Temat interpretacji

opodatkowanie czynności nabycia wierzytelności

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2013 r. (data wpływu 14 marca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2013 r. (data wpływu 29 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności nabycia wierzytelności - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności nabycia wierzytelności.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 maja 2013 r. (data wpływu 29 maja 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 16 maja 2013 r. znak: IBPP2/443-231/13/IK.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od początku prowadzenia działalności gospodarczej z tytułu dokonywanej przez niego sprzedaży towarów i usług. W przedmiocie działalności Wnioskodawcy znajduje się m.in. zakup i sprzedaż wierzytelności.

Na podstawie umowy z dnia 21 września 2012 r. Wnioskodawca nabył wierzytelności od innego przedsiębiorcy - spółki jawnej - przysługującą zbywcy do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wartość wierzytelności na dzień umowy wynosiła 303 040,38 PLN. Taką samą kwotę zapłacił nabywca wierzytelności jej zbywcy. Kwota została zapłacona niezwłocznie po zawarciu umowy. Umowa sprzedaży wierzytelności jest definitywna, a zapłata przez nabywcę ceny jest niezależna od tego czy dłużnik zapłaci swój dług. Celem umowy jest samo nabycie wierzytelności. Nie jest natomiast celem jej windykacja na rzecz zbywcy. Nabywca uiścił podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 3 030,00 PLN.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1. W związku z zawarciem umowy z dnia 21 września 2012 r. Wnioskodawca nie otrzymał żadnego przysporzenia majątkowego (wynagrodzenia) poza nabyciem prawa do nabytej wierzytelności.
2. Cena nabycia wierzytelności jest równa wartością nominalną wierzytelności - nie było więc różnicy między tymi kwotami.
3. Cesja wierzytelności nie była skalkulowana tak, że zawierała wynagrodzenie - kwota nabycia stanowiła wartość nominalną wierzytelności i odzwierciedlała jej rzeczywistą wartość ekonomiczną.
4. Poza zbyciem wierzytelności nie doszło, ani nie dojdzie do przekazania innego wynagrodzenia dla Wnioskodawcy.
5. Nie zostały ani nie zostaną zawarte umowy zawierające postanowienia pozwalające na zmianę umówionej ceny sprzedaży w zależności od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytej wierzytelności.
6. Pomiędzy zbywcą wierzytelności a Wnioskodawcą nie istnieje odrębny stosunek prawny, rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia w związku z nabyciem i egzekucją wierzytelności.
7. Umowa zbycia wierzytelności nie ustanawiała upoważnienia dla Wnioskodawcy do występowania wobec dłużnika, po to by wyegzekwować wierzytelność na rachunek zbywcy wierzytelności.
8. Wnioskodawca nabył wierzytelność we własnym imieniu, na własny rachunek i na własne ryzyko.
9. Nabyte wierzytelności w dacie ich nabycia nie były wymagane.
10. Umowa z dnia 21 września 2012 r. nie zawierała zastrzeżenia o zwrotnym przeniesieniu wierzytelności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy umowa sprzedaży wierzytelności z dnia 21 września 2012 r. jest zwolniona od podatku od towarów i usług...

Stanowisko Wnioskodawcy (sprostowane pismem z dnia 23 maja 2013 r.):

Zgodnie z regulacją art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwolnione od tego podatku są usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. W ocenie wnioskodawcy nabycie wierzytelności stanowi usługę w zakresie długów, dlatego jest zwolnione od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W świetle postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

Należy zauważyć, iż świadczenie usługi następuje odpłatnie w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy. Świadczenie usług dokonywane odpłatnie w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu cyt. wyżej art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z treścią art. 509 § 1 wyżej cytowanej ustawy wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba, że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (...). Przeniesienie wierzytelności majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności następuje w myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja miała charakter odpłatny).

W kwestii sprzedaży wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, iż artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.

O ile więc, ustalona przez strony umowy, cena wierzytelności jest niższa od jej wartości nominalnej i jednocześnie różnica między wartością nominalną tej wierzytelności, a ceną jej sprzedaży, odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, nie możemy mówić o odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

TSUE w wyroku z dnia 27 października 2011 r. już w punkcie wyjścia zastrzegł, że opodatkowaniu w ramach systemu VAT podlegają tylko takie transakcje, które przewidują zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie (pkt 17 ww. wyroku).

Natomiast NSA w wyroku z dnia 19 marca 2012 r. sygn. akt I FPS 5/11 rozważał okoliczności, jakie należy wziąć pod uwagę, ustalając, czy po stronie kupującego-cesjonariusza wystąpiło wynagrodzenie bezpośrednio związane z nabyciem wierzytelności, rzeczywiście otrzymane (bądź należne), jako świadczenie wzajemne za wykonaną na rzecz zbywcy - cedenta usługę, stającą się tym samym usługą odpłatną czyli czynnością opodatkowaną. Wyraził w tym zakresie pogląd, że poszukiwać należy strumienia pieniędzy płynącego od zbywcy-cedenta do nabywcy cesjonariusza za wykonaną usługę, czyli odwrotnie płynącego niż w przypadku umowy kupna sprzedaży, kiedy zapłatę za wierzytelność otrzymuje zbywca od nabywcy". Stwierdził zarazem, że trzeba odpowiedzieć na pytanie, czy - obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności - wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę". W jego ocenie przy tym w sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi".

Z przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na podstawie umowy z dnia 21 września 2012 r. nabył wierzytelność od innego przedsiębiorcy - spółki jawnej - przysługującą zbywcy do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Celem umowy jest samo nabycie wierzytelności. Nie jest natomiast celem jej windykacja na rzecz zbywcy. W związku z zawarciem ww. umowy Wnioskodawca nie otrzymał żadnego przysporzenia majątkowego (wynagrodzenia) poza nabyciem prawa do nabytej wierzytelności. Cena nabycia wierzytelności jest równa wartością nominalną wierzytelności - nie było więc różnicy między tymi kwotami. Cesja wierzytelności nie była skalkulowana tak, że zawierała wynagrodzenie - kwota nabycia stanowiła wartość nominalną wierzytelności i odzwierciedlała jej rzeczywistą wartość ekonomiczną. Poza zbyciem wierzytelności nie doszło, ani nie dojdzie do przekazania innego wynagrodzenia dla Wnioskodawcy. Nie zostały ani nie zostaną zawarte umowy zawierające postanowienia pozwalające na zmianę umówionej ceny sprzedaży w zależności od powodzenia czynności zmierzających do wyegzekwowania nabytej wierzytelności. Pomiędzy zbywcą wierzytelności a Wnioskodawcą nie istnieje odrębny stosunek prawny, rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia w związku z nabyciem i egzekucją wierzytelności. Umowa zbycia wierzytelności nie ustanawiała upoważnienia dla Wnioskodawcy do występowania wobec dłużnika, po to by wyegzekwować wierzytelność na rachunek zbywcy wierzytelności. Wnioskodawca nabył wierzytelność we własnym imieniu, na własny rachunek i na własne ryzyko. Nabyte wierzytelności w dacie ich nabycia nie były wymagane. Przedmiotowa umowa nie zawierała zastrzeżenia o zwrotnym przeniesieniu wierzytelności.

W tym miejscu wskazać należy, że w przypadku zbycia wierzytelności własnych o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności. Zbycie wierzytelności na rzecz osoby trzeciej najczęściej może mieć miejsce w sytuacji, gdy wierzyciel ma kłopoty z uzyskaniem od dłużnika zapłaty za sprzedane towary lub usługi.

Takie zbycie, z punktu widzenia pierwszego wierzyciela, nie jest sprzedażą towarów ani usług, lecz jednym ze sposobów otrzymania zapłaty za dokonaną wcześniej sprzedaż.

Celem i skutkiem takiej transakcji jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku tej transakcji przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem). W przypadku sprzedaży wierzytelności własnej (przez pierwszego wierzyciela) nie można zakładać, iż czynność ta może być wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. v

W świetle powołanych wcześniej przepisów stwierdzić należy, iż czynności polegającej na zbyciu wierzytelności własnych nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

Natomiast z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usługi dochodzi już w momencie samego nabycia tej wierzytelności. Zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności, a jej nabywcą. Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

Jednakże biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów oraz powołanego wyżej wyroku TSUE należy stwierdzić, że w tym konkretnym przypadku, skoro jak wskazał Wnioskodawca cena nabycia wierzytelności jest równa wartości nominalnej, poza ceną nabycia wierzytelności nie doszło do przekazania innego wynagrodzenia, jak również pomiędzy zbywcą wierzytelności a Wnioskodawcą nie istniał odrębny stosunek prawny rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy w związku z nabyciem i egzekucją wierzytelności, to w przedmiotowej sprawie nie doszło do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Opisana transakcja dotyczy jedynie przelewu wierzytelności ze sprzedającego na kupującego, skoro Wnioskodawca wyraźnie wskazał, iż nabywając wierzytelność dokonał za nią zapłaty, w której nie będzie mieściło się wynagrodzenie. Nabywając we własnym imieniu i na własny rachunek cudzą wierzytelność Wnioskodawca wszedł w miejsce dotychczasowego wierzyciela.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu zaistniałego stanu faktycznego należy stwierdzić, że nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu.

W konsekwencji powyższego, brak jest podstaw do przeprowadzania rozważań odnośnie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, bowiem może być on rozpatrywany jedynie w odniesieniu do czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zauważyć jednak należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa Ordynacja podatkowa). Zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie dotyczy natomiast zbywcy wierzytelności. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla zbywcy wierzytelności.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach