Temat interpretacji

Czy w opisanym stanie faktycznym, w którym Zainteresowany użytkuje samochód osobowy VW X. (nr rej. X) na podstawie podpisanej przez niego umowy leasingu operacyjnego, i który po 68 dniach od daty zawarcia umowy leasingu, za zgodą leasingodawcy, wynajął on podatnikowi z siedzibą w kraju trzecim, na nieprzerwany okres przekraczający 6 miesięcy, a w okresie owych 68 dni poprzedzających oddanie samochodu w najem dokonał w nim niezbędnych napraw i tankował do niego paliwo, nie używając w tym czasie pojazdu na swoje bezpośrednie potrzeby, przysługiwało mu, od początku zawarcia przez niego umowy leasingu operacyjnego i przysługuje nadal, prawo do 100% odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych mu przez leasingodawcę?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki X, przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2012 r. (data wpływu 4 października 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2012 r. (data wpływu 24 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących raty leasingowe samochodu osobowego przeznaczonego na wynajem podatnikom spoza Polski, jak również wykorzystywanego na potrzeby Wnioskodawcy jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących raty leasingowe samochodu osobowego przeznaczonego na wynajem podatnikom spoza Polski, jak również wykorzystywanego na potrzeby Wnioskodawcy. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 21 grudnia 2012 r. (data wpływu 24 grudnia 2012 r.) o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest podatnikiem VAT czynnym. W zakres prowadzonej przez nią działalności gospodarczej wchodzą między innymi usługi wynajmu i dzierżawy samochodów osobowych i furgonetek (PKD 77.11.Z).

Na podstawie leasingu operacyjnego, Wnioskodawca użytkuje dwa używane samochody osobowe (każdy na podstawie odrębnej umowy leasingu).

Każdy z pojazdów, za zgodą leasingodawcy, Zainteresowany oddał w najem podmiotowi będącemu podatnikiem, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, na okres nie krótszy niż 6 miesięcy. W obu przypadkach najemcami byli lub są podatnicy z krajów trzecich.

Przedmiotem sprawy jest pojazd VW X.

Pomiędzy podpisaniem przez Spółkę umowy leasingu (2 września 2011 r.) a oddaniem przez nią pojazdu w najem (15 listopada 2011 r.) minęło 68 dni. Ten odstęp czasowy wynikał zarówno z konieczności doprowadzenia samochodu, który w momencie wzięcia go przez Wnioskodawcę w leasing był samochodem używanym, w określonym stanie technicznym, do stanu nadającego się do oddania go w najem, poprzez dokonanie niezbędnych napraw i innych czynności (wymiana żarówek, dokonanie przeglądu serwisowego z wymianą niektórych części, wymiana opon), jak i z konieczności znalezienia najemcy.

Ponadto, w okresie wzmiankowanych 68 dni Zainteresowany kilkunastokrotnie tankował do tego pojazdu paliwo w kraju oraz kilkukrotnie za granicą, co było konieczne zarówno w celu dojazdu do punktów napraw (w kraju), jak i w celu zaprezentowania pojazdu potencjalnie zainteresowanym jego najmem klientom (wyjazdy na terytorium Polski i do Anglii przez Niemcy) oraz dostarczenia pojazdu do faktycznego już najemcy, który odebrał go od Spółki w Holandii.

Wnioskodawca oświadczył, że w okresie owych 68 dni pojazd nie był użytkowany przez niego w sposób inny niż wyżej opisany, czyli nie użytkował go na swoje bezpośrednie potrzeby.

Umowa najmu tego pojazdu (VW X.) była zawarta na czas określony, od dnia 15 listopada 2011 r. do dnia 30 czerwca 2012 r.

Ze względu na to, że Zainteresowany nie znalazł kolejnego najemcy, od dnia 1 lipca 2012 r., pojazd ten użytkuje on na swoje potrzeby.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, w okresie od dnia wejścia w życie tej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl tego zastrzeżenia, wynikającego z art. 3 ust. 2 pkt 7b cyt. wyżej ustawy, przepis art. 3 ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy.

Ponadto, z regulacji zawartej w aktualnie obowiązującym art. 8 ust. 8 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Nie ma wątpliwości, że miejscem świadczenia, w rozumieniu ustawy VAT, usługi najmu samochodu niebędącego najmem krótkoterminowym, o którym mowa w art. 28j ustawy VAT, a z takim najmem nie mamy tu do czynienia, świadczonej dla podatnika z kraju trzeciego, nieposiadającego w Polsce stałego miejsca wykonywania działalności jest kraj, w którym ten podatnik ma siedzibę - wynika to z art. 28b ust. 1 ustawy VAT.

Świadczona przez Spółkę usługa najmu samochodu jest tym rodzajem usługi, dla której, gdyby była świadczona na terytorium Polski, to świadczącemu tę usługę, czyli Spółce, przysługiwałoby odliczenie podatku VAT naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, z tytułu płaconych przez nią za ten samochód rat leasingowych.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że od momentu podpisania opisanej powyżej umowy leasingu operacyjnego, Wnioskodawcy przysługiwało i przysługuje nadal, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT otrzymanych od leasingodawcy z tytułu leasingu operacyjnego - w pełnej wysokości - pod warunkiem, że był i jest w posiadaniu dokumentów, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, potwierdzających związek odliczonego podatku z faktur leasingowych ze świadczeniem usług najmu tych pojazdów, dla których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju, o ile nie zachodziły lub nie zajdą ograniczenia, o których mowa w art. 88 tej ustawy.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka poinformowała, iż posiada zawartą na piśmie umowę najmu, na podstawie której wynajmowała samochód VW X. najemcy, będącemu podatnikiem z siedzibą w Rosji - umowa najmu z dnia 15 listopada 2011 r., zawarta na czas oznaczony od dnia 15 listopada 2011 r. do dnia 30 czerwca 2012 r. włącznie, z firmą OOO sss.

Ww. umowa zawiera zapis, że wydanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło w dniu podpisania umowy.

W opinii Wnioskodawcy, powyższa umowa jednoznacznie wskazuje na to, że kwoty VAT naliczone, wynikające z faktur otrzymywanych przez niego z tytułu leasingu ww. samochodu, są bezpośrednio związane ze świadczonymi przez niego usługami najmu tych samochodów. Innymi słowy wynika z nich, że w okresach, do których odnoszą się faktury za leasing, samochód ten Zainteresowany wynajmował dla podatników z siedzibą w Rosji, a więc związek podatku naliczonego z faktur leasingowych z usługami najmu tego samochodu jest oczywisty.

Spółka wskazała także, iż po zakończeniu umowy najmu samochodu VW X., podstawowe przeznaczenie tego pojazdu nie uległo zmianie, czyli jest nadal przeznaczony na najem, jednak po zakończeniu pierwszej umowy najmu, tj. po dniu 30 czerwca 2012 r. samochód, ze względu na trudności ze znalezieniem najemcy, był użytkowany na potrzeby Spółki. W dniu 10 listopada 2012 r. została zawarta kolejna umowa najmu z podatnikiem z siedzibą w L. (terytorium Republiki Włoskiej wyłączone z terytorium UE).

W tym okresie, tj. od dnia 1 lipca 2012 r. do dnia 9 listopada 2012 r., kiedy to VW X. był użytkowany na potrzeby Wnioskodawcy, świadczył on wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT w Polsce, dla podatników z innych krajów, dla których to czynności, podatnikami zobowiązanymi do rozliczenia w krajach ich siedziby tamtejszego podatku od wartości dodanej, lub podatku mu odpowiadającego, byli ci podatnicy - były to usługi spedycyjne w zakresie drogowego transportu towarów. W podanym okresie VW X. był wykorzystywany na potrzeby ww. działalności Zainteresowanego.

Spółka od momentu rozpoczęcia działalności, do dnia dzisiejszego wykonywała wyłącznie:

• czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, oraz
• świadczy usługi dla podatników z siedzibą w innych krajach, niepodlegające opodatkowaniu VAT w Polsce, ale wyłącznie takie, dla których, gdyby były one wykonywane w Polsce (gdyby ich miejscem świadczenia było terytorium Polski) to przysługiwałoby jej odliczenie VAT od zakupów towarów i usług związanych z tymi czynnościami.

Jak wykazano powyżej, aktualnie samochód VW X. jest ponownie oddany w najem, a w okresie od dnia 1 lipca 2012 r. do dnia 9 listopada 2012 r., kiedy to był użytkowany na potrzeby Wnioskodawcy, świadczył on wyłącznie ww. czynności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, w którym Zainteresowany użytkuje samochód osobowy VW X. (nr rej. X) na podstawie podpisanej przez niego umowy leasingu operacyjnego, i który po 68 dniach od daty zawarcia umowy leasingu, za zgodą leasingodawcy, wynajął on podatnikowi z siedzibą w kraju trzecim, na nieprzerwany okres przekraczający 6 miesięcy, a w okresie owych 68 dni poprzedzających oddanie samochodu w najem dokonał w nim niezbędnych napraw i tankował do niego paliwo, nie używając w tym czasie pojazdu na swoje bezpośrednie potrzeby, przysługiwało mu, od początku zawarcia przez niego umowy leasingu operacyjnego i przysługuje nadal, prawo do 100% odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych mu przez leasingodawcę...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji przysługiwało mu, od momentu zawarcia umowy leasingu operacyjnego oraz przysługuje nadal, 100% odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez leasingodawcę z tytułu tzw. leasingu operacyjnego samochodu VW X. (czynsz inicjalny, kolejne raty leasingowe). Fakt, że umowa najmu, na podstawie której Zainteresowany oddał samochód w najem na okres dłuższy od 6 m-cy, została zawarta po 68 dniach od daty zawarcia przez niego umowy leasingu tego pojazdu, oraz fakt, że w okresie owych 68 dni nabywał on usługi i części do tego samochodu, nie pozbawia go tego prawa, w szczególności, że w okresie owych 68 dni nie używał pojazdu bezpośrednio na swoje potrzeby, ale wyłącznie w celu dojazdu do punktów napraw lub do potencjalnego najemcy.

Ponadto w opinii Spółki, nie ogranicza jej prawa do 100% odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych jej przez leasingodawcę fakt, że po zakończeniu pierwszej umowy najmu trwającej ponad 6 miesięcy, nie doszło do podpisania przez nią kolejnej umowy najmu tego samochodu, na podstawie której oddałaby go w najem, a samochód po zakończeniu pierwszej umowy najmu, użytkowała ona na własne potrzeby.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy bądź rozporządzeń wykonawczych do niej) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ().

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel () - art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. W zakres prowadzonej przez niego działalności gospodarczej wchodzą między innymi usługi wynajmu i dzierżawy samochodów osobowych i furgonetek (PKD 77.11.Z). Na podstawie leasingu operacyjnego, użytkuje on używany samochód osobowy VW X.. Za zgodą leasingodawcy, Zainteresowany w dniach od 15 listopada 2011 r. do 30 czerwca 2012 r. oddał w najem (na okres nie krótszy niż 6 miesięcy) ww. samochód podmiotowi z kraju trzeciego będącemu podatnikiem, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Zatem, z powołanych wyżej przepisów wynika, że Zainteresowany wykonywał usługi, zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, usługobiorca Spółki spełnia definicję podatnika, w myśl art. 28a ustawy.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Jednakże od ogólnej zasady zawartej w powyższym przepisie, ustawodawca przewidział szereg odstępstw, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług, ściśle określonych w przepisach ustawy, ustala się w sposób szczególny.

Wyjątkiem od zasady wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy jest świadczenie usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy.

Przez krótkoterminowy wynajem środków transportu, o którym mowa w ust. 1, rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku jednostek pływających - przez okres nieprzekraczający 90 dni (art. 28j ust. 2 ustawy).

Jak wskazał Wnioskodawca, w niniejszej sprawie świadczył on usługi polegające na wynajmie samochodu osobowego na okres co najmniej 6 miesięcy, a zatem powyższy przepis art. 28j ust. 1 ustawy, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania.

W związku z tym, dla ustalenia miejsca świadczenia usług wykonywanych przez Zainteresowanego zastosowanie znajduje ogólna zasada zawarta w art. 28b ust. 1 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, a więc w tym przypadku miejscem opodatkowania usług polegających na wynajmie środka transportu przez okres 6 miesięcy na rzecz podatnika z siedzibą w kraju trzecim jest miejsce, gdzie usługobiorca posiada swoją siedzibę.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż usługa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz podatnika z siedzibą w kraju trzecim, nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Przedmiotem pytania Spółki jest prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych jej przez leasingodawcę z tytułu leasingu operacyjnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. zasady odliczenia podatku VAT związanego z nabyciem oraz użytkowaniem samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Na mocy art. 1 pkt 11 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej: ustawą nowelizującą, z dniem 1 stycznia 2011 r. zostały uchylone przepisy art. 86 ust. 3 -7a ustawy. Natomiast dodano m.in. przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem oraz użytkowaniem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodane w ustawie przepisy art. 86a ust. 1-10 wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Zatem w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r., kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem oraz użytkowaniem samochodów regulują przepisy art. 3 ustawy nowelizującej.

I tak, w myśl art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z wyżej powołanego przepisu art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej wynika, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, których dopuszczalna masa całkowita nie przekracza 3,5 tony, wykorzystywanych w celach prowadzonej działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości.

Jednak w myśl art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, art. 3 ust. 1 nie dotyczy m.in. przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Sformułowanie zawarte w powyższym zacytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, dotyczące przedmiotu działalności podatnika nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w sensie zadysponowania konkretnym samochodem w pewien określony sposób.

W kontekście ww. przepisu przedmiot działalności gospodarczej w tym wypadku jest związany jednocześnie z wynajmem konkretnych samochodów ze względu na użycie w nim wyrazu tych, przy czym najem samochodów jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

W związku z tym zaistnienie przesłanki w postaci prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze nie jest wystarczające do nabycia prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Bowiem do nabycia tego uprawnienia niezbędne jest zaistnienie drugiej przesłanki w postaci przeznaczenia danego samochodu do wynajmu.

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Z brzmienia tego przepisu wynika, iż zawarte w jego treści ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczy samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej. Powyższe oznacza, że przepis ten nie będzie miał zastosowania w sytuacji wskazanej w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż pomiędzy podpisaniem przez Spółkę umowy leasingu w dniu 16 listopada 2011 r. a oddaniem przez nią pojazdu w najem w dniu 15 listopada 2011 r., minęło 68 dni. Ten odstęp czasowy wynikał zarówno z konieczności doprowadzenia samochodu, który w momencie wzięcia go przez Wnioskodawcę w leasing był samochodem używanym (w określonym stanie technicznym), do stanu nadającego się do oddania go w najem, poprzez dokonanie niezbędnych napraw i innych czynności (wymiana żarówek, dokonanie przeglądu serwisowego z wymianą niektórych części, wymiana opon), jak i z konieczności znalezienia najemcy. W okresie tych 68 dni Zainteresowany kilkukrotnie tankował do tego pojazdu paliwo, w kraju jak i za granicą, co było konieczne zarówno w celu dojazdu do punktów napraw, jak i w celu zaprezentowania pojazdu potencjalnie zainteresowanym jego najmem klientom (wyjazdy na terytorium Polski, Anglii, Niemiec czy Holandii). Spółka oświadczyła, że w okresie owych 68 dni pojazd nie był użytkowany przez nią w sposób inny niż wyżej opisany, czyli nie użytkowała go ona na swoje bezpośrednie potrzeby. Jednakże po zakończeniu ww. umowy najmu, Wnioskodawca nie znalazł kolejnego podmiotu zainteresowanego wynajmem tego pojazdu. W związku z czym, od dnia 1 lipca 2012 r. przedmiotowy samochód osobowy użytkował na swoje potrzeby. Zainteresowany poinformował, iż posiada zawartą na piśmie umowę najmu, na podstawie której wynajmował samochód VW X. najemcy, będącemu podatnikiem z siedzibą w Rosji. Umowa ta zawiera zapis, że wydanie najemcy przedmiotu najmu nastąpiło w dniu podpisania umowy. Jak wskazał Wnioskodawca, powyższa umowa jednoznacznie wskazuje na to, że kwoty VAT naliczone, wynikające z faktur otrzymywanych przez niego z tytułu leasingu ww. samochodu, są bezpośrednio związane ze świadczonymi przez niego usługami najmu tych samochodów. Innymi słowy wynika z niej, że w okresach, do których odnoszą się faktury za leasing, samochód ten Spółka wynajmowała dla podatników z siedzibą w Rosji, a więc związek podatku naliczonego z faktur leasingowych z usługami najmu tego samochodu jest oczywisty.

Jak już wcześniej wykazano, wynikające z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego u usługobiorców użytkujących samochody, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, odnosi się do samochodów i pojazdów samochodowych wskazanych w ust. 1 tego artykułu. Powyższe pozwala zatem na stwierdzenie, iż ograniczenie to nie ma zastosowania w sytuacjach przewidzianych w ust. 2 tegoż artykułu, a zatem również w sytuacji gdy podatnik użytkujący samochód osobowy, na podstawie umowy leasingu, wykorzystuje go, w ramach prowadzonej w zakresie wynajmu działalności gospodarczej, przez okres co najmniej 6 miesięcy wyłącznie w tym celu.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, należy stwierdzić, iż w zakresie w jakim Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie samochodów a samochód osobowy, który użytkuje na podstawie umowy leasingu, wykorzystywał w celu wynajmu do dnia 30 czerwca 2012 r. (przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy wyłącznie w tym celu), ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikające z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej nie miało zastosowania.

Wskazać należy, że w niniejszej sprawie, okres 68 dni od dnia podpisania przez Zainteresowanego umowy leasingu do dnia oddania w najem przedmiotowego samochodu osobowego, nie pozbawił go prawa do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% od rat leasingowych przez okres trwania tej umowy. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, celem zawarcia umowy leasingu było nabycie używanego samochodu osobowego, który Spółka zamierzała przeznaczyć na wynajem. Od dnia podpisania umowy leasingu operacyjnego pojazd ten był przeznaczony wyłącznie pod wynajem przez okres co najmniej 6 miesięcy. Czynności wykonane przez nią w okresie tych 68 dni zorientowane były na doprowadzeniu ww. samochodu do stanu umożliwiającego zawarcie umowy najmu oraz znalezieniu realnego nabywcy tego samochodu (wynajmującego). W tym czasie pojazd nie był używany na bezpośrednie potrzeby Wnioskodawcy. Zatem, w opinii tut. Organu, czynności te zostały wykonane przez Zainteresowanego w celu wykorzystania tego pojazdu wyłącznie do celów jego oddania do odpłatnego używania na podstawie umowy najmu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które w ogóle nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Jednak w oparciu o art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Jak wynika z powyższego przepisu, warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z usługami świadczonymi poza terytorium kraju jest to, aby - hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych usług w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik miał dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Analiza powołanych regulacji jednoznacznie wskazuje, że ograniczenie wynikające z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, nie dotyczy sytuacji, gdy przedmiotem działalności podatnika jest wynajem pojazdów na okres nie krótszy niż sześć miesięcy (art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej). Samochód przez ww. okres musi być przeznaczony wyłącznie na ten cel. Powyższe oznacza, że po okresie 6 miesięcy podatnik może przeznaczyć pojazd, oprócz najmu, również na pozostałe cele prowadzonej działalności, zachowując pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż po zakończeniu powyższej umowy najmu, Spółka nie znalazła kolejnego najemcy ww. samochodu osobowego. W związku z powyższym, od dnia 1 lipca 2012 r. do dnia 9 listopada 2012 r. użytkowała ten pojazd na swoje potrzeby. Poinformowała ona, iż przeznaczenie tego pojazdu nie uległo zmianie, czyli nadal jego przeznaczeniem był najem. W tym okresie był on użytkowany na potrzeby Wnioskodawcy, który świadczył wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT w Polsce, dla podatników z innych krajów, dla których to czynności, podatnikami zobowiązanymi do rozliczenia w krajach ich siedziby tamtejszego podatku od wartości dodanej, lub podatku mu odpowiadającego, byli ci podatnicy.

W uzupełnieniu do wniosku, Zainteresowany wskazał również, iż od dnia 10 listopada 2012 r. została zawarta kolejna umowa najmu ww. samochodu na rzecz podatnika spoza terytorium Unii Europejskiej.

Ponieważ samochód, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, był używany do celów najmu przez co najmniej 6 miesięcy, a Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingu operacyjnego tego pojazdu, przeznaczenie go, po upływie ww. okresu, na potrzeby podlegającej opodatkowaniu działalności u Zainteresowanego, w sytuacji gdy jego podstawowe przeznaczenie (najem) nie uległo zmianie, nie powoduje utraty prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego.

Zatem także w okresie od dnia 1 lipca 2012 r. do dnia 9 listopada 2012 r., kiedy to Spółka użytkowała pojazd przeznaczony do najmu na swoje potrzeby, przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100%.

W świetle powołanych przepisów prawa stwierdzić zatem należy, iż w sytuacji, gdy przedmiotem prowadzonej działalności jest oddanie w odpłatne używanie samochodu na podstawie umowy najmu lub dzierżawy, a samochód był/jest przeznaczony wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, Wnioskodawcy przysługiwało/przysługuje (o ile nie zaistniały/istnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy) pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących płatności z tytułu zawartej umowy leasingowej.

Reasumując, w opisanym stanie faktycznym, w którym Zainteresowany użytkuje samochód osobowy VW X. (nr rej. X) na podstawie podpisanej przez niego umowy leasingu operacyjnego, i który po 68 dniach od daty zawarcia umowy leasingu, za zgodą leasingodawcy, wynajął on podatnikowi z siedzibą w kraju trzecim, na nieprzerwany okres przekraczający 6 miesięcy, a w okresie owych 68 dni poprzedzających oddanie samochodu w najem dokonał w nim niezbędnych napraw i tankował do niego paliwo, nie używając w tym czasie pojazdu na swoje bezpośrednie potrzeby, przysługiwało mu, od początku zawarcia przez niego umowy leasingu operacyjnego i przysługuje nadal, prawo do 100% odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych mu przez leasingodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się, że na podstawie art. 11 pkt 3 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342), od dnia 1 stycznia 2013 r. zmianie uległo brzmienie art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, na podstawie art. 10 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 1456), w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 oraz z 2011 r. Nr 102, poz. 585), od dnia 1 stycznia 2013 r., wprowadza się następujące zmiany:

1. użyte w art. 3 w ust. 1, w art. 4, w art. 5 oraz w art. 7 wyrazy 31 grudnia 2012 r. zastępuje się wyrazami 31 grudnia 2013 r.;
2. w art. 9 w pkt 2 wyrazy 1 stycznia 2013 r. zastępuje się wyrazami 1 stycznia 2014 r..

Tut. Organ informuje także, iż w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących raty leasingowe samochodu osobowego przeznaczonego na wynajem podatnikom spoza Polski, jak również wykorzystywanego na potrzeby Wnioskodawcy. Natomiast w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących raty leasingowe samochodu osobowego przeznaczonego na wynajem podatnikowi spoza Polski, wydana została interpretacja indywidualna z dnia 14 stycznia 2013 r. nr ILPP4/443-529/12-4/EWW.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu