Temat interpretacji

Możliwość zastosowania zwolnienia z podatku VAT nabywanych usług wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 06.07.2012 r.(data wpływu 09.07.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT nabywanych usług wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 09.07.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT nabywanych usług wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca, zwany dalej P. świadczy na rzecz swoich klientów (zwanych dalej Klientami) usługi pośrednictwa finansowego z zakresu udzielania pożyczek (usługi pośrednictwa pieniężnego). Udzielenie pożyczki przez P. może być dokonywane za pomocą przelewu na konto bankowe Klienta. W takim przypadku, tą samą drogą następuje spłata rat pożyczki. Opcjonalnie Klienci mogą także wybrać tzw. obsługę domową w takim wypadku kwota pożyczki zostania dostarczona Klientowi, przez przedstawiciela P. (zwanego dalej Przedstawicielem), do jego miejsca zamieszkania. W przypadku obsługi domowej w miejscu zamieszkania Klienta nastąpi również spłata rat pożyczki, które przyjmowane są przez Przedstawiciela. Opcję tę wybiera zdecydowana większość Klientów Wnioskodawcy.

P . działa w kraju za pośrednictwem około 80 placówek - oddziałów, w których przekazuje Przedstawicielom środki finansowe w celu udzielenia pożyczek Klientom, jak również przyjmuje od Przedstawicieli rozliczenia w zakresie spłat dokonanych przez Klientów w danym okresie. P. jest członkiem międzynarodowej grupy finansowej, działającej w sektorze usług finansowych na rynkach wielu krajów (zwanej dalej Grupą). Opisana powyżej działalność Wnioskodawcy opiera się na koncepcji pożyczek udzielanych i spłacanych w domu klienta (tzw. koncepcja Home Lending), opracowanej i rozwijanej przez Grupę. Specyfiką działalności prowadzonej zgodnie z koncepcją Home Lending jest udzielanie niewielkich kwotowo pożyczek przeznaczonych dla klientów o ograniczonej zdolności kredytowej (są to w szczególności osoby, które z punktu widzenia instytucji bankowych nie są w stanie ustanowić odpowiedniego zabezpieczania spłat pożyczonych kwot), spłacanych tygodniowo przez relatywnie krótki okres (w przypadku P. okres spłaty większości pożyczek wynosi około roku). Należy podkreślić, iż model biznesowy Home Lending uzależniony jest w znacznym stopniu od efektywności procesów oraz systemów zapewniających właściwe zarządzanie olbrzymią liczbą niewielkich kwotowo należności pożyczkowych. Bez odpowiednich systemów i procesów uzyskiwanie zysków w przypadku klientów o ograniczonej zdolności kredytowej oraz tak licznych a niewielkich należności mogłoby się okazać wręcz niemożliwe. B . (zwana dalej Spółką B. lub Usługodawcą) jest utworzonym w ramach Grupy podmiotem, któremu postawiono za cel wspieranie działalności członków Grupy. W tym celu Spółka B. wykorzystuje wyspecjalizowane zasoby kadrowe oraz doświadczenie w zakresie świadczenia usług finansowych - tj. udzielania pożyczek w oparciu o koncepcję Home Lending. Spółka B. świadczy usługi wyłącznie na rzecz spółek operacyjnych - tj. podmiotów z Grupy udzielających pożyczek w poszczególnych krajach. Spółka B. nie świadczy podobnych usług na rzecz jakichkolwiek podmiotów spoza Grupy.

Mając na względzie powyższe, oraz dążąc do efektywnego i bezpiecznego świadczenia usług finansowych. P. korzysta z doświadczenia, wiedzy oraz innych zasobów zgromadzonych przez Spółkę B., poprzez nabywaną usługę w zakresie wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek (zwaną dalej Usługą wsparcia procesu udzielenia obsługi pożyczek lub Usługą). Świadczenie Usługi wynika z zawarcia umowy S. stanowiącej kontynuację umowy S., (ze zmianami) (zwanymi dalej łącznie Umową).

Świadczona na podstawie Umowy Usługa wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek świadczona przez Usługodawcę dotyczy następujących, kluczowych dla działalności P., obszarów:

1. procedury i procesu udzielania pożyczki i obsługi spłaty należności pożyczkowych,
2. procedury i procesu zarządzenia ryzykiem (w szczególności kredytowym);
3. procesu obsługi trudnego klienta;
4. konstrukcji produktu (pożyczki).

Usługodawca, w ramach Usługi wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek, wykonuje szereg czynności odnoszących się do powyżej wskazanych obszarów, które ta czynności biorąc pod uwagę ich cel i naturę (istotne z perspektywy podatku VAT) można podzielić następująco:

1. w odniesieniu do procedur i procesu udzielania pożyczki i obsługi spłata należności pożyczkowych:
   • monitorowanie na bazie tygodniowej oraz miesięcznej rozliczeń obiegu gotówkowego związanego z udzielanymi pożyczkami;
   • wsparcie w procesie przygotowywania na bazie tygodniowej oraz miesięcznej bilansu rozliczeń Przedstawicieli uwzględniającego kwoty udzielonych przez nich pożyczek gotówkowych oraz zarejestrowanych przez Przedstawicieli spłat rat należności pożyczkowych;
   • wsparcie w zestawianiu stanu ilości gotówki w obiegu (posiadanej przez Przedstawicieli) z jej stanem na rachunkach bankowych, wykorzystywanych da rozliczeń spłat pożyczek;
   • wsparcie w zestawianiu salda rachunku należności pożyczkowej Klienta z ewidencją spłat rat pożyczki;
   • wsparcie w procesie zarządzania Przedstawicielami udzielającymi pożyczek gotówkowych;
   • wsparcie przy opracowaniu i zmianach do procedur i polityk w zakresie kontroli jak i mających na celu wzrost efektywności spłat należności pożyczkowych przed rozpoczęciem procesu windykacji należności;
   • inne czynności z zakresu wsparcia operacyjnego procesu udzielania i obsługi spłat należności z tytułu pożyczek gotówkowych (np. w zakresie procedur i procesu ewidencjonowania spłat, monitorowania nadpłat, w zakresie strategii efektywnego kontaktu z pożyczkobiorcą zarządzanie skargami pożyczkobiorców);
2. w odniesieniu do procedur i procesu zarządzania ryzykiem (w szczególności kredytowym):
   • wsparcie w procesie ustalania i aktualizacji założeń polityki kredytowej;
   • wsparcie w opracowaniu założeń modelu scoringu tzw. behawioralnego ;
   • wsparcie w odniesieniu do zmian modeli scoringu aplikacyjnego ;
   • wsparcie w procesie weryfikacji, aktualizacji i walidacji modeli scoringowych;
   • bieżące wsparcie w odniesieniu do procesu oceny ryzyka;
   • wsparcie w procesie kalkulacji rezerw na złe długi (wynikających z ekspozycji kredytowej);
   • wsparcie w procesie rozwoju polityk kredytowych P. w odniesieniu do poszczególnych oddziałów, w tym udział w dostosowywaniu (indywidualizacji) kart scoringowych oddziałów;
   • wsparcie w przygotowywaniu na bazie tygodniowej i miesięcznej analiz działalności w zakresie udzielania pożyczek w celu minimalizacji ryzyka operacyjnego;
   • wsparcie w zakresie procedur i procesu wykrywania i zapobiegania defraudacji dokonywanych przez Przedstawicieli zarówno przy udziale Klientów jak i bez;
   • wsparcie w zbieraniu, przetwarzaniu oraz udostępnianiu informacji na temat ryzyk występujących na rynkach finansowych, w celu umożliwieniu Wnioskodawcy analizy, czy tego rodzaju ryzyka go dotyczą:
   • wsparcie w opracowywaniu i aktualizacji polityk i procedur mających umożliwić ograniczenie ryzyka P. w odniesieniu do poszczególnych procesów w Spółce;
   • wsparcie procesu kontroli efektywności udzielania pożyczek gotówkowych;
   • wsparcie w zakresie zapewnienia efektywności prowadzenia biznesu finansowego - np. w zakresie przeglądu poziomu ponoszonych kosztów i uzyskiwanych przychodów, negocjacji z dostawcami;
   • wsparcie w zakresie zarządzania ryzykiem przetrwania ciągłości działalności;
   • bieżące wsparcie konsultacyjne w sprawach związanych z zarządzeniem ryzykiem;
   • wsparcie w zakresie zarządzania ryzykiem przerwania ciągłości działalności;
   • bieżące wsparcie konsultacyjne w sprawach związanych z zarządzaniem ryzykiem;
3. w odniesieniu do procesu obsługi trudnego Klienta:
   • wsparcie w zakresie zasad i metodologii kontaktu z Klientem naruszającym harmonogram spłat;
   • wsparcie w zakresie zwiększenia efektywności spłacalności należności w zaległościach;
   • wsparcie w procesie opracowania analiz Klientów oraz pożyczek w zaległościach;
4. w odniesieniu do konstrukcji produktu (pożyczki):
   • bieżące wsparcie w odniesieniu do metodologii świadczenia usług finansowych (m.in. w aktualizacji stosowanych procedur działania);
   • wsparcie działu operacyjnego w opracowywaniu założeń świadczonych usług finansowych (przy wykorzystaniu doświadczeń z innych rynków);
   • wsparcie w odniesieniu do istotnych aspektów procesu udzielania i obsługi pożyczek gotówkowych (w ramach centralizacji procesów dotyczących działalności operacyjnej Grupy);
   • wsparcie w zakresie konstrukcji produktu finansowego (pożyczki) spełniającego oczekiwania klienta oraz warunki wymagane regulacjami.

Dodatkowo oprócz czynności wymienionych powyżej, Usługodawca udziela Wnioskodawcy wsparcia w postaci szeregu czynności administracyjnych, nieodłącznie związanych z działaniem P. w sektorze usług finansowych, w szczególności:

• nadzór i pomoc w procesie budżetowania, w tym określania adekwatnego poziomu zyskowności z tytułu usług udzielania pożyczek;
• wsparcie w zakresie zmian w prawie wspólnotowym lub innych kwestii prawnych i podatkowych mogących mieć wpływ na działalności P. w zakresie udzielania pożyczek gotówkowych (np. wspólnotowe regulacje dotyczące ochrony konsumenta);
• wsparcie procesu docierania do potencjalnego klienta z informacjami o usługach P.;
• wsparcie w zakresie obsługi kontroli zarówno wewnętrznych jak i zewnętrznych;
• wsparcie w zakresie procesu i procedur zarządzania Przedstawicielami udzielającymi pożyczek oraz pracownikami P.;
• wsparcie procesu szkolenia pracowników i Przedstawicieli P.;
• wsparcie w procesie przetwarzania danych finansowych związanych z udzielanymi pożyczkami gotówkowymi.

Z tytułu nabywania opisanej powyżej Usługi wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek P. wypłaca Spółce B. określone wynagrodzenie. Wynagrodzenie kalkulowane jest w oparciu o koszty ponoszone przez poszczególne działy Spółki B. w związku z wykonywaniem czynności w ramach świadczonej przez Usługodawcę Usługi wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiona powyżej kompleksowa Usługa wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek nabywana przez Spółkę podlega zwolnieniu od VAT na gruncie Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, kompleksowa Usługa wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek nabywana przez Spółkę od Spółki B., objęta jest zakresem zwolnienia od podatku VAT na gruncie regulacji Ustawy o VAT, na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

1. Treść przepisów Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

Zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Z kolei zgodnie z przepisem art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41 artykułu 43, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Podsumowując, warunkami uznania danej usługi za spełniającą definicję usługi zwolnionej określonej w art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT są:

• usługa powinna stanowić element usługi wymienionej np. w art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT;

• usługa ta stanowi odrębną całość;

• jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia usługi wymienionej np. w art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Usługa wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek spełnia powyższe warunki, a co za tym idzie korzysta ze zwolnienia z VAT na mocy art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. Usługa bowiem: stanowi element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, użycie przez ustawodawcę pojęcia stanowiącej element nie powinno być rozumiane jako samodzielny warunek. Użyte pojęcie ma jedynie na celu wykazanie relacji pomiędzy usługą finansową, a jej częścią składową, która podzieli jej klasyfikację na gruncie VAT, gdy będzie stanowiła odrębną całość, właściwą dla transakcji zwolnionych oraz niezbędną dla jej wykonania.

Nawet gdyby jednak przyjąć założenie, iż jednym z warunków zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT jest warunek, by dana usługa stanowiła element usługi zwolnionej wymienionej np. w art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT, warunek ten jest zdaniem Wnioskodawcy spełniony w stosunku do Usługi wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek.

Skoro bowiem czynności wchodzące w skład Usługi wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek mogą być (i zazwyczaj są) wykonywane samodzielnie przez instytucje finansowe (np. banki) i stanowią element potrzebny do świadczenia usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT, należy uznać je za element usług wymienionych w tym przepisie.

Należy wskazać, iż w modelach biznesowych przyjętych przez inne podmioty świadczące usługi finansowe, większość czynności wchodzących w skład Usługi wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek, wykonywana jest bezpośrednio przez pracowników takich podmiotów. W takim przypadku, czynności te traktowane są jako integralne i istotne elementy świadczonych przez te podmioty usług przewidzianych m.in. wskazanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT, podlegających zwolnieniu od VAT. Natomiast w modelu biznesowym przyjętym przez Grupę wykonanie określonych w ramach Usługi wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek czynności zostało wydzielone do Spółki B. W opinii Wnioskodawcy nabywanie czynności wchodzących w skład Usługi wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek, zamiast wykonywania ich przez pracowników P., nie może decydować o innym traktowaniu przedmiotowej Usługi dla celów VAT. W szczególności, Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż zwolnienie przewidziane przez ustawodawcę dla usług finansowych jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie przedmiotowo-podmiotowym jak w przypadku m.in. usług w zakresie opieki medycznej. W konsekwencji możliwość stosowania zwolnienia nie została ograniczona do podmiotów bankowych, czy też para bankowych (np. spółdzielcze kasy oszczędnościowe):

• stanowi odrębną całość, o czym przesądza możliwość wyodrębnienia spójnego katalogu czynności wykonywanych przez Spółkę B., składających się na Usługę i określonych zawartą Umową.
• jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia usługi wymienionej np. art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT.

Zgodnie z definicją słownikową słowo właściwy oznacza (1) , (2) , (3) , (4) , (5) , (6) praw. .

W kontekście przepisów Ustawy o VAT, za właściwy element usługi należy uważać element charakterystyczny dla kogoś lub czegoś. Wszystkie czynności podejmowane w ramach świadczenia przedmiotowej Usługi wsparcia procesu, udzielania i obsługi pożyczek realizowane są w ścisłym związku z działalnością wykonywaną przez P.(tj. świadczeniem usług finansowych). Podejmowane przez Spółkę B. czynności mają na celu wsparcie tej działalności w obszarze zarządzania przez P. m.in. ryzykiem, procesem udzielenia pożyczek i ich późniejszej obsługi, czy też obsługi Klienta. Na podstawie powyższego należy przyjąć, iż przedmiotowa Usługa świadczona przez Spółkę B. jest charakterystyczna (właściwa) dla usług związanych z usługami udzielania pożyczek, gdyż w przypadku sprzedaży innych usług przez P. owa Usługa nie miałaby racji bytu i nie byłaby nabywana.

Niezbędność obrazuje również relacja pomiędzy usługą świadczoną przez Wnioskodawcę a Usługą przez niego nabywaną od Spółki B. - świadczenie przez P. zaprezentowanych w stanie faktycznym usług finansowych pociąga za sobą konieczność zakupu Usługi wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek. Innymi słowy z punktu widzenia Spółki nabycie przez P. Usługi wsparcia procesu udzielenia i obsługi pożyczek umożliwia świadczenie usług finansowych, tj. w praktyce P. nie mógłby oferować i świadczyć usług finansowych w obecnym zakresie bez wsparcia Spółki B.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe argumenty, zdaniem Wnioskodawcy, nabywana Usługa wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek stanowi usługę odrębną, właściwą oraz niezbędną do świadczenia usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT, stanowiąc tym samym element usługi określonej w tym przepisie. W konsekwencji, przedmiotowa Usługa podlega zwolnieniu od VAT na gruncie Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

1. Stanowisko sądów administracyjnych

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdza również szereg orzeczeń sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 8 maja 2012 r. (sygn. I Sa/Kr 67/12) Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Krakowie odniósł się do kwestii czy usługa wsparcia merytorycznego (w formie analiz, konsultacji oraz rekomendacji) w procesie zarządzania ryzykiem przez Bank, w szczególności ryzykiem kredytowym, podlega zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT. W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd wskazał, że () przykładowe działania Banku polegające na tworzeniu a przede wszystkim wykorzystywaniu modeli ratingowych i scoringowych trudno uznać za Ministrem Finansów za usługi, które nie obejmują funkcji charakterystycznych dla usługi zwolnionej od podatku VAT świadczonej przez Bank. Niosą one w sobie istotne cechy takiej działalności, dotykające jej istoty (jądra), swoiste esentialia jakim jest udzielanie kredytów i pożyczek. Są to przecież działania charakterystyczne dla działalności bankowej na co sam Bank zwrócił uwagę odwołując się do przepisów Prawa bankowego.

W kolejnym wyroku z dnia 18 kwietnia 2012 r. (sygn. I SA/Wr 188/12) WSA we Wrocławiu odniósł się do kwestii czy na mocy art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi wsparcia w zakresie oceny i monitorowania ryzyka, jako usługi będące elementem usługi finansowej, stanowiące odrębną całość, niezbędne i właściwe do świadczenia usługi finansowej. W uzasadnieniu wyroku czytamy, że Reasumując: usługi wsparcia w zakresie oceny i monitorowania ryzyka pożyczkowego (kredytowego), korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 13 u.p.t.u., jako usługi będące elementem usługi finansowej, określonej w art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u. (usługi udzielania pożyczek pieniężnych), stanowiące odrębną całość, niezbędne i właściwe do świadczenia tej usługi finansowej. Ponadto Sąd wskazał, iż Jak słusznie zauważa strona, usługi oceny i monitorowania ryzyka są na tyle ściśle związane z usługami finansowymi, że ich wykonywanie w oderwaniu od tych usług pozbawione byłoby ekonomicznego sensu i że wykonywanie przez potencjalnego usługobiorcę działalności w zakresie udzielania pożyczek skutkuje koniecznością nabycia tych usług. W ocenie Sądu, usługi, jakie Bank zamierza świadczyć na rzecz spółki z grupy, stanowiące usługi zarządzania ryzykiem pożyczkowym (kredytowym), są charakterystyczne dla usługi głównej, tj. działalności polegającej na udzieleniu pożyczek pieniężnych, gdyż realizują cele usługi zasadniczej, pełnią specyficzne (istotne) funkcje charakteryzujące usługi finansowe, wiążą się nierozerwalnie z istotą instytucji pożyczki, tj. z jej udzieleniem.

Zasadnym wydaje się również przywołanie argumentacji WSA w Warszawie, który w wyroku z dnia 16 kwietnia 2012 r. (sygn. III SA/Wa 2113/11) odniósł się do kwestii zwolnienia z podatku VAT usług nabywanych przez Bank w celu świadczenia usług finansowych. Uchylając interpretację organu podatkowego Sąd wskazał, że Warto także powołać się na argumentację przedstawioną przez Skarżącą, dotyczącą zamiaru stron tj. w celu jaki strony transakcji chcą osiągnąć w ramach realizacji odpowiedniego świadczenia. Cel ten winno się analizować z perspektywy interesów nabywcy usługi. Z punktu widzenia usługodawcy celem świadczenia będzie, bowiem zawsze zrealizowanie zysku. (...) Za racjonalne przyjąć należy stanowisko Skarżącej, iż z uwagi na fakt, iż każda działalność związana z obiegiem gotówki obarczona jest wysokim stopniem ryzyka, intencją usługodawcy jest bezsprzecznie zminimalizowanie tego ryzyka.

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż cytowane powyżej orzeczenia wpisują się w linię wyroków sądów administracyjnych, które przedstawiają wykładnię przepisów powoływanych przez Spółkę i dokonującą interpretacji warunków zwolnienia od podatku VAT przewidzianych przepisem art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. Opierając się wskazówkach sformułowanych w przytoczonych wyrokach przez WSA, zdaniem Wnioskodawcy, jedyną możliwą konkluzją jest uznanie nabywanej przez niego usługi za usługę spełniającą kryteria niezbędne do objęcia jej zakresem zwolnienia od VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy zaprezentowanego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ww. ustawy stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, a jednym z nich jest zwolnienie od podatku usługi udzielania kredytów, pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT).

W myśl art. 43 ust. 13 ustawy, powyższe zwolnienie stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Z art. 43 ust. 14 wynika, że przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

W przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca nabywa usługę wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek, która polega na wsparciu dotyczącym kluczowych dla działalności Wnioskodawcy obszarów, tj. procedury i procesu udzielania pożyczki i obsługi spłaty należności pożyczkowych, procedury i procesu zarządzania ryzykiem (w szczególności kredytowym), procesu obsługi trudnego klienta, konstrukcji produktu (pożyczki). Szczegółowo do poszczególnych czynności należą:

• w odniesieniu do procedur i procesu udzielania pożyczki i obsługi spłat należności pożyczkowych - monitorowanie na bazie tygodniowej oraz miesięcznej rozliczeń obiegu gotówkowego związanego z udzielanymi pożyczkami, wsparcie w procesie przygotowywania na bazie tygodniowej oraz miesięcznej bilansu rozliczeń Przedstawicieli uwzględniającego kwoty udzielonych przez nich pożyczek gotówkowych oraz zarejestrowanych przez Przedstawicieli spłat rat należności pożyczkowych, wsparcie w zestawianiu stanu ilości gotówki w obiegu (posiadanej przez Przedstawicieli) z jej stanem na rachunkach bankowych, wykorzystywanych da rozliczeń spłat pożyczek, wsparcia w zestawianiu salda rachunku należności pożyczkowej Klienta z ewidencją spłat rat pożyczki, wsparcie w procesie zarządzania Przedstawicielami udzielającymi pożyczek gotówkowych, wsparcie przy opracowaniu i zmianach do procedur i polityk w zakresie kontroli jak i mających na celu wzrost efektywności spłat należności pożyczkowych przed rozpoczęciem procesu windykacji należności, inne czynności z zakresu wsparcia operacyjnego procesu udzielania i obsługi spłat należności z tytułu pożyczek gotówkowych (np. w zakresie procedur i procesu ewidencjonowania spłat, monitorowania nadpłat, w zakresie strategii efektywnego kontaktu z pożyczkobiorcą zarządzanie skargami pożyczkobiorców);
• w odniesieniu do procedur i procesu zarządzania ryzykiem (w szczególności kredytowym) - wsparcie w procesie ustalania i aktualizacji założeń polityki kredytowej, wsparcie w opracowaniu założeń model scoringu tzw. behawioralnego , wsparcie w odniesieniu do zmian modeli scoringu aplikacyjnego , wsparcie w procesie weryfikacji, aktualizacji i walidacji modeli scoringowych, bieżące wsparcie w odniesieniu do procesu oceny ryzyka, wsparcie w procesie kalkulacji rezerw na złe długi (wynikających z ekspozycji kredytowej), wsparcie w procesie rozwoju polityk kredytowych P. w odniesieniu do poszczególnych oddziałów, w tym udział w dostosowywaniu (indywidualizacji) kart scoringowych oddziałów, wsparcie w przygotowywaniu na bazie tygodniowej i miesięcznej analiz działalności w zakresie udzielania pożyczek w celu minimalizacji ryzyka operacyjnego, wsparcia w zakresie procedur i procesu wykrywania i zapobiegania defraudacji dokonywanych przez Przedstawicieli zarówno przy udziale Klientów jak i bez, wsparcie w zbieraniu, przetwarzaniu oraz udostępnianiu informacji na temat ryzyk występujących na rynkach finansowych, w celu umożliwieniu Wnioskodawcy analizy, czy tego rodzaju ryzyka go dotyczą, wsparcie w opracowywaniu i aktualizacji polityk i procedur mających umożliwić ograniczenie ryzyka P. w odniesieniu do poszczególnych procesów w Spółce, wsparcia procesu kontroli efektywności udzielania pożyczek gotówkowych, wsparcie w zakresie zapewnienia efektywności prowadzenia biznesu finansowego - np. w zakresie przeglądu poziomu ponoszonych kosztów i uzyskiwanych przychodów, negocjacji z dostawcami, wsparcie w zakresie zarządzania ryzykiem przetrwania ciągłości działalności, bieżące wsparcie konsultacyjne w sprawach związanych z zarządzeniem ryzykiem, wsparcie w zakresie zarządzania ryzykiem przerwania ciągłości działalności, bieżące wsparcie konsultacyjne w sprawach związanych z zarządzaniem ryzykiem;
• w odniesieniu do procesu obsługi trudnego Klienta - wsparcie w zakresie zasad i metodologii kontaktu z Klientem naruszającym harmonogram spłat, wsparcie w zakresie zwiększenia efektywności spłacalności należności w zaległościach, wsparcie w procesie opracowania analiz Klientów oraz pożyczek w zaległościach;
• w odniesieniu do konstrukcji produktu (pożyczki) - bieżące wsparcie w odniesieniu do metodologii świadczenia usług finansowych (m.in. w aktualizacji stosowanych procedur działania), wsparcie działu operacyjnego w opracowywaniu założeń świadczonych usług finansowych (przy wykorzystaniu doświadczeń z innych rynków), wsparcie w odniesieniu do istotnych aspektów procesu udzielania i obsługi pożyczek gotówkowych (w ramach centralizacji procesów dotyczących działalności operacyjnej Grupy), wsparcie w zakresie konstrukcji produktu finansowego (pożyczki) spełniającego oczekiwania klienta oraz warunki wymagane regulacjami.

Dodatkowo oprócz czynności wymienionych powyżej, Usługodawca udziela Wnioskodawcy wsparcia w postaci szeregu czynności administracyjnych, nieodłącznie związanych z działaniem Wnioskodawcy w sektorze usług finansowych, w szczególności: nadzór i pomoc w procesie budżetowania, w tym określania adekwatnego poziomu zyskowności z tytułu usług udzielania pożyczek, wsparcie w zakresie zmian w prawie wspólnotowym lub innych kwestii prawnych i podatkowych mogących mię wpływ na działalności P. w zakresie udzielania pożyczek gotówkowych (np. wspólnotowe regulacje dotyczące ochrony konsumenta), wsparcie procesu docierania do potencjalnego klienta z informacjami o usługach P., wsparcie w zakresie obsługi kontroli zarówno wewnętrznych jak i zewnętrznych, wsparcie w zakresie procesu i procedur zarządzania Przedstawicielami udzielającymi pożyczek oraz pracownikami P., wsparcie procesu szkolenia pracowników i Przedstawicieli P., wsparcie w procesie przetwarzania danych finansowych związanych z udzielanymi pożyczkami gotówkowymi. Z tytułu nabywania opisanej powyżej Usługi wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek Wnioskodawca wypłaca Spółce B. określone wynagrodzenie. Wynagrodzenie kalkulowane jest w oparciu o koszty ponoszone przez poszczególne działy Spółki B. w związku z wykonywaniem czynności w ramach świadczonej przez Usługodawcę Usługi wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Biorąc pod uwagę opisaną we wniosku treść stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż Usługa wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek świadczona przez Usługodawcę na rzecz Wnioskodawcy nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, bowiem z treści tego przepisu wynika, iż zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, natomiast z treści wniosku wynika, iż nabywana Usługa wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek ma za zadanie wspieranie działalności finansowej wykonywanej przez Spółkę. Zatem usługa wspierająca usługi finansowe nawet w zakresie udzielania pożyczek nie może zostać de facto uznana za takową usługę. Co za tym idzie Usługa wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek, którą nabywa Wnioskodawca nie jest usługą zwolnioną z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, gdyż nie jest usługą w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, czy też usługą zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż kompleksowa Usługa wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek nabywana przez Spółkę od Spółki Brytyjskiej, objęta jest zakresem zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Jak słusznie zauważa Wnioskodawca warunkiem objęcia danej usługi zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy jest łączne spełnienie określonych kryteriów, tj. dana usługa musi:

1. stanowić element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 37-41 ustawy;
2. stanowić odrębną całość;
3. być właściwą i niezbędną do świadczenia usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 37-41 ustawy.

Powyższy przepis wprowadzający zwolnienie dla usług stanowiących część składową zwolnionych usług finansowych (art. 43 ust. 13 ustawy) jest odzwierciedleniem tez wynikających z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) odnoszącego się do kwestii zastosowania zwolnienia dla części składowej usługi finansowej wykonywanej przez podmiot trzeci. W wyroku w sprawie C-2/95 SDC TSUE podkreślił bowiem, iż aby usługi pomocnicze dla usług finansowych mogły korzystać ze zwolnienia muszą, w szerokim ujęciu, tworzyć odrębną całość, spełniając w efekcie szczególne, zasadnicze funkcje opisanej usługi (...). Usługę zwolnioną z podatku na podstawie przepisów dyrektywy należy odróżnić od zwykłej fizycznej lub technicznej dostawy, takiej jak udostępnienie bankowi systemu obsługi danych."

Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Trybunał w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd. W wyroku tym TSUE stwierdził, iż obrót papierami wartościowymi polega na działaniach zmieniających sytuację prawną i finansową między stronami i działania te są porównywalne do przypadków przeniesienia lub płatności. Dostawa zwykłej usługi technicznej lub administracyjnej, nie zmieniającej sytuacji prawnej lub finansowej nie wydaje się więc być objęta zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5 Szóstej dyrektywy () Wynika z tego więc, że usługi o charakterze administracyjnym nie zmieniające prawnej bądź finansowej pozycji stron nie są objęte zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5.

Warunek wypełniania specyficznych i istotnych funkcji usługi głównej przez usługę pomocniczą, uprawniający tą ostatnią do zwolnienia od podatku, był również przywoływany w innych wyrokach TSUE, np.: w sprawach C-169/04 (pkt 70 i 71), C-350/10 (pkt 24 i 27).

Zgodzić się również należy ze stwierdzeniem Spółki, iż możliwość zastosowania zwolnienia nie została ograniczona do podmiotów bankowych czy też para bankowych. Wskazać należy, iż w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), Trybunał stwierdził, iż zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez Bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem. Konkludując można stwierdzić, że wg TSUE usługa finansowa świadczona przez podmiot trzeci nie traci w przedmiotowej sytuacji przymiotu takiej usługi.

Zatem dla zastosowania zwolnienia od podatku w przypadku usług pomocniczych do usług finansowych istotne jest to, aby określona usługa stanowiła element usługi finansowej oraz stanowiąc odrębną całość, zmierzała (była niezbędna) do realizacji zasadniczych funkcji usługi finansowej objętej zwolnieniem oraz była właściwa dla usługi głównej. W opinii tut. Organu, nabywana Usługa wsparcia procesu udzielania i obsługi pożyczek opisana we wniosku owszem stanowi odrębną usługę od usługi, której przedmiotem są usługi udzielania pożyczek, jest niezbędna do wykonywania usługi finansowej świadczonej przez Wnioskodawcę. Jednakże przepis art. 43 ust. 13 ustawy dotyczący zwolnienia wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być właściwe, specyficzne dla usługi podstawowej tj. usługi finansowej świadczonej przez Wnioskodawcę. Co znaczy zatem, że usługa musi być właściwa. Właściwe w semantycznym znaczeniu oznacza tyle co zgodnie z jakąś normą, przepisami itp., charakterystyczne dla kogoś lub czegoś, mające najbardziej typowe, charakterystyczne cechy dla danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk; nie rzekome, nie fałszywie, prawdziwe, powołane prawnie do jakiś zadań kompetentne (B. Dunaj, Popularny słownik języka polskiego, Warszawa 2000, s. 787). Połączenie użytego w art. 43 ust. 13 VAT słowa właściwe z usługami opisanymi w art. 43 ust. 1 pkt 38, prowadzi do wniosku, wedle którego z podanych wyżej znaczeń słowa właściwe istotne znaczenie dla dokonania prawidłowej wykładni przepisu art. 43 ust. 13 ustawy będą miały tylko niektóre z nich, a mianowicie słowa charakterystyczny dla kogoś lub czegoś, stanowiący najważniejszą część czegoś, mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów lub zjawisk. Aby zatem uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić odrębną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. Tym samym w przedmiotowej sprawie nabywanej przez Wnioskodawcę Usługi nie można uznać za usługę właściwą, gdyż nie obejmuje ona funkcji charakterystycznych dla usługi finansowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez Wnioskodawcę w zakresie udzielania pożyczek. W ocenie tut. Organu, elementy składowe nabywanej Usługi stanowią narzędzia i metodologię pracy wspomagającą proces doboru właściwych procedur, które mają prowadzić do efektywniejszego rozwoju działalności Wnioskodawcy. W ocenie tut. Organu, trudno dopatrywać się cech istotnych dla usług finansowych wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy w czynnościach wymienionych szczegółowo we wniosku, np. w odniesieniu do procedur udzielania pożyczki i obsługi spłaty należności pożyczkowych czynności takie jak monitorowanie na bazie tygodniowej oraz miesięcznej rozliczeń obiegu gotówkowego, wsparcie w procesie przygotowywania na bazie tygodniowej oraz miesięcznej bilansu rozliczeń Przedstawicieli uwzględniającego kwoty udzielonych przez nich pożyczek, wsparcie w zestawieniu stanu gotówki w obiegu, wsparcie w procesie zarządzania Przedstawicielami udzielającymi pożyczek, wsparcie przy opracowywaniu i zmianach do procedur i polityk w zakresie kontroli mających na celu wzrost efektywności spłat należności przed rozpoczęciem procesu windykacji należności są jedynie czynnościami technicznymi polegającymi na nadzorowaniu przebiegu usług finansowych. Czynności w odniesieniu do procedur i procesu zarządzania ryzykiem wymieniowe we wniosku, m.in. takie jak wsparcie w procesie ustalania i aktualizacji założeń polityki kredytowej, wsparcie w opracowaniu założeń modelu scoringu tzw. behawioralnego, wsparcie w odniesieniu do zmian modeli scoringu aplikacyjnego, wsparcie w procesie weryfikacji, aktualizacji i walidacji modeli scoringowych, bieżące wsparcie w odniesieniu do procesu oceny ryzyka, wsparcie w procesie rozwoju polityk kredytowych P.w odniesieniu do poszczególnych oddziałów i inne wymienione we wniosku, w opinii Organu są czynnościami mającymi wpływ na właściwe zarządzanie działalnością Wnioskodawcy, pozwalające na osiągnięcie maksymalnego zysku. Również czynności opisane we wniosku w odniesieniu do procesu obsługi klienta i konstrukcji produktu oraz czynności administracyjne, w ocenie Organu są czynnościami techniczno-administracyjnymi, które mają bezpośrednio wpływ na działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę, pozwalają na lepsze planowanie działalności, na konkurencyjność Wnioskodawcy, lecz nie noszą cech usług finansowych wykonywanych przez Wnioskodawcę. Zatem Wnioskodawca nie nabywa usługi finansowej zwolnionej z podatku VAT o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 37-41 ani też usługi, która byłaby właściwa dla usługi głównej, której przedmiotem jest udzielanie pożyczek, w rozumieniu cyt. wyżej orzeczeń TSUE, co za tym idzie nie można stwierdzić, iż nabywane przez Wnioskodawcę usługi stanowią element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, który jest właściwy do świadczenia usługi zwolnionej.

W konsekwencji nabywana przez Wnioskodawcę usługa nie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT i ze względu, na to, iż prawodawca nie przewidział dla niej preferencyjnej stawki będzie opodatkowana podstawową tj. 23% stawką podatku od towarów i usług.

Strona powołuje się w niniejszej sprawie na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 08 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 67/12 oraz na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 188/12 (wyrok nieprawomocny). Odnosząc się do powołanych orzeczeń wskazać należy, iż organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy i dotyczą tylko danej sprawy. W związku z tym nie mogą stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy. Ponadto, z dwóch powołanych przez Spółkę wyroków nie należy wyciągać wniosku o ukształtowaniu się określonej linii orzeczniczej. Kształtowanie się orzecznictwa jest procesem rozłożonym w czasie i co do zasady wymaga większej liczby wyroków poszczególnych składów orzekających. Odnośnie powołanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III Sa/Wa 2113/11 stwierdzić należy, iż zapadł on w innym stanie faktycznym niż w analizowanej sprawie, mianowicie wyrok ten dotyczy usług Cash processingu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 578 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie