Temat interpretacji

ustalenie czy przekazanie nieodpłatnie nagród oraz przekazanie nieodpłatnie gadżetów reklamowych rodzi obowiązek w podatku VAT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 czerwca 2009r. Sygn. akt III SA/Gl 443/09 oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2010r. Sygn. akt I FSK 2005/09, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2008r. (data wpływu 18 grudnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy przekazanie nieodpłatnie nagród oraz przekazanie nieodpłatnie gadżetów reklamowych rodzi obowiązek w podatku VAT - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy przekazanie nieodpłatnie nagród oraz przekazanie nieodpłatnie gadżetów reklamowych rodzi obowiązek w podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Spółka, producent środków chemii gospodarczej w celu intensyfikacji sprzedaży swoich wyrobów lub towarów organizuje różnego rodzaju akcje promocyjne, w ramach których za spełnienie określonych warunków (zakup za określoną wartość, w określonym czasie, określonych produktów, towarów), które szczegółowo określone są w regulaminie, wydawane są nagrody. Akcje promocyjne kierowane są zarówno dla bezpośrednich odbiorców Spółki, jak również dla klientów swojego odbiorcy lub dla jego przedstawicieli, sprzedawców. W ramach reklamy swoich produktów oraz zachęty do ich zakupu przekazuje również nieodpłatnie gadżety reklamowe z logo marki produktów tj. kurtki, koszulki, polary, czapki itp. Gadżety dołączane są do produktów, pakietów lub rozdawane odbiorcom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie nieodpłatnie nagród zgodnie z regulaminem akcji promocyjne oraz przekazanie nieodpłatnie gadżetów reklamowych rodzi obowiązek w podatku VAT jeśli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie nagród i gadżetów a przekazane nagrody, gadżety nie stanowią prezentów o małej wartości w myśl ustawy o VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie nagród oraz gadżetów reklamowych nie rodzi obowiązku podatkowego w VAT nawet jeśli Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie nagród, gadżetów ponieważ następuje przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa Spółki i na cele ściśle związane z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Za powyższym stanowiskiem przemawiają wyroki WSA:

• we Wrocławiu z dnia 3 kwietnia 2007r. sygn. akt I SA/Wr 152/07
• w Warszawie z dnia 17 sierpnia 2007r. sygn. akt III SA/Wa 984/07
• w Warszawie z dnia 5 października 2007r. sygn. akt III SA/Wa 1255/07
• w Warszawie z dnia 10 października 2007r. sygn. akt III SA/Wa 1444/07
• w Warszawie z dnia 30 października 2007r. sygn. akt III SA/Wa 599/07
• w Rzeszowie z dnia 14 lutego 2008r. sygn. akt I SA/Rz 875/07
• w Łodzi z dnia 20 marca 2008r. sygn. akt I SA/Łd 1432/07
• w Warszawie z dnia 20 października 2008r. sygn. akt III SA/Wa 959/08.

W interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2009r. znak IBPP2/443-1169/08/LŻ uznano stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji Spółka, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 czerwca 2009r. przedmiotowej skargi, wyrokiem z dnia 30 czerwca 2009r. Sygn. akt III SA/Gl 443/09 uchylił ww. interpretację indywidualną znak IBPP2/443-1169/08/LŻ.

W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, iż kwestią sporną w niniejszej sprawie była ocena pod kątem legalności udzielonej przez organy odpowiedzi na pytanie, czy Spółka - podatnik VAT jest zobowiązana w świetle art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.- przywołanej w dalszych wywodach skrótowo jak ustawa o VAT) naliczać podatek VAT od przekazywanych swoim odbiorcom nagród i gadżetów.

Poza sporem, zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie jest to, że literalne brzmienie przepisu art. 7 ust. 2 ustawy VAT wskazuje na opodatkowanie - tak jak odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT - przekazania przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. Zastrzeżenie zawarte w powyższym przepisie o tym, by przekazanie towarów nastąpiło na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem odnosi się do wszystkich wyliczonych przykładowo czynności, w tym również do przekazania towarów bez wynagrodzenia, a to oznacza, że cel przekazania tych towarów jest niezbędnym elementem dopełniającym zakres pojęciowy tych czynności (zobacz wyrok WSA w Rzeszowie, sygn. akt I SA/Rz 875/07 z 14.02.08r., www.orzeczenia.nsa.gow.pl).

Na początku rozważań Sąd zauważył, że pytanie podatnika zostało zadane 18 grudnia 2008r., a zatem po nowelizacji treści interpretowanego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług, która nastąpiła ustawą z dnia 21 kwietnia 2005r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756) i weszła w życie od 1 czerwca 2005r.

Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 2 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

-jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W myśl art. 7 ust. 3 tej ustawy ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Nie powinno zatem ulegać wątpliwości, że opodatkowaniu podlega wyłącznie nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa na cel inny niż związany z prowadzoną działalnością. Natomiast nie podlega opodatkowaniu nieodpłatne przekazanie, mające charakter darowizny, wszelkich towarów na cele związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa podatnika.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 3 kwietnia 2007r. sygn. akt I SA/Wr 152/07 i stwierdza, że należy zgodzić się z twierdzeniem organu, iż interpretując sporny przepis zgodnie z zapisem art. 5 (6) Dyrektywy, konieczne jest opodatkowanie każdego nieodpłatnego zbycia towarów przedsiębiorstwa podatnika, w stosunku do których podatnikowi przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego. Analiza porównawcza art. 7 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 5 (6) VI Dyrektywy prowadzi do wniosku, że przepisy polskiej ustawy są bardziej liberalne, ponieważ nie traktują nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem jako opodatkowanej dostawy.

Jednak w sytuacji konfliktu pomiędzy podatnikiem i polskim organem prawo do odwołania się do postanowień dyrektywy ma wyłącznie podatnik, a nie państwo. Państwo bowiem jest zobowiązane do zapewnienia wykonania zobowiązań wynikających z regulacji wspólnotowych, a jeżeli zrobiło to nieprecyzyjnie, nie może obciążać konsekwencjami podatnika. Treści art. 7 ust. 2 i 3 ustawy VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005r., który ma zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, nie pozwala na przyjęcie, że za odpłatną dostawę towarów należy uznawać także przekazanie towarów bez wynagrodzenia na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Brak w przepisach ustawowych podstawy prawnej dla opodatkowania takiej darowizny na cele związane z działalnością przedsiębiorstwa oznacza, że - stosownie do treści art. 217 Konstytucji RP -pozostaje ona poza zakresem opodatkowania.

Zgodnie z regułą bezpośredniego skutku i zasadą supremacji (nadrzędności VI Dyrektywy nad przepisami krajowymi) w przypadku, gdy przepis prawa krajowego nie jest zgodny z VI Dyrektywą to bezpośrednie zastosowanie znajduje odpowiedni przepis tejże Dyrektywy, o ile przepis ten wydaje się co do swojego przedmiotu bezwarunkowy i wystarczająco precyzyjny. Bezpośredni skutek dyrektywy przyjmuje się w zakresie, w jakim przepisy dyrektywy określają prawa przysługujące podatnikom (Ursuia Becker, C-8/81). Jednak w sytuacji konfliktu pomiędzy podatnikiem, a polskim organem, prawo do odwołania się do postanowień Dyrektywy ma wyłącznie podatnik, a nie państwo. Państwo bowiem jest zobowiązane do wykonania zobowiązań wynikających z regulacji wspólnotowych, a jeżeli zrobiło to nieprecyzyjnie, to konsekwencjami nie może obciążać podatnika.

Stosowanie proeuropejskiej wykładni prawa nie ma zatem charakteru bezwzględnie obowiązującego. Stosowanie wykładni celowościowej ogranicza wykładnia językowa normy prawa krajowego, od której należy rozpocząć wykładnię prawa, w tym podatkowego. Wykładnia proeuropejska nie powinna mieć miejsca wtedy, gdy będzie to prowadziło do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej.

Brzmienie literalne art. 7 ust. 2 i 3 ustawy VAT od 1 czerwca 2005r. nie daje żadnych możliwości wywiedzenia z niego, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT, jako zrównane z odpłatną dostawą towarów. Czynienie zatem w tym wypadku wykładni prowspólnotowej, dostosowującej w tym zakresie polskie unormowanie z uregulowaniem pomieszczonym w art. 5 (6) VI Dyrektywy - prowadziłoby do niedopuszczalnej wykładni contra legem (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 28 maja 2007r. sygn. akt I FPS 5/06). Trzeba dodać, zdaniem Sądu, że we wskazanej uchwale, powołanej również przez organ podatkowy, Sąd uznał za odpłatną dostawę towarów przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. Jednakże uchwała ta odnosiła się do brzmienia przepisów art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy VAT obowiązującego w okresie od 1 maja 2004r. do 31 maja 2005r. i wbrew twierdzeniom organu nie może mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Zatem organy nie mogą się domagać opodatkowana tych czynności w oparciu o przepis Dyrektywy. Ani treść dyrektywy ani orzeczeń wydanych na jej podstawie nie może stanowić argumentu przemawiającego za rozszerzeniem obowiązku podatkowego podatnika wynikającego z prawa krajowego (por. J. Zubrzycki Leksykon VAT 2006 Tom I, UNIMEX str. 105).

Ponieważ w rozpoznawanej sprawie literalne brzmienie art. 7 ust. 2 i 3 ustawy VAT (od 1 czerwca 2005r.) nie pozwala wywieść, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT, jako zrównane z odpłatną dostawą, zastosowanie wykładni prowspólnotowej, dostosowującej w tym zakresie polskie unormowanie do uregulowań zawartych w powołanych wyżej Dyrektywach, pozostawałoby w sprzeczności z gramatycznym brzmieniem art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy VAT, a co za tym idzie prowadziłoby do niedopuszczalnej wykładni contra legem. Z tego powodu należy uznać, że dokonana przez organy podatkowe interpretacja przepisów prawa podatkowego narusza wymienione wyżej przepisy.

Od powyższego wyroku Minister Finansów reprezentowany przez pełnomocnika złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z dnia 7 grudnia 2010r. sygn. akt I FSK 2005/09 skarga kasacyjna została oddalona.

W uzasadnieniu wyroku NSA stwierdził, iż skarga kasacyjna oparta została na zarzucie naruszenia wskazanych w niej przepisów prawa materialnego tj. na podstawie określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Organ wnoszący skargę kasacyjną nie zgadza się bowiem z wykładnią art. 7 ust. 2 i 3, której dokonał Sąd pierwszej instancji.

Zdaniem NSA, wykładnią tych przepisów w brzmieniu mającym istotne znaczenie w tej sprawie zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w wyroku z 23 marca 2009r., sygn. akt I FPS 6/08 (ONSA i WSA 2009/4/61), wskazując, że w związku ze zmianą ust. 3 art. 7 u.p.t.u. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 maja 2007r., sygn. akt I FPS 5/06 (ONSA i WSA 2007, Nr 5, poz. 108) podjęta na tle stanu prawnego sprzed dnia 1 czerwca 2005r. nie może mieć odniesienia do stanu prawnego obowiązującego od 1 czerwca 2005r. Z tym dniem bowiem usunięto z ust. 3 art. 7 u.p.t.u. końcowy fragment, który expressis verbis odwoływał się do bezpośredniego powiązania określonej czynności (przekazania wymienionych towarów) z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, czyli celami działalności gospodarczej podatnika. A właśnie to sformułowanie pozwoliło Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w powołanej uchwale z 28 maja 2007r. na przyjęcie takiej wykładni wymienionych przepisów art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u., która z jednej strony pozostawała w zgodzie z prawem wspólnotowym (art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, obecnie art. 16 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), czyli była wykładnią prowspólnotową, a z drugiej nie pozostawała w sprzeczności z gramatycznym brzmieniem tych przepisów, a więc nie prowadziła do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, czyli do niedopuszczalnej wykładni contra legem. Zmiana art. 7 ust. 3 u.p.t.u. w istotny sposób wpływa na wykładnię normy ust. 2 tego artykułu, której odczytywanie w brzmieniu obowiązującym do 31 maja 2005r. następowało przez pryzmat art. 7 ust. 3 ustawy z uwzględnieniem prowspólnotowej wykładni tegoż unormowania. Nowelizacja ta, polegająca na pominięciu fragmentu wskazującego na opodatkowanie także czynności przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem korelującego z końcową częścią art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy (art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE) spowodowała odstąpienie od brzmienia tego przepisu w ujęciu wspólnotowym (w rozumieniu nadanym mu w wyroku ETS w sprawie Kuwait Petroleum Ltd., C-48/97), co wskazuje na jego wadliwą implementację (transpozycję) do polskiej ustawy o podatku od towarów i usług. Wadliwość ta ma wpływ na możliwość dokonywania wykładni normy prawa krajowego w zgodzie z wykładnią normy dyrektywy unijnej w sytuacji, gdy brzmienie normy prawa krajowego zdecydowanie odbiega od treści normy dyrektywy, która powinna być przedmiotem implementacji. Z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 u.p.t.u. wynika wprost zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie poszerzonym, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Czynności wymienione w punktach 1 i 2 ust. 2 zostały podane jedynie jako przykłady (gdyż poprzedza je sformułowanie "w szczególności") wskazanego w części wstępnej tego ustępu przekazania towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W konsekwencji również wymienione w pkt 2 omawianego ustępu "wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny" odnosi się tylko do przekazania towarów, które zostało dokonane na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Zakres przedmiotowy opodatkowania wskazany w ust. 2 tego artykułu jest określony jedynie w jego części wstępnej (a nie także w ust. 3, jak to było przed nowelizacją, a co przyjął NSA w uchwale z 28 maja 2007r., sygn. akt I FSK 5/06). Przepis ust. 3 tego artykułu określa obecnie tylko rodzaje towarów, których przekazanie - wskazane w ust. 2, czyli na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem - zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania. Według tego Sądu wykładni takiej nie stoi na przeszkodzie podnoszona okoliczność, że towary wymienione w art. 7 ust. 3 u.p.t.u., a zwłaszcza próbki oraz drukowane materiały reklamowe i informacyjne ze swej istoty są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa podatnika, podatnik może bowiem przekazać materiały reklamowe czy próbki innemu podatnikowi nieodpłatnie do wykorzystania w jego działalności. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie poszerzonym wykładnia gramatyczna art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u. - wobec niepozostających w sprzeczności do siebie brzmień ust. 2 i 3 - jest na tyle jasna, że sięganie po inne metody wykładni należy uznać za niedopuszczalne. Sąd porównując uregulowania krajowe i wspólnotowe w tym zakresie, stwierdził, że celem nakreślonym w art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy (obecnie art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE) było objęcie opodatkowaniem również tych nieodpłatnych przekazań towarów, które związane były z prowadzonym przedsiębiorstwem. Wobec tego, że sąd krajowy jest zobowiązany dokonywać wykładni prawa wspólnotowego tak dalece jak to możliwe w świetle brzmienia i celu dyrektywy, aby osiągnąć cel dyrektywy, a w ten sposób wypełnić art. 249 akapit 3 TWE, należało według tego Sądu rozważyć, czy jest możliwe dokonanie wykładni art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r. z uwzględnieniem wykładni prowspólnotowej tak, aby rozumienie tych przepisów odpowiadało wskazanym normom prawa wspólnotowego, które czynności przekazania towarów na cele związane z działalnością podatnika uznają za opodatkowane, jeżeli wiąże się z nimi prawo odliczenia podatku naliczonego. Prowspólnotowa wykładnia prawa nie powinna mieć miejsca, gdy będzie prowadziła do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, mogłoby to bowiem doprowadzić do niedopuszczalnej wykładni contra legem. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał przy tym na wyroki NSA o sygn. akt I FSK 600/07 i I FSK 743/07, a także wyrok ETS z 14 lipca 1994r. w sprawie Paola Faccini Dori v. Recreb Srl. (C-91/92), gdzie wskazano, że sąd krajowy wykonując obowiązek dokonywania wykładni prawa wewnętrznego w świetle brzmienia i celu dyrektywy, nie może wykraczać poza wyraźne brzmienie przepisu prawa wewnętrznego. Oznaczałoby to bowiem przyzwolenie na to, aby bez właściwej transpozycji przez państwo określonego przepisu dyrektywy do prawa krajowego, sąd krajowy mógł poprzez stosowaną wykładnię nakładać na obywatela obowiązek wynikający z tej dyrektywy wbrew unormowaniu krajowemu. Tymczasem organy państwa członkowskiego w żadnym wypadku nie mogą powoływać się na bezpośrednią skuteczność dyrektywy wobec osób fizycznych i prawnych i nakładać na nie poprzez stosowanie wykładni zgodnej z celami dyrektywy obowiązków z niej wynikających, które jednak nie zostały lub zostały niewłaściwie określone w przepisach krajowych. Wynika to wyraźnie z orzeczeń ETS z 19 stycznia 1982r. w sprawie Ursula Becker (8/81) i z 8 października 1987r. w sprawie Kolpinguis Nijmegen (80/86). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie poszerzonym zwrócił także uwagę na to, że transpozycja dyrektywy do prawa krajowego powinna być dokonana w sposób zgodny z przepisami Konstytucji, w przypadku obowiązków podatkowych w szczególności z jej art. 217. Nie można dokonywać prowspólnotowej wykładni krajowych przepisów podatkowych, która prowadząc do wykładni contra legem tych przepisów - poprzez rozszerzenie wynikającego z nich zakresu przedmiotowego opodatkowania (obowiązku podatkowego), godziłaby jednocześnie w wyrażoną w art. 217 Konstytucji zasadę wyłączności ustawowej w sprawach podatkowych, wymagającą jasnego i zrozumiałego dla adresatów określenia tego zakresu w przepisie podatkowym rangi ustawowej. W stanie prawnym obowiązującym od 1 czerwca 2005r. wykładnia art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u., pozwalająca w zgodzie z art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy (art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE) na opodatkowanie przekazywanych towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, musi zostać uznana za niedopuszczalną wykładnię contra legem, naruszającą przy tym art. 217 i art. 2 Konstytucji. W rezultacie Naczelny Sąd Administracyjny w składzie poszerzonym uznał, że przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem w świetle art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005r. nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym przedmiotową skargę kasacyjną w pełni podzielił stanowisko i argumentację co do wykładni art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u. zawartą we wskazanym wyżej wyroku składu powiększonego Naczelnego Sądu Administracyjnego. Nie zgodził się zatem z zarzutem skargi kasacyjnej, by dokonana w zaskarżonym wyroku wykładnia art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u. była błędna.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działania lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 czerwca 2009r. sygn. akt III SA/Gl 443/09 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2010r. Sygn. akt I FSK 2005/09 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług.

Przepis art. 7 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ustawodawca dla celów podatku od towarów i usług zrównał z odpłatną dostawą towarów niektóre nieodpłatne czynności.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

-jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Jak stanowi art. 7 ust. 3 cyt. ustawy o VAT, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Wykładnia literalna przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT pozwala uznać, że istnieje wyjątek od zasady opodatkowania dostawy towarów, polegający właśnie na tym, że przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem nie stanowi podlegającej opodatkowaniu dostawy.

Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Przepis ust. 3 tego artykułu określa tylko rodzaje towarów których przekazanie wskazane w ust. 2 czyli na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania jest to przepis szczególny zawierający wyjątki w stosunku do ust. 2.

Należy zatem uznać, że przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z tym nabyciem.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jako producent środków chemii gospodarczej w celu intensyfikacji sprzedaży swoich wyrobów lub towarów organizuje różnego rodzaju akcje promocyjne, w ramach których za spełnienie określonych warunków (zakup za określoną wartość, w określonym czasie, określonych produktów, towarów), które szczegółowo określone są w regulaminie, wydawane są nagrody. Akcje promocyjne kierowane są zarówno dla bezpośrednich odbiorców Spółki, jak również dla klientów swojego odbiorcy lub dla jego przedstawicieli, sprzedawców. W ramach reklamy swoich produktów oraz zachęty do ich zakupu przekazuje również nieodpłatnie gadżety reklamowe z logo marki produktów tj. kurtki, koszulki, polary, czapki itp. Gadżety dołączane są do produktów, pakietów lub rozdawane odbiorcom.

W świetle powyższego należy uznać, iż w sytuacji gdy ma miejsce przekazywanie przez Wnioskodawcę swoich wyrobów lub towarów:

• w ramach organizowania różnego rodzaju akcji promocyjnych, kierowanych zarówno do bezpośrednich odbiorców Spółki, jak również do klientów jego odbiorcy lub do jego przedstawicieli, sprzedawców oraz
• w ramach reklamy swoich produktów oraz zachęty do ich zakupu przekazując nieodpłatnie gadżety reklamowe z logo marki produktów tj. kurtki, koszulki, polary, czapki itp., można mówić o przekazaniu towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Mając na uwadze treść przytoczonych wyżej przepisów oraz opisane we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że przekazanie przez Wnioskodawcę bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z jego przedsiębiorstwem (na potrzeby reprezentacji lub promocji), w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów a w konsekwencji czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie czynność nieodpłatnego przekazania towarów należących do Wnioskodawcy będzie związana z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem.

W konsekwencji powyższego ww. czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług gdyż nie wyczerpuje znamion dostawy towarów (nie mieści się w zakresie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT).

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach