Temat interpretacji

Czy Spółka winna naliczyć podatek należny od wydawanych rzeczy dystrybutorom (np. od materiałów promocyjno - reklamowych), gdy ci potem dalej wydają te rzeczy innym osobom, przede wszystkim rolnikom, przy różnych okazjach? Czy Spółka powinna naliczyć podatek należny od wydania rzeczy (np. od materiałów promocyjno - reklamowych), zakupionych bezpośrednio przez dystrybutorów i wydawanych przez nich rolnikom lub innym osobom?

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 grudnia 2017 r. (data wpływu 20 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazanie przez Spółkę towarów na cele promocyjne - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazanie przez Spółkę towarów na cele promocyjne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Firma D. Sp. z o.o., zwana dalej Spółką, produkuje i sprzedaje mieszanki paszowe pełnoporcjowe, mieszanki uzupełniające (koncentraty), a także mieszanki mineralno-witaminowe (premiksy) i preparaty mlekozastępcze - zwane dalej łącznie paszami. Odbiorcami paszy są docelowo rolnicy - hodowcy zwierząt, które są karmione właśnie paszą.

Co do formy sprzedaży pasz to Spółka robi to w dwojaki sposób:

1. sprzedaje pasze bezpośrednio rolnikom
2. sprzedaje pasze sieci swoich dystrybutorów, którzy potem sprzedają je rolnikom.

Spółka ma bardzo rozbudowaną sieć dystrybutorów w kraju. Sprzedając im pasze Spółka wystawia na tę okoliczność faktury VAT, ponieważ są to podmioty gospodarcze, będące podatnikami podatku VAT. Dystrybutorzy sprzedając dalej pasze rolnikom albo wystawiają im faktury VAT (jak rolnicy są podatnikami podatku VAT), albo wystawiają im paragony fiskalne.

Rzeczą dość oczywistą jest, że Spółka jest zainteresowana jak największą sprzedażą pasz przez dystrybutorów, ponieważ jak oni sprzedadzą więcej paszy rolnikom, to z kolei ona im sprzeda więcej paszy, czyli będzie miała większe przychody. W związku z tym Spółka mocno współpracuje ze swoimi dystrybutorami w zakresie utrzymania i pozyskiwania rynku rolników (odbiorców pasz), co jest także uzasadnione dużą konkurencją na rynku pasz w Polsce. Ta współpraca Spółki z dystrybutorami przybiera różne formy i często jest sformalizowana stosownymi umowami.

Dystrybutorzy, oprócz samej sprzedaży pasz rolnikom, na mocy ustaleń poczynionych ze Spółką prowadzą na terenie swojej działalności (lokalnie) szeroko rozumiane działania marketingowe i inne mające na celu zachętę rolników do zakupów jak największej ilości pasz od nich (pasz zakupionych uprzednio przez dystrybutora od Spółki), albo zakupów bezpośrednio od Spółki.

W ramach programu rozwoju sieci dystrybucji produktów Spółki współpracujący z nią dystrybutorzy mogą liczyć na jej wsparcie aktywności marketingowych/promocyjnych (zwanej dalej aktywnością) mających na celu zwiększenie sprzedaży pasz Spółki oraz rozwój biznesu dystrybutora w oczekiwanym przez Spółkę kierunku - wsparcie do 50% poniesionych przez dystrybutora kosztów związanych z daną aktywnością, jednak nie więcej niż 2500 zł brutto średniomiesięcznie.

Program rozwoju sieci dystrybucji Spółki odbywa się w oparciu o instrukcję, którą Spółka nazwała instrukcją autoryzacji dystrybutora, a samo aplikowanie o takie wsparcie odbywa się poprzez wypełnienie wewnętrznego formularza. Instrukcja autoryzacji dystrybutora zakłada następujące warunki wsparcia przez Spółkę działań dystrybutora (w tym wspieranie jego aktywności):

1. dystrybutor współpracuje ze Spółką na podstawie ważnej Ogólnej Umowy Współpracy z Dystrybutorem (zwanej dalej UOW) i wypełnia jej warunki. UOW reguluje relacje Spółka - dystrybutor w zakresie handlu paszami.
2. dystrybutor posiada w magazynie produkty zgodne z Regionalną Sezonową Ofertą Spółki (zestawienie sezonowych produktów eksponowanych w magazynie dystrybutora zgodnie z wytycznymi Spółki).
3. dystrybutor eksponuje elementy wizerunkowe Spółki zgodnie z wytycznymi:
   • dba o estetykę, czystość i porządek w miejscach, w których obsługiwani są klienci,
   • minimum 1 flagę w nienagannym stanie z logo Spółki,
   • przy wejściu do głównego budynku dystrybutora standardową tablicę dystrybutora Spółki,
   • standardową tablicę dojazdową (na podstawie porozumienia ze specjalistą ds. sprzedaży dystrybucyjnej),
   • ekspozytory na produkty i ulotki np. stojaki na Animki. Ekspozytory powinny być zlokalizowane w dostępnym dla klienta miejscu, utrzymane w czystości, odpowiednio uzupełnione oraz używane zgodnie z ich przeznaczeniem.
4. dystrybutor realizuje politykę sprzedażową Spółki tj.:
   • posiada zabudżetowaną w okresach co najmniej półrocznych sprzedaż uzgodnioną ze specjalistą ds. sprzedaży dystrybucyjnej oraz realizuje zabudżetowane cele,
   • oferuje rozwiązania żywieniowe opracowane przez Spółkę,
   • spełnia standard Sklepu Paszowego (jeżeli posiada Sklep Paszowy) zgodnie z załącznikiem do instrukcji autoryzacji Standard Sklepu Paszowego,
   • realizuje politykę cenową spójną z polityką cenową Spółki - tj. promocje i zmiany cen przekłada na klientów końcowych,
   • uczestniczy w promocjach organizowanych przez Spółkę,
   • dystrybutor i/lub jego przedstawiciele handlowi pracują zgodnie ze standardem uzgodnionym ze specjalistą ds. sprzedaży dystrybucyjnej,
   • proaktywnie szuka nowych możliwości sprzedaży poprzez rozwój sieci podpunktów i pozyskiwanie nowych klientów oraz uczestnictwo lub organizację wydarzeń targowych dla hodowców zgodnie z ustaleniami poczynionymi ze specjalistą ds. sprzedaży dystrybucyjnej.
5. dystrybutor podejmuje działania prorozwojowe tj.:
   • uczestniczy w szkoleniach oferowanych przez Spółkę,
   • organizuje szkolenia techniczne dla klientów na bazie uzgodnień ze specjalistą ds. sprzedaży dystrybucyjnej,
   • korzysta z wiedzy technicznej doradców Spółki na bazie uzgodnień ze specjalistą ds. sprzedaży dystrybucyjnej.

Zasady współpracy z dystrybutorami oparte są także na umowach dotyczących świadczenia usług reklamowych/marketingowych przez dystrybutorów na rzecz Spółki. Umowy o świadczenie usług reklamowych/marketingowych są faktycznie dopełnieniem postanowień wynikających z UOW a przede wszystkim z instrukcji autoryzacji dystrybutora w zakresie warunków współpracy Spółki z dystrybutorem, przy czym samo podpisanie tych umów miało na celu tylko usankcjonowanie wystawiania przez dystrybutora faktur za usługi marketingowe na Spółkę za jego określone formy aktywności (wypełniające znamiona usług), o czym niżej, bo ta sfera nie jest w ww. dokumentach uregulowana dokładnie. Jest to innymi słowy uzupełnienie postanowień instrukcji autoryzacji dystrybutora w tym zakresie i w zasadzie nic więcej. Spółka uważa, iż aktywność dystrybutora to są jego szeroko rozumiane działania reklamowo-marketingowe na rzecz Spółki.

We wnioskach dystrybutorów do Spółki o wsparcie ich aktywności pojawiają się różne typy aktywności dystrybutora:

1. szkolenie dla klientów dystrybutora (rolników) - z wiedzy o stosowaniu produktów (pasz) Spółki oraz o żywieniu zwierząt; dystrybutor ponosi wszystkie koszty z tym związane, takie jak koszty cateringu, wynajem sali itd. i wystawia za to na Spółkę fakturę za usługę marketingową (to jest to wsparcie dla dystrybutora dla takiej aktywności).
2. lokalne targi plenerowe, dni otwarte u dystrybutora itd.; dystrybutor ponosi wszystkie koszty z tym związane (np, wynajem sali, stworzenie stoiska, hostessy, gadżety, nagrody w ewentualnych konkursach, nagłośnienie, dystrybucja zaproszeń itd.) i wystawia za to na Spółkę fakturę za usługę marketingową (to jest to wsparcie dla dystrybutora dla takiej aktywności).
3. otwarcia nowych punktów dystrybutorów; dystrybutor ponosi tutaj koszty cateringu, wynajmu parasoli, koszty zabaw z dziećmi i wystawia za to na Spółkę fakturę za usługę marketingową (to jest to wsparcie dla dystrybutora dla takiej aktywności).
4. tworzenie materiałów reklamowo-promocyjnych; dystrybutor zakupuje w tym celu konkretne dobra np. długopisy reklamowe, czapeczki - wszystko z logo Spółki - i jest to potem rozdawane w punkcie sprzedaży dystrybutora, na wizytach u klientów przedstawicieli dystrybutora, czy podczas jego spotkań z rolnikami. Są w tym także ulotki, czy foldery. Dystrybutor ponosi wszystkie koszty z tym związane i wystawia za to na Spółkę fakturę za usługę marketingową. Czasami sama Spółka dokonuje zakupu tych rzeczy i dostarcza je dystrybutorom, aby je wydał dalej, przede wszystkim rolnikom (to jest to wsparcie dla dystrybutora dla takiej aktywności).
5. imprezy wizerunkowe dla rolników takie jak bale, grille i pikniki; są tutaj koszty wynajmu pomieszczeń/terenów, zakupu żywności, usługi cateringowe itd. Dystrybutor ponosi te wszystkie koszty i wystawia za to na Spółkę fakturę za usługę marketingową (to jest to wsparcie dla dystrybutora dla takiej aktywności).
6. reklama w radiu/prasie; dystrybutor wykupuje w lokalnych mediach (radio, prasa) reklamę produktów (pasz) Spółki, przy czym jako miejsce sprzedaży jest podawana siedziba dystrybutora (jak to jest reklama w prasie to pojawia się tam logo Spółki). Dystrybutor ponosi wszystkie koszty z tym związane i wystawia za to na Spółkę fakturę za usługę marketingową (to jest to wsparcie dla dystrybutora dla takiej aktywności).
7. oklejanie auta/plandeka z logo; na samochodach dostawczych dystrybutorów są plandeki, na których są barwy i logo Spółki. Spółki zawsze dokonuje standaryzacji takiego rodzaju rzeczy. Dystrybutor ponosi wszystkie koszty z tym związane i wystawia za to na Spółkę fakturę za usługę marketingową (to jest to wsparcie dla dystrybutora dla takiej aktywności).
8. akcje promocyjne; w ramach sprzedaży pasz Spółki dystrybutor robi z tego sprzedaż premiową i dorzuca do pasz jakiś gadżet np. długopis. Dystrybutor ponosi wszystkie koszty z tym związane (w tym zakup owych gadżetów) i wystawia za to na Spółkę fakturę za usługę marketingową (to jest to wsparcie dla dystrybutora dla takiej aktywności).

Dystrybutorzy w składanych do Spółki wnioskach o wsparcie danej aktywności wskazują m.in. charakter wydarzenia, planowane działania oraz wydatki.

W sensie procedury to udzielenie wsparcia przez Spółkę dla aktywności dystrybutora wygląda następująco:

1. dystrybutor ma pomysł na aktywność lokalną wspierającą sprzedaż produktów Spółki.
2. dystrybutor przekazuje informację o pomyśle na aktywność do specjalisty ds. dystrybucji ze Spółki. Wskazuje we wniosku m.in. charakter wydarzenia, planowane działania oraz wydatki.
3. specjalista ds. dystrybucji w Spółce uzgadnia szczegóły aktywności i wspólnie z dystrybutorem wypełnia wniosek o dofinansowanie aktywności lokalnej dystrybutora, w którym dokonuje opisu aktywności, podaje elementy kosztowe wraz ze wskazaniem poziomu dofinansowania przez Spółkę, umieszcza informacje o spodziewanym zwrocie z tej aktywności w postaci ilości pozyskanych klientów, ilości pozyskanych ton sprzedaży oraz ocenia potencjał sprzedażowy i wizerunkowy aktywności.
4. specjalista ds. dystrybucji przesyła wniosek o dofinansowanie aktywności lokalnej dystrybutora do kierownika dz. marketingu do zaopiniowania i akceptacji dofinansowania.
5. kierownik dz. marketingu zapoznaje się z wnioskiem i:
   • w przypadku braków formalnych - zwraca się o uzupełnienie wniosku do specjalisty ds. dystrybucji, albo
   • w przypadku prawidłowości wniosku dokonuje oceny przydatności aktywności do rozwoju biznesu Spółki na terenie obsługiwanym przez dystrybutora.
6. jeżeli aktywność w ocenie kierownika dz. marketingu przysłuży się do rozwoju biznesu Spółki na terenie obsługiwanym przez dystrybutora to kierownik akceptuje poziom dofinansowania (dokonuje również oceny poziomu dofinansowania i może kwotę zweryfikować wydając decyzje o dofinansowaniu).
7. jeżeli aktywność nie rozwija biznesu Spółki kierownik działu marketingu odrzuca wniosek i na tym kończy się procedura.
8. w przypadku akceptacji dofinansowania dystrybutor przechodzi do realizacji aktywności ponosząc wszystkie koszty aktywności.
9. po zrealizowaniu aktywności dystrybutor zbiera dokumentację aktywności (faktury, zdjęcia itp.) i przekazuje ją specjaliście ds. dystrybucji.
10. specjalista ds. dystrybucji spisuje rezultaty aktywności w arkuszu rozliczenia, dołącza dokumentację otrzymaną od dystrybutora oraz przesyła to wszystko do kierownika dz. marketingu.
11. kierownik działu marketingu dokonuje oceny zgodności rozliczenia z wnioskiem i w przypadku takowej zgodności wydaje decyzję o zwrocie uzgodnionej części kosztów, jako dofinansowanie aktywności dystrybutora.
12. jeżeli nie ma zgodności rozliczenia aktywności z wnioskiem to kierownik prosi o uzupełnienie albo odmawia dofinansowania.
13. po uzyskaniu zgody na dofinansowanie dystrybutor wystawia fakturę VAT na zaakceptowaną kwotę dofinansowania na Spółkę powołując się na nr wniosku. Jest to właśnie faktura za usługi marketingowe. Jak sama Spółka dokonuje zakupu określonych rzeczy (np. materiałów reklamowo - promocyjnych), aby je potem dalej przekazać dystrybutorom (część takich towarów zostaje także w Spółce) to po prostu otrzymuje wystawioną fakturę VAT przez sprzedawcę takich rzeczy.
14. w przypadku zgodności faktury z wnioskiem akceptacja kierownika dz. marketingu zatwierdza płatność na rzecz dystrybutora.
15. dokumentacja rozliczonej aktywności jest archiwizowana elektronicznie przez kierownika działu marketingu.
    
    

Spółka nie prowadzi ewidencji osób obdarowanych, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1) ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania

(oznaczone jak we wniosku):
2. Czy Spółka winna naliczyć podatek należny od wydawanych rzeczy dystrybutorom (np. od materiałów promocyjno - reklamowych), gdy ci potem dalej wydają te rzeczy innym osobom, przede wszystkim rolnikom, przy różnych okazjach?
3. Czy Spółka powinna naliczyć podatek należny od wydania rzeczy (np. od materiałów promocyjno - reklamowych), zakupionych bezpośrednio przez dystrybutorów i wydawanych przez nich rolnikom lub innym osobom?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 2

Jak wynika z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednak jak wskazuje art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. przez odpłatną dostawę towarów, rozumie się również nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, a w szczególności

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne darowizny

• jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Należy wskazać, że powyższe regulacje nie dotyczą przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika (art. 7 ust. 3 ustawy o VAT). Stosownie do art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, przez prezenty o małej wartości należy rozumieć przekazywane przez podatnika jednej osobie towary

1. o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób.
2. których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów generalną przesłanką opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów jest przysługiwanie podatnikowi prawa do odliczenia podatku związanego z uzyskaniem przekazywanego przez podatnika nieodpłatnie towaru. Przy czym należy wskazać, że intencją ustawodawcy jest, aby opodatkowanie miało miejsce, jeśli podatnik miał prawo do odliczenia w związku z jakimkolwiek sposobem uzyskania tych towarów, tj. w wyniku wytworzenia, importu, nabycia.

Należy podkreślić, że w przypadku nieodpłatnego przekazania towaru nie ma znaczenia, czy podatnik z tego prawa do odliczenia skorzystał, czy też nie. Istotne jest tylko, czy podatnikowi prawo to przysługiwało. Albowiem prawo do odliczenia jest to prawo obiektywne - w przypadku gdy podatnik nabywa towar do wykonywania czynności opodatkowanej, to prawo mu przysługuje ex lege. Nie jest istotne, czy podatnik faktycznie skorzysta z tego prawa. Co więcej należy zaznaczyć, że przesłanką opodatkowania będzie także sytuacja, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego - o czym mówi wprost art. 7 ust. 2 in fine ustawy o VAT.

Przenosząc powyższe uwagi ogólne na analizowany problem trzeba najpierw odpowiedzieć na pytanie związane z odliczaniem podatku naliczonego przy nabyciu towarów (żeby potem odpowiedzieć na pytanie czy przy ich przekazaniu trzeba naliczyć podatek należny) - czy przy nabyciu różnego rodzaju towarów (przeznaczonych potem do wydawania rolnikom/innym osobom via dystrybutorzy) przez Spółkę może ona w ogóle odliczyć podatek naliczony od takich zakupów?

Odpowiadając na to pytanie stwierdzić trzeba, że Spółka może. co do zasady odliczać podatek naliczony od takich zakupów. Wynika to z tego, iż ten zakup ma się przełożyć na działalność gospodarczą, czyli na sprzedaż opodatkowaną (sprzedaż pasz). Innymi słowy, w następstwie tego wydatku ma się pojawić sprzedaż opodatkowana, a to daje prawo do odliczenia podatku naliczonego w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Odpowiedź na powyższe pytanie powoduje, iż wydawanie towarów przez Spółkę dystrybutorom będzie opodatkowane podatkiem VAT chyba, że będą to przypadki, kiedy to opodatkowanie nie występuje, wskazane w art. 7 ust. 3 i 4 ustawy o VAT. Innymi słowy, jak uznamy wydawane towary za próbki lub prezenty o małej wartości to mimo prawa do odliczenia podatku naliczanego przy ich zakupie nie trzeba będzie liczyć podatku należnego od ich wydania. Z przyczyn oczywistych nie można mówić w analizowanej sytuacji o próbkach. Jednak jak najbardziej można tutaj mówić o prezentach, gdyż osoby finalnie otrzymujące te rzeczy (najczęściej rolnicy) otrzymają przez dystrybutorów prezenty od Spółki. W związku z tym wystąpią tutaj następujące przypadki będące odpowiedzią na pytanie nr 2 niniejszego wniosku o interpretację

1. jeżeli Spółka wyda dystrybutorom towary o wartości netto przekraczającej 10 zł, (w chwili przekazania) to będzie musiała naliczyć podatek należny od takiego wydania towaru - bo nie prowadzi ewidencji osób obdarowanych.
2. jeżeli Spółka wyda dystrybutorom towary o wartości netto nie przekraczającej 10 zł, to nie będzie musiała naliczyć podatku należnego od takiego wydania.
3. przy wydawaniu wszelkiego rodzaju ulotek, folderów czy innych rzeczy nie mających wartości użytkowej dla nabywcy (konsumenta) Spółka nie będzie naliczać podatku należnego; takie jest stanowisko Ministerstwa Finansów w tej sprawie zawarte w broszurze informacyjnej Najważniejsze zmiany w podatku od towarów i usług od dnia 1 kwietnia 2013 r. opublikowanej na stronach internetowych MF.

Ad. 3

Spółka nie powinna liczyć podatku należnego od rzeczy (np. od materiałów promocyjno - reklamowych), zakupionych bezpośrednio przez dystrybutorów i wydawanych przez nich rolnikom lub innym osobom. Powód tego jest prozaiczny - Spółka nie wchodzi w posiadanie tych rzeczy (posiada je dystrybutor), dlatego siłą rzeczy nie może dokonać w ogóle ich dostawy, a co wyklucza rozważania na temat opodatkowania takiej dostawy (bo w Spółce nie ma takiej dostawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przez towary według art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 oraz w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ustawy.

Przepis art. 7 ust. 2 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne darowizny

• jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

W świetle art. 7 ust. 4 ustawy, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1. łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2. których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Natomiast, w myśl art. 7 ust. 7 ustawy VAT, przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1. ma na celu promocję tego towaru oraz
2. nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Jak wynika z powyższych uregulowań opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Wyjątkiem jest przekazanie towarów stanowiących prezenty o małej wartości lub próbki.

Nie jest więc opodatkowane podatkiem od towarów i usług przekazanie odbiorcom towarów, których jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazania towaru, nie przekracza 10,00 zł. Nie jest również opodatkowane przekazanie prezentów, których wartość mieści się w przedziale od 10,01 zł do 100,00 zł, jednak pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych. Spełnienie zatem którejkolwiek z powyżej wskazanych przesłanek pozwala na nieopodatkowywanie nieodpłatnych przekazań. Natomiast jeżeli wartość przekazanego towaru przekracza 100,00 zł podatnik ma obowiązek opodatkować wartość nieodpłatnego świadczenia.

Podkreślić w tym miejscu należy, że konstrukcja przewidziana w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy zakłada, że jeżeli wartość jednostkowa wydawanego towaru nie przekracza 10 zł, jego wydanie nie będzie podlegać opodatkowaniu niezależnie od tego komu zostały wydane towary i czy podatnik prowadzi ewidencję obdarowanych, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się m.in. sprzedażą pasz i robi to albo przez sprzedaż bezpośrednio rolnikom, albo przez sieć swoich dystrybutorów. Wnioskodawca jest zainteresowany jak największą sprzedażą pasz przez dystrybutorów. W związku z tym Wnioskodawca mocno współpracuje ze swoimi dystrybutorami w zakresie utrzymania i pozyskiwania rynku rolników (odbiorców pasz). Ta współpraca z dystrybutorami przybiera różne formy. Dystrybutorzy, oprócz samej sprzedaży pasz rolnikom, na mocy ustaleń poczynionych z Wnioskodawcą prowadzą na terenie swojej działalności (lokalnie) szeroko rozumiane działania marketingowe i inne mające na celu zachętę rolników do zakupów jak największej ilości pasz od nich (pasz zakupionych uprzednio przez dystrybutora od Spółki), albo zakupów bezpośrednio od Spółki. M.in. Dystrybutor zakupuje w tym celu konkretne dobra np. długopisy reklamowe, czapeczki - wszystko z logo Wnioskodawcy - i jest to potem rozdawane w punkcie sprzedaży dystrybutora, na wizytach u klientów przedstawicieli dystrybutora, czy podczas jego spotkań z rolnikami. Są w tym także ulotki, czy foldery. Dystrybutor ponosi wszystkie koszty z tym związane i wystawia za to na Wnioskodawcę fakturę za usługę marketingową. Czasami sam Wnioskodawca dokonuje zakupu tych rzeczy i dostarcza je dystrybutorom, aby je wydał dalej, przede wszystkim rolnikom.

W przypadku nieodpłatnego przekazania towaru istotnym jest rozstrzygnięcie czy Wnioskodawcy przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych towarów.

Podstawowa zasada dotycząca odliczania podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego itp.

Jak wynika z opisu sprawy wspólne działanie Wnioskodawcy (Spółki) oraz dystrybutorów ma zapewnić utrzymanie i pozyskiwanie rynku rolników, co ma się przełożyć na uzyskanie większych przychodów.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że zakup rzeczy wydanych dystrybutorom (np. materiały promocyjno reklamowe) ma pośredni związek z wykonywaną działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu. Nabywane przez Wnioskodawcę towary nie służą dalszej odsprzedaży, ani nie są wykorzystywane do wytworzenia wyrobów będących przedmiotem obrotu (co świadczyłoby o bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością), ale pośrednio poprzez promowanie firmy, reklamę firmy, przyczyniają się do generowania przez Spółkę obrotu, mają więc związek z wykonywaniem przez Spółkę czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, w odniesieniu do ww. wydatków, związanych z nabywaniem ww. towarów należy uznać, że mają one pośredni związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i czynnościami opodatkowanymi podatkiem. Tym samym Wnioskodawcy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z nabyciem ww. towarów promocyjnych, które są następnie przedmiotem nieodpłatnego wydania w ramach opisanych akcji promocyjnych.

Przy badaniu, czy nieodpłatnie przekazane towary w ogóle podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT należy również określić czy przekazywany towar ma wartość użytkową (konsumpcyjną) z punktu widzenia nabywcy. Jeżeli przekazywany nieodpłatnie towar nie miałby dla nabywcy żadnej wartości użytkowej (konsumpcyjnej) to wówczas przekazanie takiego towaru nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia wartości użytkowej (konsumpcyjnej). Zgodnie ze słownikową definicją (według Internetowego Słownika Języka Polskiego http://www.sjp.pwn.pl) wartość to ile coś jest warte pod względem materialnym; cecha tego, co jest dobre pod jakimś względem.

Z kolei użytkowy (według Internetowego Słownika Języka Polskiego http://www.sjp.pl) to: mający praktyczne zastosowanie, przeznaczony do użytku (np. drewno użytkowe), konsumpcja to wykorzystywanie dóbr i usług do zaspokojenia potrzeb.

Zatem, wartość użytkowa (konsumpcyjna) towaru oznacza zdolność danego towaru do zaspokojenia potrzeb jego nabywcy.

U podstaw podatku VAT leży obciążenie tym podatkiem konsumpcji, co jest realizowane poprzez doliczanie go do ceny nabywanych przez konsumentów dóbr. Faktyczny ciężar podatku jest przerzucany na kolejnych nabywców, aby w końcu obciążyć ostatniego nabywcę konsumenta, który nie uczestniczy już w tym systemie i nie ma możliwości dalszego przerzucenia podatku. Mając powyższe na uwadze, podatek VAT obciąża konsumpcję danego towaru (lub usługi), przez którą należy rozumieć użycie nabytego towaru (lub usługi) ze skutkiem zaspokojenia jakiejkolwiek potrzeby przez konsumenta.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że nieodpłatne przekazanie materiałów promocyjnych mających wartość użytkową dystrybutorom, których jednostkowa cena nabycia/koszt wytworzenia (bez podatku) określone w momencie przekazywania nie będzie przekraczała 10 zł, nie będzie stanowić dostawy towarów i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynika to z tego, że przekazywane towary stanowią prezenty o małej wartości, o których mowa w art. 7 ust. 4 ustawy, a ich przekazanie następuje na cele związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Tym samym nie wystąpi tu obowiązek naliczenia podatku należnego.

Nieodpłatne przekazanie materiałów promocyjnych mających wartość użytkową dystrybutorom, których jednostkowa cena nabycia/koszt wytworzenia (bez podatku) określone w momencie przekazania będzie przekraczała 10 zł, będzie stanowić dostawę towarów i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 7 ust. 2, przy braku możliwości wyłączenia z art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, skoro jak wskazał Wnioskodawca, Spółka nie prowadzi ewidencji osób obdarowanych, o której mowa w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy. Tym samym Wnioskodawca w tym zakresie zobowiązany będzie naliczyć podatek należny.

Natomiast nieodpłatne przekazanie ulotek, folderów czy innych rzeczy nie mających wartości użytkowej dla nabywcy (konsumenta) niezależnie od tego czy ich cena jednostkowa lub koszt wytworzenia przekracza czy nie przekracza 10 zł, nie wypełnia dyspozycji art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż ich przekazanie nie zaspokaja potrzeb konsumenckich i dla nabywcy nie stanowi żadnej wartości materialnej (użytkowej) a wprost przeciwnie - ma na celu zachęcenie nabywcy do skorzystania z oferty Wnioskodawcy. Tym samym nie wystąpi tu obowiązek naliczenia podatku należnego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii opodatkowania wydania rzeczy zakupionych bezpośrednio przez dystrybutorów i wydawanych przez nich (pytanie nr 3), wskazać należy, co następuje: Jak wskazał Wnioskodawca, w sytuacji gdzie koszty za materiały promocyjno-reklamowe ponosi dystrybutor (dystrybutor bezpośrednio nabywa te materiały np. długopisy reklamowe, czapeczki wszystko z logo Spółki) i jest to potem rozdawane w punkcie sprzedaży dystrybutora, na wizytach u klientów, przedstawicieli dystrybutora, czy podczas jego spotkań z rolnikami, to dystrybutor wystawia na Wnioskodawcę fakturę za świadczoną usługę marketingową a Wnioskodawca za tę usługę płaci.

W takiej sytuacji nie dojdzie do wydania towaru przez Wnioskodawcę na rzecz dystrybutora i tym samym nie wystąpi u Wnioskodawcy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samy stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie pytań, stąd wszelkie inne kwestie poruszone we wniosku nie objęte ww. pytaniami nie były przedmiotem interpretacji.

Dodatkowo wskazać należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej