Temat interpretacji

W przypadku dokonywanych przez Wnioskodawcę dostaw poszczególnych części Komory Intrex z kanałem spalin będziemy mieli do czynienia z odrębnymi dostawami, z których każda może być wyodrębniona co do daty i asortymentu. Z uwagi na fakt, iż przeniesienie praw do rozporządzania towarem jak właściciel nastąpi po dokonaniu dostawy każdego z elementów przedmiotowej komory, to tym samym dostaw tych nie będzie można fakturować na koniec każdego miesiąca jedną zbiorczą fakturą. Zatem Zainteresowany, zgodnie z wyżej powołanymi przepisami, zobowiązany będzie do wystawienia faktury po dokonaniu każdej z dostaw, nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2012 r. (data wpływu 1 czerwca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 sierpnia 2012 r. (data wpływu 17 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu wystawienia faktury dokumentującej dokonanie dostawy oraz obowiązku podatkowego dla tej dostawy jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu wystawienia faktury dokumentującej dokonanie dostawy Komory Intrex z kanałem spalin do Rosji oraz obowiązku podatkowego dla tej dostawy.

Pismem z dnia 13 sierpnia 2012 r. wniosek został uzupełniony o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego, opłatę oraz kwestie związane z reprezentacją.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Fabryka S.A. (zwana dalej Dostawcą) zamierza podpisać kontrakt na dostarczenie do Nabywcy (podmiot z Rosji zwany dalej Nabywcą, który nie prowadzi działalności w Polsce i nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce) kompletnej Dostawy w postaci Komory z kanałem spalin.

Odbiór elementów przez Nabywcę nastąpi zgodnie z kontraktem w siedzibie Dostawcy (FCA Dostawcy według Incoterms 2010) odpowiednio zabezpieczone do wysyłki oraz zgodnie z Wytycznymi Wysyłki i Oznakowania Nabywcy.

Rozpoczęcie fizycznych wysyłek w ramach podpisanego kontraktu planowane jest na czerwiec 2013 r. a zakończenie na sierpień 2013 r. (kompletna dostawa obejmuje wysyłkę i odprawę około 20 specjalistycznych samochodów ciężarowych). Odbiór całości prac nastąpi po zakończeniu całości wysyłek i podpisaniu protokołu zdawczo odbiorczego przez obydwie strony w sierpniu 2013 r. W zapisie planowanego kontraktu sprzedaż towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania) następuje dopiero po dokonaniu kompletnej dostawy (Komory Intrex z kanałem spalin przewożonych około 20 samochodami) i dokonaniu odbioru tej kompletnej dostawy przez Nabywcę tj. sierpień 2013 r. Nie dojdzie natomiast do sprzedaży jeżeli wysyłka będzie tylko częściowa (brak któregoś z elementów transportowanych powoduje bezużyteczność pozostałych części i niemożność dokonania odbioru) i nie zostanie zaakceptowana przez Nabywcę. Nie powstanie też do czasu zrealizowania kompletnej dostawy tytuł po stronie Dostawcy do żądania zapłaty i wystawienia faktury zgodnie z kontraktem a po stronie Nabywcy zobowiązanie do zapłaty. Zatem ostateczne przeniesienie praw do rozporządzania towarem nastąpi w sierpniu 2013 r. i to wówczas zgodnie z kontraktem ma zostać wystawiona faktura sprzedaży dla Nabywcy.

W piśmie z dnia 13 sierpnia 2012 r. Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wywóz ww. komory poza Unię Europejską zostanie potwierdzony przez urząd celny. Przedmiotowa komora będzie instalowana na terytorium Rosji, ale nie przez Wnioskodawcę, kontrakt dotyczy wyłącznie dostarczenia komory w częściach. Przeniesienie praw do rozporządzania towarem nastąpi po przetransportowaniu wszystkich części komory (tj. kompletnej dostawy). Instalacja komory nie stanowi prostych czynności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W związku z faktem, że kolejne wysyłki w ramach podpisanego kontraktu będą obejmowały wysyłki poszczególnych części całego kotła transportowane kilkoma lub kilkunastoma samochodami ciężarowymi w ramach danego miesiąca, czy całość kontraktu może zostać zafakturowana po zakończeniu całości dostawy i podpisaniu protokołu zdawczo-odbiorczego jedną zbiorczą fakturą, czy też na końcu każdego miesiąca za wysyłki dokonane fizycznie w przeciągu tego miesiąca...

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1. dostawcę lub na jego rzecz, lub
2. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

W zakresie momentu obowiązku podatkowego eksport towarów jest zrównany z typową dostawą towarów. Tak więc zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru. Z kolei jak stanowi art. 19 ust. 4 ustawy, gdy dostawa towarów powinna być potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towarów.

Zatem z powołanych przepisów wynika, że eksport towarów związany jest z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem. W zapisie planowanego kontraktu sprzedaż towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania) następuje dopiero po dokonaniu kompletnej dostawy (Komory Intrex z kanałem spalin przewożonych około 20 samochodami) i dokonaniu odbioru tej kompletnej dostawy tj. sierpień 2013. Nie dojdzie natomiast do sprzedaży jeżeli wysyłka będzie tylko częściowa (brak któregoś z elementów transportowanych powoduje bezużyteczność pozostałych części i niemożność dokonania odbioru) i nie zostanie zaakceptowana przez Nabywcę. Zatem ostateczne przeniesienie praw do rozporządzania towarem nastąpi w sierpniu 2013 r. i to wówczas zgodnie z kontraktem powinna zostać wystawiona faktura sprzedaży. Stąd obowiązek podatkowy od całości dostawy, tj. transportowanej 20 samochodami powstanie w momencie wystawienia faktury i zakończenia transportu tj. sierpniu 2013 r. Stawkę podatku 0% Spółka będzie mogła zastosować pod warunkiem posiadania dokumentów celnych, które będą wystawiane dla poszczególnych transportowanych towarów pojedynczymi samochodami. Jeżeli zatem kompletna dostawa zakończy się w sierpniu 2013 r. i nastąpi jej odbiór wraz z przeniesieniem praw do rozporządzania towarami, wówczas Spółka wykaże całość obrotu z tytułu eksportu towarów (rozpoczętego w czerwcu 2013 r.) ze stawką 0% pod warunkiem posiadania dokumentów celnych do całości dostawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez eksport towarów, zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy, rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1. dostawcę lub na jego rzecz, lub
2. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Mając na uwadze definicję eksportu, należy stwierdzić, że dla uznania danej czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

• musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w przepisach art. 7 ustawy,

• w konsekwencji tej czynności, nastąpić musi wywóz towaru z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),

• wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (tu: dostawa towaru) towar opuszcza terytorium kraju, celem dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek, powoduje iż nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi - art. 19 ust. 4 ustawy.

Przepisem regulującym wystawianie faktur jest art. 106 ustawy, gdzie w ust. 1 wskazuje się, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Zasady m.in. wystawiania faktur VAT uregulowane zostały szczegółowo w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) zwanym dalej rozporządzeniem.

Tak więc stosownie do § 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia, wystawiana przez podatnika faktura stwierdzająca sprzedaż powinna zawierać między innymi dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury.

Zgodnie z przepisem § 9 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT - zamierza podpisać kontrakt na dostarczenie do Nabywcy (podmiot z Rosji, który nie prowadzi działalności w Polsce i nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce) kompletnej Dostawy w postaci Komory Intrex z kanałem spalin.

Odbiór elementów przez Nabywcę nastąpi zgodnie z kontraktem w siedzibie Dostawcy (FCA Dostawcy według Incoterms 2010) odpowiednio zabezpieczone do wysyłki oraz zgodnie z Wytycznymi Wysyłki i Oznakowania Nabywcy.

Rozpoczęcie fizycznych wysyłek w ramach podpisanego kontraktu planowane jest na czerwiec 2013 r. a zakończenie na sierpień 2013 r. (kompletna dostawa obejmuje wysyłkę i odprawę około 20 specjalistycznych samochodów ciężarowych). Odbiór całości prac nastąpi po zakończeniu całości wysyłek i podpisaniu protokołu zdawczo odbiorczego przez obydwie strony w sierpniu 2013 r. Wywóz ww. komory poza Unię Europejską zostanie potwierdzony przez urząd celny. W zapisie planowanego kontraktu sprzedaż towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania) następuje dopiero po dokonaniu kompletnej dostawy i dokonaniu odbioru tej kompletnej dostawy przez Nabywcę tj. sierpień 2013 r. Nie powstanie też do czasu zrealizowania kompletnej dostawy tytuł po stronie Wnioskodawcy do żądania zapłaty i wystawienia faktury zgodnie z kontraktem a po stronie Nabywcy zobowiązanie do zapłaty. Zatem ostateczne przeniesienie praw do rozporządzania towarem nastąpi w sierpniu 2013 r. i to wówczas zgodnie z kontraktem ma zostać wystawiona faktura sprzedaży dla Nabywcy. Przedmiotowa komora będzie instalowana na terytorium Rosji, ale nie przez Wnioskodawcę, kontrakt dotyczy wyłącznie dostarczenia komory w częściach. Instalacja komory nie stanowi prostych czynności.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego należy wskazać, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nakładają na podatników obowiązek dokumentowania fakturą VAT każdej dostawy towarów.

Odnosząc się więc do wątpliwości Wnioskodawcy co do udokumentowania opisanej transakcji, to należy stwierdzić, iż wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy w świetle postanowień umowy zawartej między kontrahentami przeniesienie praw do rozporządzania towarem jak właściciel nie nastąpi po dokonaniu kompletnej dostawy, tj. po dokonaniu dostaw wszystkich elementów komory.

Należy bowiem podkreślić, iż jak wskazał Wnioskodawca kontrakt dotyczy wyłącznie części (elementów) komory. Instalacji tych części (elementów) nie będzie dokonywał Zainteresowany. A zatem należy stwierdzić, iż Wnioskodawca zobowiązał się jedynie do dostaw poszczególnych części komory. W konsekwencji, w ocenie tut. Organu, w świetle przedstawionych okoliczności, przeniesienie praw do rozporządzania jak właściciel nastąpi po dokonaniu dostawy każdej części (elementu) komory.

Bez wpływu na powyższą ocenę tut. Organu, pozostają okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę, że zgodnie z kontraktem do czasu zrealizowania kompletnej dostawy po stronie Zainteresowanego nie powstanie tytuł do żądania zapłaty i wystawienia faktury, a po stronie Nabywcy zobowiązanie do zapłaty. Należy bowiem podkreślić, iż jakkolwiek w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy, to jednak poczynione ustalenia muszą mieścić się w granicach wyznaczonych przez prawo. Postanowienia umów cywilnoprawnych nie mogą natomiast znosić istniejących obowiązków bądź ograniczać praw wynikających z przepisów prawa.

Także twierdzenia Wnioskodawcy, iż ostateczne przeniesienie prawa do rozporządzania towarem nastąpi w sierpniu 2013 r. nie mają znaczenia dla istoty sprawy, gdyż przepisy prawa w zakresie o podatku od towarów i usług nie wprowadzają podziału na wstępne czy ostateczne przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Natomiast z okoliczności przedstawionych we wniosku nie wynika, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel nastąpi dopiero po dokonaniu dostaw wszystkich elementów komory.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż w przypadku dokonywanych przez Wnioskodawcę dostaw poszczególnych części Komory Intrex z kanałem spalin będziemy mieli do czynienia z odrębnymi dostawami, z których każda może być wyodrębniona co do daty i asortymentu. Z uwagi na fakt, iż przeniesienie praw do rozporządzania towarem jak właściciel nastąpi po dokonaniu dostawy każdego z elementów przedmiotowej komory, to tym samym dostaw tych nie będzie można fakturować na koniec każdego miesiąca jedną zbiorczą fakturą. Zatem Zainteresowany, zgodnie z wyżej powołanymi przepisami, zobowiązany będzie do wystawienia faktury po dokonaniu każdej z dostaw, nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru.

Odnosząc się natomiast do kwestii powstania obowiązku podatkowego, to należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wystawienia faktury dokumentującej każdorazową dostawę poszczególnych elementów, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Dodatkowo tut. Organ zwraca uwagę, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, iż Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 199 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi