Stanowisko Wnioskodawcy:

1. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kurator spadku nie jest podatnikiem VAT w odniesieniu do wydzierżawionych nieruchomości wchodzących w skład spadku.
2. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kurator spadku nie jest zobowiązany do wystawiania faktur VAT z tytułu dzierżawy nieruchomości wchodzących w skład spadku.

Uzasadnienie

Stosownie do brzmienia art. 926 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu.

Przepis art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego określa zasadę, że wszystkie prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą na spadkobierców z chwilą jego śmierci.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei w art. 666 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.) ustawodawca postanowił, że do czasu objęcia spadku przez spadkobiercę sąd czuwa nad całością spadku, a w razie potrzeby ustanawia kuratora spadku. Kurator spadku zarządza majątkiem spadkowym pod nadzorem sądu spadku. Do sprawowania zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o zarządzie w toku egzekucji z nieruchomości (art. 667 § 2 K.p.c.).

Z powyższych przepisów wynika, że w celu ustanowienia osoby do administrowania masy spadkowej, sąd może do czasu objęcia spadku przez spadkobierców ustanowić kuratora spadku spośród potencjalnych spadkobierców, albo wyznaczyć inną osobę. Kurator ten pod nadzorem sądu sprawuje funkcje administratora.

Powyższe okoliczności wskazują na to, że kurator spadku nie jest podatnikiem VAT i w związku z tym nie jest zobowiązany do wystawienia faktur VAT, albowiem taka osoba nie prowadzi samodzielnie działalności gospodarczej z tytułu dzierżawy zarządzaną nieruchomością ze względu na to, iż nie uzyskuje bezpośrednio korzyści z tytułu umowy dzierżawy, a jego działalność w tym zakresie nie ma charakteru zarobkowego.

Tak też Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie I FSK 2169/13 w wyroku z dnia 17 marca 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez towary - w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
2. (uchylony)
3. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Powołany wyżej przepis art. 15 ust. 3 ustawy wyłącza zatem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności zleceniobiorcy są związani ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy nimi, co do:

1. warunków wykonania tych czynności,
2. wynagrodzenia,
3. odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wskazać zatem należy, że w kontekście treści przepisu art. 15 ust. 1 i ust. 3 ustawy, status danego podmiotu, jako podatnika VAT determinowany jest cechami samodzielności prowadzonej działalności (wyczerpującej definicję zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług), odpowiedzialności za jej efekty oraz odpłatności.

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jego następców prawnych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Uprawnienia kuratora wynikają z art. 666 do 668 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Z 2014 r., poz. 101 ze zm.).

Zgodnie z art. 666 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, do czasu objęcia spadku przez spadkobiercę sąd czuwa nad całością spadku, a w razie potrzeby ustanawia kuratora spadku.

Zgodnie z art. 667 § 1 k.p.c. kurator spadku powinien starać się o wyjaśnienie, kto jest spadkobiercą, i zawiadomić spadkobierców o otwarciu spadku.

Kurator spadku zarządza majątkiem spadkowym pod nadzorem sądu spadku. Do sprawowania zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o zarządzie w toku egzekucji z nieruchomości (art. 667 § 2 k.p.c.).

W myśl art. 668 k.p.c. sąd spadku może nakazać sprzedaż należących do spadku rzeczy ruchomych, które są narażone na zepsucie albo których przechowanie pociąga za sobą nadmierne koszty. Sprzedaż nastąpi w sposób przewidziany dla sprzedaży ruchomości w toku egzekucji, chyba że sąd określi inny sposób sprzedaży.

Na podstawie art. 667 k.p.c. można stwierdzić, że kurator sprawuje zarząd majątkiem spadkowym. Zarząd ten sprawowany jest pod nadzorem sądu i do jego sprawowania należy odpowiednio stosować przepisy o zarządzie w toku egzekucji z nieruchomości.

Podstawę prawną działalności sądowego zarządcy nieruchomości stanowią przepisy art. 933-941 ustawy Kodeks postępowania cywilnego.

Zgodnie z art. 935 § 1 k.p.c. zarządca zajętej nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki. Ma on prawo pobierać zamiast dłużnika wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne. W sprawach wynikających z zarządu nieruchomością zarządca może pozywać i być pozywany.

W myśl art. 935 § 2 k.p.c. zarządcy wolno zaciągać tylko takie zobowiązania, które mogą być zaspokojone z dochodów z nieruchomości i są gospodarczo uzasadnione.

Natomiast czynności przekraczające zakres zwykłego zarządu zarządca może wykonywać tylko za zgodą stron, a w jej braku - za zezwoleniem sądu, który przed wydaniem postanowienia wysłucha wierzyciela, dłużnika i zarządcę, chyba że zwłoka groziłaby szkodą (art. 935 § 3 k.p.c.).

Zarządca odpowiada za szkodę wyrządzoną na skutek nienależytego wykonywania obowiązków (art. 938 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego).

Zgodnie z art. 939 § 1 k.p.c. zarządca może żądać wynagrodzenia oraz zwrotu wydatków, które w związku z zarządem poniósł z własnych funduszów. Wysokość wynagrodzenia sąd określi odpowiednio do nakładu pracy i dochodowości nieruchomości.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca będący adwokatem został ustanowiony przez Sąd Rejonowy do pełnienia funkcji kuratora spadku po zmarłym właścicielu, a przedmiotem spadku jest nieruchomość wykorzystywana na warsztat samochodowy na podstawie umowy dzierżawy. Umowa dzierżawy została zawarta przez zmarłego, ale obowiązuje także po jego śmierci, tak więc kurator spadku jest tą umową związany. Do dnia złożenia niniejszego wniosku w sprawie o stwierdzenie nabycia spadku toczy się spór i nie wiadomo kto zostanie spadkobiercą. Z datą ustanowienia Wnioskodawcy kuratorem spadku prowadzi on sprawy związane z przedmiotem spadku, czyli między innymi dzierżawioną nieruchomością. W związku z tym Wnioskodawca będzie pobierał przychody wynikające z zawartych umów i z uzyskanych przychodów, będzie dokonywał wydatków związanych z bieżącym gospodarowaniem nieruchomością, a także będzie regulował inne zobowiązania wchodzące w skład masy spadkowej.

Nadwyżka ponad wydatki będzie lokowana na rachunku bankowym kuratora spadku i zostanie wydana spadkobiercy po zakończeniu postępowania o stwierdzenie nabycia spadku. Na obecnym etapie postępowania Sąd nie przyznał Wnioskodawcy żadnego wynagrodzenia, jednakże po zakończeniu pełnienia funkcji kuratora takie wynagrodzenie powinno mu zostać przyznane, co prawdopodobnie nastąpi postanowieniem Sądu spadku ze środków pochodzących z masy upadłości.

W rozpatrywanej sprawie należy zatem zwrócić uwagę na to, że przez sądem toczy się postępowanie (spór) w przedmiocie o stwierdzenie nabycia spadku i nie wiadomo kto zostanie spadkobiercą, a więc do dnia wniosku nie jest ustalony jeszcze krąg spadkobierców po zmarłym. Tym samym należy przyjąć, że nie są znani nowi właściciele nieruchomości, a w konsekwencji również umowa dzierżawy warsztatu samochodowego nie jest zawarta przez właściciela nieruchomości (spadkobiercę ustalonego), lecz przez kuratora spadku, który ponosi odpowiedzialność za nieruchomość, gdyż prowadzi sprawy związane z przedmiotem spadku, czyli między innymi z dzierżawioną nieruchomością.

Z powołanych regulacji wynika, że w tej sytuacji zarządca działa wobec osób trzecich we własnym imieniu, w związku z czym to on jest stroną umów mających za przedmiot zarządzaną nieruchomość. W pewnych przypadkach działalność ta doznaje ograniczeń, albowiem możliwość jej prowadzenia uzależniona jest od zgody współwłaścicieli nieruchomości bądź sądu. Ograniczenie to wiąże się jednak z pojęciem czynności wykraczających poza zwykły zarząd, których kwalifikacja na gruncie konkretnego przypadku ma zawsze charakter oceny. Poza tym, gdy do udzielenia stosownej zgody już dojdzie, to także w tym przypadku na zewnątrz, tj. wobec osób trzecich, działać będzie ustanowiony zarządca występujący pod własnym imieniem, tak jak ma to miejsce w sytuacji czynności niewykraczających poza zwykły zarząd.

Ustanowiony w tym trybie zarządca jest uprawniony i zobowiązany do dokonywania czynności zwykłego zarządu.

Zarządca nie jest przedstawicielem właścicieli, lecz działa w imieniu własnym na podstawie umocowania sądowego. Względem właściciela jest odpowiedzialny za należyte wypełnianie swoich obowiązków. Zarządca obowiązany jest zatem wykonywać czynności potrzebne do prawidłowej gospodarki. Jest uprawniony do pobierania, zamiast właścicieli (którzy nie są jeszcze ustaleni), wszelkich pożytków z nieruchomości, spieniężania ich w granicach zwykłego zarządu oraz do prowadzenia spraw, które przy wykonywaniu zarządu okażą się potrzebne.

Do czynności zwykłego zarządu wykonywanego przez kurator spadku należy m.in. uiszczanie podatków i innych koniecznych opłat, dokonywanie niezbędnych i koniecznych napraw, robót i remontów, pobieranie pożytków, zakup niezbędnych materiałów związanych z eksploatacją majątku spadkowego, pobieranie lub opłacanie czynszu, zawarcie umowy o pracę z osobą, której praca jest niezbędna do zachowania majątku spadkowego.

W związku z tym bezsprzeczne jest, że kurator spadku działa samodzielnie, gdyż spadkobierca (krąg spadkobierców) nie jest jeszcze znany.

Wobec tego należy uznać, że kurator sądowy (w przypadku, gdy nie jest ustalony krąg spadkobierców po zmarłym właścicielu), zarządzając nieruchomościami należącymi do majątku spadkowego wykonuje swe czynności samodzielnie, odpłatnie, a przy tym ponosi za nie odpowiedzialność zarówno wobec osób trzecich, jak i potencjalnych spadkobierców oraz ustanawiającego go sądu.

W odniesieniu do powyższych ustaleń należy zatem uznać, że czynności wykonywane przez kuratora sądowego pełniącego funkcje zarządcy nieruchomości na rzecz potencjalnych spadkobierców wypełniają przesłanki przemawiające za uznaniem go za podatnika podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca pełni funkcję reprezentanta masy spadkowej (zbioru rzeczy) w imieniu własnym, ale na rzecz masy spadkowej. Innymi słowy nie odpowiada za zobowiązania masy spadkowej, ale ponosi odpowiedzialność wobec spadkobierców (oczywiście po ich ustaleniu) za prawidłowy zarząd majątkiem spadkowym. Kurator spadku jest kontrolowany przez Sąd, a zatem na jakiekolwiek działanie przekraczające zwykły zarząd masą spadkową kurator musi uzyskać zgodę Sądu. Tak więc reprezentując interesy przyszłych spadkobierców jako kurator spadku Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, z tytułu najmu warsztatu samochodowego i przejmuje funkcję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych na rzecz przyszłych właścicieli (spadkobierców) nieruchomości.

Konsekwencją posiadania statusu podatnika od towarów i usług są, wskazane w przepisach dotyczących tego podatku, zarówno obowiązki, jak też uprawnienia.

Zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Natomiast w myśl art. 694 K.c. do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

Każda czynność wykonywana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest w podatku od towarów i usług traktowana jako świadczenie usługi. Tym samym, czynność dzierżawy warsztatu samochodowego przez Wnioskodawcę jako kuratora sądowego, który zarządzając nieruchomością należącą do majątku spadkowego działa jako zarządca nieruchomości pobierający przychody wynikające z zawartych umów dzierżawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W art. 106c ww. ustawy zostały wskazane elementy, jakie powinna zawierać faktura.

Powyższe przepisy odnoszą się do podatnika, zatem kurator spadku jako podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, jest zobowiązany do dokumentowania czynności dzierżawy warsztatu samochodowego fakturami VAT, na których będzie widniał jako sprzedawca usługi dzierżawy oraz pobierania podatku VAT od czynszu należnego w imieniu potencjalnych spadkobierców, reprezentowanych do momentu ich ustalenia przez Wnioskodawcę jako kuratora spadku nieobjętego.

Z uwagi na opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego wskazać należy, że Wnioskodawca jako kurator spadku w zakresie należności z tytułu czynszu, jaki pobiera od dzierżawcy warsztatu samochodowego, jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, zobowiązanym do dokumentowania tej czynności fakturą VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 1-2 należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności; oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy; określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego; w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie