwierdzono, że Ocena czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.

Jeszcze bardziej rygorystyczne stanowisko wyrażone zostało w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2008 r. (nr IPPP2/443-1352/08-3/BM), w której stwierdzono, że art . 6 pkt 1 ustawy wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników niemajątkowych i majątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia wyłącznie składników majątkowych, które potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo

Analogicznie wypowiedział się także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 12 lutego 2010 r. (nr IPPP3/443- 1167/09-3/MM), wskazał, że: art . 6 pkt 1 ustawy o VAT (...) ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (...). Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, zgodnie z którym, mimo znacznej wartości zbywanych składników majątku, nie ma również uzasadnienia twierdzenie, iż transfer poszczególnych elementów przedsiębiorstwa mógłby stanowić podstawę do tego, aby uznać, iż faktycznie nastąpiła sprzedaż całego przedsiębiorstwa ze względu na znaczną wartość tych elementów w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Takie stanowisko zajmuje również NSA w wyroku z dnia 6 października 1995 r. (sygn. SA/Gd 1959/94). Potwierdza to również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 30 stycznia 1997 r. (sygn. III CKN 28/96). W opisanym zaś w niniejszym wniosku przypadku, Budynki (Budynek G.) takiej całości pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym nie stanowią. Specyfika przedmiotów obrotu na rynku nieruchomości (budynki) sprawią iż mają one znaczną wartość w stosunku do wartości przedsiębiorstw działających na tym rynku, co jednakże nie zmienia ich charakteru jako produktu.

Podsumowując, przedmiot analizowanej transakcji nie będzie mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo w rozumieniu KC, ani w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Zatem, transakcja zbycia (sprzedaży) Budynków (Budynku G.) nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT. Przedmiotem transakcji będzie tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych, niezdolna do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Pozostałe elementy przedsiębiorstwa Zbywcy pozostaną jego własnością.

Warto również zwrócić uwagę, że z perspektywy prawa cywilnego przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa choćby dlatego, że w planowanej umowie sprzedaży nie będą wymieniane elementy, które mają być wyłączone spod zakresu transakcji

będą wymienione jedynie elementy, które mają być objęte zakresem transakcji. Jest to uwaga istotna z perspektywy regulacji art. 55&² KC.

2.2 Budynki (Budynek G.) jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, że zespół składników majątkowych obejmujący Budynki (względnie, Budynek G.), wraz z odpowiadającym im prawem użytkowania wieczystego gruntu, a także prawem do nazwy G. i innymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego elementami nie będzie również spełniał definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy (dalej: ZCP).

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, za ZCP uważa się: ,,organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Należy wskazać, że na gruncie przepisów Ustawy o VAT oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłanką uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest, aby:

1. istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), powiązanych funkcjonalnie oraz aby zespół tych składników przeznaczony był do realizacji określonych zadań gospodarczych;
2. zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
3. zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
4. zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę, warunkiem uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest m.in. wydzielenie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: funkcjonalnej, organizacyjnej i finansowej. Tymczasem, w analizowanym przypadku, składniki majątku będące przedmiotem planowanej transakcji nie są wyodrębnione ani funkcjonalnie (nie stanowią funkcjonalnie odrębnej całości) ani organizacyjnie (nie mają swojego miejsca w strukturze spółki Zbywcy jako dział, wydział, oddział, itp.) w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy.

Kolejną z przesłanek uznania zespołu składników majątkowych za ZCP, jest posiadanie zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych jak niezależne przedsiębiorstwo.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 maja 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-282/08-2/PS).

Jak już wskazano w punkcie 2.1., w oparciu tylko i wyłącznie o same Budynki (Budynek G.) wybudowane na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (oraz prawo do nazwy G. i wskazane w opisie zdarzenia przyszłego inne składniki majątkowe) nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej przez Nabywcę. Powyższe wiąże się w szczególności z faktem, iż szereg elementów koniecznych do samodzielnego funkcjonowania przedsiębiorstwa nie stanie się przedmiotem planowanej transakcji. W szczególności, na Nabywcę nie przejdą m.in.:

• firma Zbywcy ani nazwa przedsiębiorstwa;
• wierzytelności i inne prawa majątkowe niezwiązane z Budynkami (Budynkiem G.);
• umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Zbywcy;
• umowa podnajmu biura od Skanska Property Poland Sp. z o.o.;
• umowy o dostawę mediów,
• umowy związane z obsługą administracyjną Zbywcy (prowadzenie ksiąg, obsługa prawna, itp.);
• księgi handlowe Zbywcy;
• zobowiązania, w szczególności przejęte od Wspólnika Zbywcy zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki inwestycyjnej (należy przy tym zaznaczyć, że obowiązek przeniesienia zobowiązań wynika wprost z literalnego brzmienia definicji ZCP, zawartej w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT).

Tym samym, Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, zgodnie z którym zespół składników stanowiący przedmiot planowanej transakcji nie będzie zdolny (nawet hipotetycznie) do samodzielnej realizacji jakichkolwiek zadań gospodarczych.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca podziała stanowisko Zbywcy, zgodnie z którym zespół składników stanowiący przedmiot ww. transakcji nie będzie również spełniał przesłanek uznania go za ZCP, w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane przez organy podatkowe w podobnych Stanach faktycznych potwierdzają powyższe stanowisko.

Przykładowo:

• Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 17 czerwca 2010 r. (sygn. ITPP1/443-318a/10/DM) wskazał, że: ,,Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka planuje dokonać dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej posadowionymi na niej budynkami i budowlami. <...> Uwzględniając powyższe, jak również to, iż w ślad za sprzedawanym majątkiem nie przejdą na nabywcę pracownicy Spółki, zobowiązania, wierzytelności czy też księgi handlowe uznać należy, że dostawa nieruchomości gruntowej zabudowanej nie będzie posiadała cech wymienionych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, dlatego też jak słusznie wskazała Spółka, nie będzie stanowiła transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 cyt. ustawy;

• Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 17 stycznia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-1230/11-2/JO) wskazał, że. należy stwierdzić, iż sama nieruchomość będąca przedmiotem aportu nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. Albowiem brak jest wyraźnego wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego w ramach istniejącego przedsiębiorstwa w tym wyodrębnienia kadrowego, logistycznego i finansowego. Zatem wniesienie aportem przez Wnioskodawcę pojedynczej nieruchomości do spółki komandytowej nie jest wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, iż ze względu na fakt, że przedmiotem planowanej transakcji będzie grupa składników, niespełniająca definicji przedsiębiorstwa ani ZCP, transakcja sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na nim Budynkami (Budynkiem G.) (a także prawem do nazwy G. oraz wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego innymi składnikami majątkowymi) nie będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

1. Zwolnienie z VAT sprzedaży budynków, budowli lub ich części.

Art. 43 Ustawy o VAT wprowadza wyjątki od generalnej zasady opodatkowania dostawy towarów. Zwolnienia z VAT, dotyczące dostawy budynków, budowli lub ich części, przewidziane zostały w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a.

3.1 Zwolnienie w odniesieniu do dostawy budynków, budowli lub ich części po upływie 2 lat od ich pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Innymi słowy, na podstawie powyższego przepisu, opodatkowana jest wyłącznie dostawa budynków, budowli lub ich części, dokonywana przed upływem dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia. Poprzez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W oparciu zaś o przepis art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środki trwale uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania.

Strony przewidują że analizowana dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na nim Budynkami (Budynkiem G.) nastąpi przed dniem 30 czerwca 2013 r. Tym samym, Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, że dokonywana przez Zbywcę dostawa budynków, budowli lub ich części na rzecz Nabywcy będzie miała miejsce w odniesieniu do niektórych budynków, budowli lub ich części - w ramach pierwszego zasiedlenia, a w odniesieniu do pozostałych - przed upływem dwóch lat od dnia pierwszego zasiedlenia.

Jednocześnie, Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, że w żadnym wypadku planowana przez Zbywcę dostawa budynków, budowli lub ich części na rzecz Nabywcy nie będzie dokonywana w okresie dwóch lat lub więcej niż dwóch lat od pierwszego zasiedlenia poszczególnych budynków, budowli lub ich części. Wobec powyższego, wystąpi przesłanka zakreślona w przywołanym powyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a) i/lub art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) Ustawy o VAT, wyłączająca zastosowanie zwolnienia z opodatkowania.

Tym samym, zwolnienie z VAT, przewidziane w art. 43 ust. i pkt 10 Ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania do dokonywanej przez Zbywcę dostawy. Należy zatem zweryfikować, czy w odniesieniu do planowanej transakcji znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

3.2. Zwolnienie w odniesieniu do dostawy budynków, budowli lub ich części, co do których podatnikowi nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, zwolnieniu z opodatkowania podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części, nieobjęta opisanym powyżej zwolnieniem, w przypadku, gdy:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy przy tym zauważyć, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

Warunek z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a)

Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, że w przypadku przedmiotowej transakcji warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) Ustawy o VAT, nie zostanie spełniony, bowiem - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w stosunku do nakładów poniesionych na wybudowanie Budynku G. (tj. każdego z obiektów, w tym budynków i budowli, będących przedmiotem planowanej transakcji).

Po otrzymaniu aportu w postaci przedsiębiorstwa, Zbywca ponosił koszty prac budowlanych i wykończeniowych w odniesieniu do Budynku G.. Biorąc pod uwagę, że zamiarem Zbywcy było wykorzystywane Budynku G. do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, z mocy art. 86 ust 1 Ustawy o VAT, Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, związanego z kosztami prac budowlanych oraz wykończeniowych, związanych z Budynkami (Budynkiem G.).

Sukcesja prawa do odliczenia naliczonego VAT.

Należy podkreślić, że także Wspólnik Zbywcy, od którego Zbywca nabył (w drodze aportu przedsiębiorstwa) prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z rozpoczętą inwestycją posiadał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na przedmiotową inwestycję.

Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, że poprzez nabycie przedsiębiorstwa Wspólnika Zbywcy nastąpiła sukcesja prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT na Zbywcę, co dodatkowo potwierdza przedstawione powyżej stanowisko (por. art. 19 dyrektywy 2006/112/WE oraz wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 13 marca 2012 r. (sygn. I SA/Wr 1767/11 i sygn. I SA/Wr 1789/11), wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 15 marca 2012 r. (sygn. I SA/Wr 1670/11) i wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 listopada 2011 r. (sygn. I SA/Wa 1438/11)). Idąc za stanowiskiem prezentowanym przez sądy administracyjne - ponieważ Zbywca nabył od Wspólnika Zbywcy, między innymi, prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z prowadzoną na nim inwestycją w drodze transakcji pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT (tj. w drodze czynności mieszczącej się w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT), przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) Ustawy o VAT (odnoszący się do sytuacji nieprzysługiwania prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego) nie będzie miał zastosowania do przedmiotowej transakcji pomiędzy Zbywcą i Nabywcą.

Tym samym, należy stwierdzić, że w stosunku do planowanej transakcji sprzedaży Budynków (Budynku G.), warunek wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) Ustawy o VAT nie zostanie spełniony.

Warunek z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b).

Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, że warunek zwolnienia wskazany w analizowanym przepisie zostanie spełniony. Wynika to z faktu, iż w dacie zawarcia transakcji sprzedaży na rzecz Nabywcy, Budynki (Budynek G.) pozostaną nieulepszone przez Zbywcę lub ewentualne ulepszenia Budynków (Budynku G.), dokonane już po oddaniu Budynków (Budynku G.) do użytkowania, będą niższe niż 30% wartości początkowej.

Biorąc jednak pod uwagę, iż w odniesieniu do przedmiotowej transakcji nie zostanie spełniony warunek wskazany w literze a) analizowanego przepisu, bez znaczenia jest fakt, że spełni się przesłanka z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) Ustawy o VAT, bowiem, aby dostawa Budynków (Budynku G.) mogła korzystać ze zwolnienia z VAT, obie przesłanki ustanowione w lit. a) i b) art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT muszą być spełnione łącznie.

Należy podkreślić, że indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydawane przez organy podatkowe w podobnych stanach faktycznych (tj. w sytuacji zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze aportu), potwierdzają powyższe stanowisko odnośnie braku zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, w przypadku, gdy zbywcy nieruchomości przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (tj. gdy zbywca nie spełnia jednego z warunków dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w tym przepisie).

Przykładowo:

• Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 18 stycznia 2012 r. (sygn. ILPP2/443-1443/11-2/Akr) zaaprobował stanowisko podatnika, zgodnie z którym:

Planowana dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie przepisów art . 43 ust. 1 pkt . 10a ustawy VAT z uwagi na fakt, iż w stosunku do Nieruchomości Zbywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego,

• Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 22 grudnia 2011 r. (sygn . IPPP2/443-1312/11-2/IG) zaaprobował stanowisko podatnika, zgodnie z którym:

Biorąc pod uwagę, iż w odniesieniu do transakcji sprzedaży nieruchomości nie został spełniony warunek wskazany w literze a) analizowanego przepisu, bez znaczenia jest, czy Zbywca spełnił przesłankę z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b Ustawy o VAT, bowiem aby dostawa budynku mogła korzystać ze zwolnienia z VAT obie przesłanki ustanowione w lit a i b art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT muszą być spełnione łącznie.

1. Opodatkowanie VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Jak wskazano powyżej, na gruncie Ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. Zgodnie z art. 7 ust 1 pkt 6 w zw. z pkt 7 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się także przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również Zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 Ustawy o VAT, o sposobie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionego na nim budynku będzie decydować sposób opodatkowania tego budynku.

Tym samym, z uwagi na fakt, że dostawa Budynków (Budynku G.) podlegać będzie opodatkowaniu wg podstawowej stawki VAT, również dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu opodatkowana będzie tą stawką.

Reasumując, Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy, że zarówno dostawa Budynków (Budynku G.) jak i prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym są posadowione, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, to jest będzie podlegała opodatkowaniu VAT wg stawki podstawowej.

Ad. pkt b. Zamiar wykorzystywania Budynków (Budynku G.) przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, kolejnym elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o jego prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu budynków, budowli lub ich części wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, na którym są posadowione (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT) oraz prawie do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z regulacjami art. 87 Ustawy o VAT), jest potwierdzenie faktu, iż przedmiot transakcji będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich zakupie, o ile nie znajdują zastosowania inne ograniczenia (w szczególności, wynikające z art. 88 Ustawy o VAT).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i spełnia ustawową definicję podatnika, zawartą w art. 15 Ustawy o VAT. Po nabyciu Budynków (Budynku G.) od Zbywcy, Wnioskodawca będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie Budynków (Budynku G.). Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega opodatkowaniu VAT, wg podstawowej stawki VAT (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji - jak wynika z powyższego - podlegające nabyciu Budynki (Budynek G.) będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy - po dokonaniu planowanej transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Budynków (Budynku G.), gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

W myśl art . 86 ust . 10 pkt . l i ust . 11 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą transakcję lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art . 87 Ustawy o VAT.

Jednocześnie - jak Wnioskodawca dowodzi w punktach a. 1-4 uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy, zawartego w niniejszym wniosku - dostawa Budynków (Budynku G.) będzie opodatkowana VAT (podstawową stawką podatku VAT). Konsekwentnie, nie zajdzie okoliczność, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Budynki (Budynek G.) będące przedmiotem planowanej transakcji będą wykorzystywane przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a transakcja będzie opodatkowana podstawową stawką podatku VAT, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Budynków (Budynku G.) od Zbywcy oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie