Temat interpretacji
W zakresie obowiązku wystawienia faktur VAT oraz rozliczenia podatku należnego z tytułu najmu Nieruchomości.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2015 r. (data wpływu: 16 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktur VAT oraz rozliczenia podatku należnego z tytułu najmu Nieruchomości jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 16 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktur VAT oraz rozliczenia podatku należnego z tytułu najmu Nieruchomości.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością 1 spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką osobową z siedzibą w Polsce. Spółka zbyła nieruchomość składającą się z prawa własności lokalu niemieszkalnego wraz z udziałem we własności działki gruntu (dalej: Nieruchomość) na rzecz Parafii (dalej: Parafia).
Nieruchomość została zbyta w drodze zamiany, której stronami były trzy spółki z siedzibą w Polsce, w tym Wnioskodawca, a przedmiotem również inne nieruchomości położone w Polsce, w tym prawo własności działki gruntu, zabudowanej budynkiem biurowym oraz prawo własności lokali mieszkalnych. (dalej łącznie: Nieruchomości). Zbycie Nieruchomości podlegało opodatkowaniu VAT (kwestia opodatkowania nabycia Nieruchomości nie jest przedmiotem niniejszego wniosku).
Nieruchomości są wynajmowane różnym najemcom przez dotychczasowych właścicieli, w tym przez Spółkę. Na podstawie art. 678 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 j.t.), (dalej: Kodeks cywilny), wskutek nabycia Nieruchomości Parafia wstąpiła w miejsce spółek w stosunki najmu dotyczące powierzchni w budynku i lokalach.
Niezwłocznie po nabyciu Nieruchomości, Spółka zawarła umowy dzierżawy Nieruchomości (Umowy dzierżawy), których stroną jest Parafia, jako wydzierżawiający, natomiast spółki, od których Parafia nabyła Nieruchomości i które były stronami umowy zamiany, dzierżawcami (dalej łącznie: Dzierżawcy). Jednym z Dzierżawców jest Wnioskodawca.
Na mocy Umów dzierżawy, Parafia oddała Dzierżawcom Nieruchomości w dzierżawę i udzieliła Dzierżawcom prawa do korzystania z całości wszystkich Nieruchomości na zasadzie wyłączności i pobierania z nich wszelkich pożytków. Dzierżawcy z tytułu zawarcia Umów dzierżawy będą płacić Parafii czynsz dzierżawny.
Jako że Nieruchomości są przedmiotem istniejących umów najmu (dalej: Umowy najmu), Parafia oddała Dzierżawcom w dzierżawę wszystkie prawa i wierzytelności z wszystkich Umów najmu odnoszące się do przewidywanego okresu dzierżawy.
Dzierżawcy są uprawnieni do pobrania i zachowania na własną rzecz wszelkich pożytków z Nieruchomości. Na mocy Umowy dzierżawy, Dzierżawcy mają w szczególności prawo do pobierania pożytków w postaci czynszu, opłat eksploatacyjnych, opłat za korzystanie z mediów oraz wszelkich innych kwot należnych od najemców w okresie dzierżawy na podstawie Umów najmu. Stosownie do treści art. 509 Kodeksu cywilnego, Parafia przeniosła na Dzierżawców wszystkie przysługujące jej, jako wynajmującemu w rozumieniu Umów najmu prawa i wierzytelności wynikające z Umów najmu.
Z uwagi na powyższe, Dzierżawcy są uprawnieni do pobierania płatności z tytułu najmu działając we własnym imieniu i na własny rachunek oraz do wystawiania i doręczania najemcom faktur z tytułu świadczenia usług najmu Nieruchomości.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
Czy Wnioskodawca ma obowiązek wystawienia faktur VAT oraz rozliczenia podatku należnego z tytułu najmu Nieruchomości, w sytuacji gdy na podstawie Umów dzierżawy Parafia oddała Dzierżawcom, w tym Wnioskodawcy w dzierżawę wszystkie prawa i wierzytelności z Umów najmu, obejmujące również prawo do pobierania pożytków z najmu...
Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma obowiązek wystawienia faktur VAT oraz rozliczenia podatku należnego z tytułu najmu Nieruchomości, bowiem jako jeden z Dzierżawców jest podmiotem faktycznie świadczącym usługi najmu Nieruchomości, uprawnionym do pobierania wszelkich pożytków z najmu.
Uzasadnienie stanowiska Podatnika
Instytucje najmu i dzierżawy nie zostały zdefiniowane na gruncie przepisów ustawy o VAT. Konieczne jest więc odwołanie się do regulacji przewidzianych w Kodeksie cywilnym.
Na podstawie art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Zgodnie z art. 694 Kodeksu cywilnego, do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych. Z kolei, zgodnie z art. 709 Kodeksu cywilnego, przepisy o dzierżawie rzeczy stosuje się odpowiednio do dzierżawy praw.
Istotą umowy dzierżawy jest więc używanie rzeczy lub prawa i pobieranie z tego tytułu pożytków w zamian za zapłatę wydzierżawiającemu umówionego czynszu.
Stosownie do art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
W umowie najmu, umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie danego lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę.
Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego, Parafia na podstawie Umowy dzierżawy, wydzierżawiła Dzierżawcom Nieruchomości, jak również wszystkie prawa i wierzytelności z Umów najmu odnoszące się do okresu dzierżawy. Dzierżawcy uprawnieni są tym samym do pobierania płatności z tytułu najmu działając we własnym imieniu i na własny rachunek. Z kolei Parafia uprawniona jest do pobierania czynszu dzierżawnego od Dzierżawców.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Przez świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Czynności polegające na oddaniu w odpłatne używanie nieruchomości na podstawie umowy najmu, stanowić będą świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
W związku z zawarciem Umów dzierżawy oraz wydzierżawienia Dzierżawcom wszelkich praw i obowiązków z Umów najmu, podmiotem faktycznie świadczącym usługę najmu Nieruchomości stali się Dzierżawcy, w tym Wnioskodawca.
Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Przepis ten jest zgodny z regulacją art. 63 Dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347/1, z późn. zm.), który stanowi, że zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.
W przypadku usług najmu, obowiązek podatkowy, stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT powstaje z chwilą wystawienia faktury. Moment wystawienia faktury wpływa więc na moment powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy z tytułu świadczenia usług najmu.
Z powyższych przepisów wynika, że do powstania obowiązku podatkowego w VAT niezbędne jest wystąpienie rzeczywistych zdarzeń gospodarczych dostawy towarów lub świadczenia usług. W ocenie Wnioskodawcy, w wyniku zawartych umów, usługi najmu Nieruchomości świadczone są wyłącznie przez Dzierżawców, natomiast Parafia pozostaje jedynie świadczącym usługi dzierżawy Nieruchomości. W związku z powyższym, w stosunku do Dzierżawców powstanie obowiązek podatkowy oraz konieczność wystawienia faktury VAT z tytułu świadczenia usług najmu.
W stosunku do Parafii nie powstanie natomiast obowiązek podatkowy oraz konieczność wystawienia faktury VAT z tytułu świadczenia usług najmu, a wyłącznie obowiązek wystawienia faktur i rozliczania podatku VAT z tytułu świadczenia usług dzierżawy. Powyższe zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych z 2 kwietnia 2015 r. wydanych na rzecz Parafii przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPP1/4512-102/15-2/EK oraz nr IPPP1/4512-102/15-3/EK.
W podatku VAT istnieje katalog zasad, które stanowią fundament konstrukcji systemu VAT. Wśród nich należy wyróżnić przed wszystkim: zasadę neutralności podatku VAT, zasadę powszechności opodatkowania, zasadę opodatkowania konsumpcji, zasadę unikania zakłócenia warunków konkurencji oraz zasadę unikania podwójnego opodatkowania oraz braku opodatkowania (za: Michalik T., VATU. Komentarz, wyd. 8, Warszawa 2012, s. 15-16).
Traktowanie Parafii, która przeniosła całość praw i obowiązków z Umów najmu na Dzierżawców, jako zobowiązanej obok Dzierżawców do rozliczenia podatku VAT, powodowałoby podwójne opodatkowanie VAT (z tytułu dzierżawy Nieruchomości i z tytułu najmu Nieruchomości). W przypadku VAT podobnie jak każdego innego podatku istotne jest unikanie podwójnego opodatkowania. Powyższa zasada ma szerszy wymiar. Zgodnie z nią dana czynność powinna być opodatkowana tylko raz. Wykluczone są nie tylko podwójne opodatkowanie, lecz także niezamierzony brak opodatkowania (ang. unintential non-taxation) (Bartosiewicz A., VAT. Komentarz. Opublikowano: LEX, 2014).
Jedynym zdarzeniem gospodarczym, kreującym powstanie obowiązku podatkowego z tytułu najmu, jest w przedstawionym stanie faktycznym, świadczenie usług najmu przez Dzierżawców, w tym przez Wnioskodawcę na rzecz najemców Nieruchomości.
Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy jest wyrok NSA z 30 czerwca 2009 r., sygn. I FSK 781/08, dotyczący obowiązku wystawienia faktury VAT obejmującej czynsz najmu w sytuacji, gdy na podstawie umowy cesji dokonano przelania prawa do żądania zapłaty czynszu z tytułu najmu na osobę trzecią. We wskazanym wyroku NSA podkreślił, że w podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlegają faktycznie realizowane usługi, a więc w tym przypadku, skoro to spółka z o.o. P. faktycznie świadczy usługi najmu powierzchni handlowych w Centrum Handlowym P. i ma pobierać z tego tytułu, w oparciu o zawarte umowy przelewu wierzytelności, należności czynszowe od najemców, na niej jako podatniku z tego tytułu będzie ciążył na podstawie art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 19 ust. 13 pkt 4 u.p.t.u. obowiązek podatkowy z tego tytułu. W konsekwencji na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.t.u. również ta spółka będzie zobligowana do realizacji wynikającego z art. 106 ust. 1 u.p.t.u. obowiązku wystawiania faktur VAT dokumentujących świadczenie tychże usług najmu.
Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, jest on zobowiązany (jako jeden z Dzierżawców) do wystawienia faktur VAT oraz rozliczenia podatku należnego z tytułu najmu Nieruchomości. Wnioskodawca jest bowiem podmiotem faktycznie świadczącym usługi najmu Nieruchomości, uprawnionym na podstawie Umowy dzierżawy do pobierania wszelkich pożytków z najmu. W ten sposób wystąpi sytuacja, w której z tytułu danej umowy (dzierżawy lub najmu) fakturę wystawia tylko jeden podmiot.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
Wniosek ORD-IN (PDF)
Treść w pliku PDF 288 kB
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie