Temat interpretacji

przechowywanie przeznaczonych dla Spółki kopii faktur wyłącznie w formie elektronicznej

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 września 2016 r. (data wpływu 4 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z 28 grudnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania czy dopuszczalne jest przechowywanie przeznaczonych dla Spółki kopii faktur wyłącznie w formie elektronicznej, w systemie księgowym, w którym dokumenty te zostały wystawione, a więc bez obowiązku drukowania ich i przechowywania w formie papierowej, w przypadku gdy oryginały tych faktur zostały wystawione i wysłane nabywcom usług (tj. podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą bądź osobom fizycznym nieprowadzącym takiej działalności) w formie papierowej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2016 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania czy dopuszczalne jest przechowywanie przeznaczonych dla Spółki kopii faktur wyłącznie w formie elektronicznej, w systemie księgowym, w którym dokumenty te zostały wystawione, a więc bez obowiązku drukowania ich i przechowywania w formie papierowej, w przypadku gdy oryginały tych faktur zostały wystawione i wysłane nabywcom usług (tj. podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą bądź osobom fizycznym nieprowadzącym takiej działalności) w formie papierowej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 grudnia 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca Sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej zwana Spółką) jest dostawcą rozwiązań dla przemysłu oraz dystrybutorem materiałów i aparatury przemysłowej.

Transakcje sprzedaży towarów dokumentowane są fakturami w formie papierowej lub (dla niektórych klientów) są przesyłane za pośrednictwem systemu EDI. Jednocześnie Spółka każdorazowo drukuje drugi egzemplarz faktury (faktury wysyłane do kontrahentów w formie papierowej) który jest następnie archiwizowany w postaci papierowej. Z wystawieniem faktury wiąże się jej ujęcie w elektronicznym systemie księgowym i rejestrze należnego podatku od towarów i usług. Po ujęciu faktury w systemie księgowym, system ten stale przechowuje jej kopię, co umożliwia wydrukowanie kopii wystawionej wcześniej faktury w dowolnym czasie.

W związku ze znaczną ilością transakcji sprzedażowych (Spółka wystawia około 20 000 faktur miesięcznie) oraz faktem, że drukowanie i przechowywanie kopii wystawionych faktur w postaci materialnej (papierowej) obciąża Spółkę dodatkowymi kosztami oraz powoduje problemy z magazynowaniem ogromnych ilości dokumentów, Spółka rozważa możliwość zastąpienia tradycyjnego sposobu archiwizowania przeznaczonych dla siebie egzemplarzy faktur wystawionych w wersji papierowej poprzez archiwizowanie tych dokumentów jedynie w formie elektronicznej.

W tym celu, w momencie wystawienia egzemplarza faktury przeznaczonego dla kontrahenta, komputerowy system księgowy Spółki będzie generował drugi egzemplarz faktury w postaci elektronicznego zapisu danych. Zapis ten będzie zawierał dane tożsame z danymi zawartymi w egzemplarzu faktury przeznaczonym dla nabywcy usług. Właściwy program będzie umożliwiał ponadto prezentację elektronicznego zapisu danych w formie tożsamej z formą przesłanej kontrahentowi faktury papierowej. Elektroniczne zapisy danych będą chronione przed modyfikacją oraz wprowadzeniem jakichkolwiek zmian w ich strukturze.

Po wystawieniu faktury nie będzie zatem możliwe wprowadzenie jakichkolwiek zmian do jej treści.

System księgowy Spółki będzie również pozwalał na przechowywanie przeznaczonych dla Spółki egzemplarzy faktur w postaci zapisów elektronicznych w podziale na okresy rozliczeniowe oraz będzie umożliwiał ich łatwe wyszukanie. Dane te będą przez Spółkę przechowywane przez okres zgodny z obowiązującymi przepisami podatkowymi i ustawą o rachunkowości. Ponadto, w razie wystąpienia takiej potrzeby, informatyczny system księgowy Spółki będzie umożliwiał wydrukowanie faktury w wersji papierowej. Możliwe więc będzie wydrukowanie faktury na każde żądanie np. organu podatkowego.

Reasumując, rozważany system archiwizowania przeznaczonych dla Spółki egzemplarzy faktur w postaci elektronicznej będzie umożliwiał przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający:

1. autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego,
2. przechowywanie egzemplarzy faktur w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie,
3. bezzwłoczny dostęp dla uprawnionego organu na żądanie oraz bezzwłoczny pobór i przetwarzanie danych zawartych w fakturach a także możliwość wydrukowania zarchiwizowanych w systemie informatycznym faktur na każde żądanie uprawnionego organu.

Obowiązujące w Spółce procedury zapewniają zachowanie wymagań autentyczności pochodzenia faktury (ustalenia/ weryfikacji tożsamości jej wystawcy), integralności treści faktury (niezmienności danych zawartych w fakturze) oraz czytelności faktury. Procedury te dają możliwość powiązania faktury, dokumentów uzupełniających i samej transakcji w sposób umożliwiający przeprowadzenie kontroli. Dzięki temu możliwe będzie łatwe powiązanie faktury z usługą, stanowiącą podstawę do jej wystawienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dopuszczalne jest przechowywanie przeznaczonych dla Spółki kopii faktur wyłącznie w formie elektronicznej, w systemie księgowym, w którym dokumenty te zostały wystawione, a więc bez obowiązku drukowania ich i przechowywania w formie papierowej, w przypadku gdy oryginały tych faktur zostały wystawione i wysłane nabywcom usług (tj. podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą bądź osobom fizycznym nieprowadzącym takiej działalności) w formie papierowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2011 Nr 177, poz. 1054, ze zm.; dalej: u.p.t.u.) podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Faktura powinna w szczególności zawierać: datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (a także inne dane wynikające z art. 106e ust. 1 u.p.t.u.).

Zgodnie z art. 106g ust. 1 u.p.t.u. faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży. Równocześnie, w myśl art. 112a ust. 1 u.p.t.u., podatnicy przechowują wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie, oraz otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie, w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Stosownie do art. 112a ust. 4 u.p.t.u. Podatnicy zapewniają organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych,

Art. 106m ust. 1 u.p.t.u. wskazuje, że podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Natomiast z art. 106m ust. 4 wynika, że autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy prawa podatkowego należy zauważyć, że nie formułują one obowiązku przechowywania wystawionej kopii faktur w postaci materialnej (papierowej) ani nie wskazują na inną formę przechowywania kopii faktur. W konsekwencji, zdaniem Spółki, kopie faktur mogą być przez Spółkę przechowywane w dowolnej formie. Zatem za prawnie dopuszczalne uznać należy, aby Spółka wystawiała fakturę i drukowała jej egzemplarz przeznaczony dla kontrahenta, natomiast kopię przechowywała w systemie księgowym w sposób zapewniający autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury.

Opisany wyżej sposób postępowania nie jest również, w ocenie Spółki, sprzeczny z uregulowaniami prawa wspólnotowego. W myśl bowiem art. 233 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa 112) autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury, niezależnie od tego, czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zapewnia się od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania.

Z kolei art. 247 ust. 2 Dyrektywy 112 wskazuje, że aby zapewnić spełnienie wymogów, o których mowa w art. 233, państwo członkowskie, o którym mowa w ust. 1, może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. W przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych, państwo członkowskie może także wymagać, by za pomocą środków elektronicznych przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, zgodnie z art. 233.

Przepis powyższy wprawdzie daje państwom członkowskim możliwość wprowadzenia wymogu przechowywania faktur VAT w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, jednakże zdaniem Spółki nie został on implementowany do krajowego prawodawstwa. Polska regulacja pomija bowiem zawarty w przepisie wspólnotowym zwrot: w jakiej zostały przesłane lub udostępnione. W konsekwencji należy dojść do wniosku, iż na gruncie przepisów polskiego prawa podatkowego nie jest wymagane, aby w przypadku przesyłania kontrahentowi faktury w formie papierowej drugi egzemplarz tej faktury był przechowywany przez wystawcę w tej samej formie (tj. w formie papierowej).

Bez znaczenia zatem jest fakt, czy wraz z ujęciem w ewidencji księgowej i rejestrze należnego podatku od towarów i usług zostaną wydrukowane obydwa egzemplarze faktury, czy tylko egzemplarz przeznaczony dla kontrahenta, bowiem decydujące znaczenie ma to, czy wystawiona faktura została ujęta w ewidencji księgowej i rejestrze podatku należnego oraz to, czy sposób przechowywania faktury wyklucza możliwość zmodyfikowania treści jej zapisów po wystawieniu i ujęciu w ewidencji.

Nie jest również istotne czy egzemplarz przeznaczony dla sprzedającego (tj. Spółki) zostanie wydrukowany wraz z wydrukowaniem egzemplarza dla kontrahenta, czy też w innym czasie, skoro wszelkie wymogi dotyczące wystawiania faktur określone w przepisach są spełnione już w chwili wystawienia i wydrukowania pierwszego egzemplarza. Podział faktur na wystawiane jedynie w formie papierowej albo elektronicznej, nie wynika również z żadnych innych przepisów prawa wspólnotowego. W szczególności art. 218 Dyrektywy 112 nie przesądza jednoznacznie o formie, w jakiej powinien być wystawiany czy przechowywany dokument stanowiący fakturę. Nie ma również oparcia w przepisach twierdzenie, iż do wystawiania faktur nie jest możliwe zastosowanie trybu mieszanego, zgodnie z którym egzemplarz dla kontrahenta byłby wystawiany w formie papierowej, a dla sprzedającego w formie elektronicznej. Należy również zwrócić uwagę na cel przepisów dotyczących nałożenia na podatników obowiązku przechowywania wystawionych faktur. Wymóg ten wynika z konieczności umożliwienia organom podatkowym weryfikacji rozliczeń podatnika w podatku od towarów i usług. Weryfikacja ta polega w szczególności na sprawdzeniu, czy wystawione faktury zawierają wszystkie wymagane przez przepisy elementy oraz czy kwoty na nich wykazane są zgodne z wysokością zadeklarowanego podatku.

Należy podkreślić, iż warunki te spełniane są już na etapie ujęcia wystawionej faktury w systemie księgowym. W opinii Spółki, dla samego udokumentowania rozliczeń podatkowych nie jest zatem konieczne drukowanie i przechowywanie papierowej wersji faktur.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe, słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dn. 3 listopada 2009 r. (I FSK 1169/08), ze nałożenie na podatników obowiązku przechowywania faktur wyłącznie w formie papierowej pozostawałoby w sprzeczności z wyrażoną w art. 5 ust. 3 Traktatu Założycielskiego Unii Europejskiej zasadą proporcjonalności. W wyroku tym NSA stwierdził m in. że: Z zasady tej wynika, że państwa członkowskie mogą nakładać na obywateli tylko takie obowiązki (stosować tylko takie środki), które są niezbędne dla osiągnięcia celów zakładanych przez dyrektywy. Obowiązek przechowywania faktur w formie papierowej, w sytuacji, gdy inne metody przechowywania faktur również zapewniają realizację celów art. 246 Dyrektywy 112, jest obowiązkiem nadmiernie dolegliwym i narusza wspomnianą zasadę.

Zdaniem Spółki, przy analizowaniu treści normatywnej wymogu przechowania faktur w nienaruszonej postaci należy również wziąć pod uwagę obecne realia prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności dokonany w ostatnich latach postęp w dziedzinie informatycznych systemów wspierających rozliczenia księgowe. Systemy te pozwalają bowiem na ułatwienia w przechowywaniu i wyszukiwaniu faktur przy jednoczesnym zapewnieniu ich całkowitej ochrony przed zmianami.

Na powyższą okoliczność zwrócił uwagę również NSA m in. w wyroku z dnia 3 listopada 2009 r. (I FSK 1169/08), który stwierdził, że: Z historycznego punktu widzenia forma przechowywania kopii faktur została ukształtowana na gruncie ustawy z 1993 r. w innych realiach technicznych. Zatem w sytuacji gdy zmianie uległy te realia, a wykładnia językowa obecnie obowiązujących przepisów nie daje jednoznacznej odpowiedzi, należy rozważyć, czy dotychczasowe rozumienie przepisów o przechowywaniu kopii faktur nie odbywa się na zasadzie bezwładności i przyzwyczajeń, wynikających z praktyki ukształtowanej przez ustawę z 1993 r.

Wskazana powyżej funkcja kontrolna przejawia się także w konieczności zagwarantowania przez wystawcę identyczności obu egzemplarzy faktur. Zdaniem Spółki, podstawowe znaczenie w tym zakresie powinny mieć informacje zawarte w obu egzemplarzach wystawionej faktury, tj. egzemplarzu dla nabywcy i egzemplarzu dla wystawcy, w szczególności dane, jakie powinna zawierać faktura zgodnie z art. 106e ust. 1 u.p.tu. Nie ma natomiast znaczenia tożsamość nośnika danych (papier czy forma elektroniczna) obu egzemplarzy faktur.

Cel przechowywania egzemplarza wystawionej faktury VAT został szczególnie uwypuklony w art. 106m ust. 4 u.p.tu.. który wskazuje, że autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą VAT a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

W będącym przedmiotem niniejszego wniosku zdarzeniu przyszłym, Spółka wskazała, że jej system informatyczny gwarantuje spełnienie tych wymagań.

Ponadto system ten umożliwia Spółce wydrukowanie kopii faktury na każde żądanie uprawnionego organu.

Zdaniem Spółki nie ma więc żadnych przeciwwskazań do przyjęcia przez Spółkę proponowanego w zdarzeniu przyszłym mieszanego sposobu przechowywania faktur.

Zaprezentowane wyżej stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, m in.: w wyroku NSA z dn. 7 marca 2013 r. (I FSK 681/12), w wyroku NSA z dn. 28 lutego 2012 r. (I FSK 655/11), w wyroku NSA z dn. 21 grudnia 2011 r. (I FSK 363/11), w wyroku NSA z dn. 3 listopada 2009 r. (I FSK 1169/08) oraz w wyroku WSA w Gliwicach z dn. 30 listopada 2011 r. (III SA/G113/11). Analogiczne stanowisko zajmują także organy podatkowe w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych z upoważnienia Ministra Finansów. Dla przykładu można wskazać interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dn. 17 października 2013 r. (IBPP2/443-678/13/AMP), przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dn. 4 października 2013 r. (IPPP2/443-769/13-2/AO) i w dn. 9 września 2013 r. (IPPP1/443-617/13-4/JL), a także przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dn. 28 lutego 2013 r. (ILPP2/443-910/10/13-S/MR) i w dn. 29 czerwca 2012 r. (ILPP2/443-100/10/12-S/EN).

Rozważania powyższe prowadzą do wniosku, że nie ma normatywnych przeciwwskazań do istnienia mieszanego systemu wysyłania i przechowywania faktur, polegającego na wysyłaniu faktury kontrahentowi w formie papierowej oraz przechowywaniu jej kopii w formie elektronicznej, pod warunkiem zapewnienia przez Spółkę: autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury, przechowywania egzemplarzy faktur w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie, bezzwłocznego dostępu dla uprawnionego organu na żądanie oraz bezzwłocznego poboru i przetwarzania danych zawartych w fakturach a także możliwości wydrukowania zarchiwizowanych w systemie informatycznym faktur na każde żądanie uprawnionego organu.

Za taką wykładnią przemawiają także względy celowościowe, jak ekologiczne czy ekonomiczne Należy również podkreślić, że, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dn. 3 listopada 2009 r. (I FSK 1169/08) (...) podatnik mając obowiązek przechowywania kopii faktur czy to w formie drukowanej czy to w formie elektronicznej ponosi wszelkie ryzyko ich utraty. Z punktu widzenia obowiązków podatnika jest zupełnie obojętne czy zostaną ukradzione bądź zniszczone kopie papierowe faktur czy nośniki pamięci, na których zarejestrowane zostały kopie faktur. Istota przechowywania egzemplarza faktury dla sprzedającego sprowadza się bowiem do przechowywania nośników informacji.

Reasumując, zdaniem Spółki w przypadku wystawiania i przekazywania kontrahentom faktur w tradycyjnej, papierowej formie dokumentujących świadczenie usług zarówno na rzecz podmiotów gospodarczych jak i na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, zgodne z prawem jest przechowywanie egzemplarza faktury pozostającego u sprzedającego (tj. Spółki) w informatycznym systemie księgowym, w którym dokumenty te zostały wystawione, w formie danych elektronicznych umożliwiających w każdym momencie wydruk kopii faktury przekazanej kontrahentowi. Spółka nie ma przy tym obowiązku w takiej sytuacji przechowywania faktur w formie materialnej (papierowej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 31 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Natomiast fakturą elektroniczną w myśl art. 2 pkt 32 jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106g ust. 1 ww. ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

W myśl art. 106m ust. 1 cyt. ustawy, podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

W świetle art. 106m ust. 2 ww. ustawy, przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury.

Natomiast zgodnie z art. 106 ust. 3 ww. ustawy, przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Na mocy art. 106m ust. 4 powołanej ustawy, autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Zgodnie z art. 106m ust. 5 cyt. ustawy, poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1. kwalifikowanego podpisu elektronicznego lub
2. elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Pojęcie kontrole biznesowe użyte w ww. art. 106m ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury, aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą bądź usługą. Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości, działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki. Przykładem kontroli biznesowej jest posiadanie dokumentów uzupełniających, takich jak zamówienie, umowa, dokument transportowy czy wezwanie do zapłaty, które będą towarzyszyły zaistniałym transakcjom handlowym.

Z kolei, pojęcie wiarygodna ścieżka audytu, również użyte w ww. przepisie, oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek pozostawia się uznaniu podatnika.

Stosownie do art. 112 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem art. 130d ust. 3 i art. 134 ust. 3.

Według art. 112a ust. 1 cyt. ustawy podatnicy przechowują:

1. wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,
2. otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie

-w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W świetle art. 112a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się, jeżeli faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur (art. 112a ust. 3 ww. ustawy).

Na mocy art. 112a ust. 4 ustawy o VAT podatnicy zapewniają organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur w formie elektronicznej w dowolny sposób, np. w formie zapisu elektronicznego na elektronicznych nośnikach danych. Jednakże sposób ten, jak wymaga ustawodawca, ma zapewniać przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, podatnik zobowiązany jest zapewnić odpowiednim organom na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. Nie ma przy tym normatywnych przeszkód do istnienia systemu mieszanego, a wymogiem przechowywania faktury jest zachowanie jej oryginalnej postaci gwarantującej autentyczność pochodzenia i integralność treści, a ten warunek spełnia także przechowywanie faktury w formie elektronicznej, tj. w formie obrazu elektronicznego, pozwalającego na każdorazowe odtworzenie formy papierowej na żądanie organu podatkowego, w jej oryginalnej postaci.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (Spółka z siedzibą w K.) jest dostawcą rozwiązań dla przemysłu oraz dystrybutorem materiałów i aparatury przemysłowej, który transakcje sprzedaży towarów dokumentuje fakturami w formie papierowej lub (dla niektórych klientów) przesyła za pośrednictwem systemu EDI. Jednocześnie Spółka każdorazowo drukuje drugi egzemplarz faktury (faktury wysyłane do kontrahentów w formie papierowej), który jest następnie archiwizowany w postaci papierowej. Z wystawieniem faktury wiąże się jej ujęcie w elektronicznym systemie księgowym i rejestrze należnego podatku od towarów i usług. Po ujęciu faktury w systemie księgowym, system ten stale przechowuje jej kopię, co umożliwia wydrukowanie kopii wystawionej wcześniej faktury w dowolnym czasie.

W związku ze znaczną ilością transakcji sprzedażowych (Spółka wystawia około 20 000 faktur miesięcznie) oraz faktem, że drukowanie i przechowywanie kopii wystawionych faktur w postaci materialnej (papierowej) obciąża Spółkę dodatkowymi kosztami oraz powoduje problemy z magazynowaniem ogromnych ilości dokumentów, Spółka rozważa możliwość zastąpienia tradycyjnego sposobu archiwizowania przeznaczonych dla siebie egzemplarzy faktur wystawionych w wersji papierowej poprzez archiwizowanie tych dokumentów jedynie w formie elektronicznej. W tym celu, w momencie wystawienia egzemplarza faktury przeznaczonego dla kontrahenta, komputerowy system księgowy Spółki będzie generował drugi egzemplarz faktury w postaci elektronicznego zapisu danych. Zapis ten będzie zawierał dane tożsame z danymi zawartymi w egzemplarzu faktury przeznaczonym dla nabywcy usług. Właściwy program będzie umożliwiał ponadto prezentację elektronicznego zapisu danych w formie tożsamej z formą przesłanej kontrahentowi faktury papierowej. Elektroniczne zapisy danych będą chronione przed modyfikacją oraz wprowadzeniem jakichkolwiek zmian w ich strukturze. Po wystawieniu faktury nie będzie zatem możliwe wprowadzenie jakichkolwiek zmian do jej treści.

System księgowy Spółki będzie również pozwalał na przechowywanie przeznaczonych dla Spółki egzemplarzy faktur w postaci zapisów elektronicznych w podziale na okresy rozliczeniowe oraz będzie umożliwiał ich łatwe wyszukanie. Dane te będą przez Spółkę przechowywane przez okres zgodny z obowiązującymi przepisami podatkowymi i ustawą o rachunkowości. Ponadto, w razie wystąpienia takiej potrzeby, informatyczny system księgowy Spółki będzie umożliwiał wydrukowanie faktury w wersji papierowej. Możliwe więc będzie wydrukowanie faktury na każde żądanie np. organu podatkowego.

Reasumując, rozważany system archiwizowania przeznaczonych dla Spółki egzemplarzy faktur w postaci elektronicznej będzie umożliwiał przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający:

1. autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego,
2. przechowywanie egzemplarzy faktur w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie,
3. bezzwłoczny dostęp dla uprawnionego organu na żądanie oraz bezzwłoczny pobór i przetwarzanie danych zawartych w fakturach a także możliwość wydrukowania zarchiwizowanych w systemie informatycznym faktur na każde żądanie uprawnionego organu.

Obowiązujące w Spółce procedury zapewniają zachowanie wymagań autentyczności pochodzenia faktury (ustalenia/weryfikacji tożsamości jej wystawcy), integralności treści faktury (niezmienności danych zawartych w fakturze) oraz czytelności faktury. Procedury te dają możliwość powiązania faktury, dokumentów uzupełniających i samej transakcji w sposób umożliwiający przeprowadzenie kontroli. Dzięki temu możliwe będzie łatwe powiązanie faktury z usługą, stanowiącą podstawę do jej wystawienia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości przechowywanie przeznaczonych dla Spółki kopii faktur wyłącznie w formie elektronicznej, w systemie księgowym, w którym dokumenty te zostały wystawione.

Podkreślić należy szczególną rangę wymogu jaki ustawodawca stawia podatnikom poprzez treść art. 106m ust. 1 ustawy o VAT. Przesądza w nim to, że to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Wprawdzie prawodawca sprecyzował, co należy rozumieć przez autentyczność pochodzenia faktur oraz integralność ich treści, to jest to jednak katalog otwarty i dopuszczalne są wszelkie inne metody (procedury) przechowywania faktur w formie elektronicznej, z tym zastrzeżeniem, że muszą one gwarantować autentyczność pochodzenia faktur, ich integralność oraz czytelność.

Tut. Organ zaznacza ponadto, że weryfikacja prawidłowości stosowanego przez Wnioskodawcę systemu przechowywania faktur w formie elektronicznej oraz wypełnienia warunków zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktur elektronicznych wymaga wiedzy specjalistycznej. Tej ostatecznej weryfikacji może dokonać wyłącznie właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku kontroli podatkowej lub skarbowej.

Jak podał Wnioskodawca planowany sposób przechowywania przeznaczonych dla Spółki kopii faktur w postaci elektronicznej w systemie księgowym, w którym dokumenty te zostały wystawione, będzie umożliwiał przechowywanie faktur w sposób zapewniający autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przechowywanie egzemplarzy faktur w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie, bezzwłoczny dostęp dla uprawnionego organu na żądanie oraz bezzwłoczny pobór i przetwarzanie danych zawartych w fakturach a także możliwość wydrukowania zarchiwizowanych w systemie informatycznym faktur na każde żądanie uprawnionego organu, a obowiązujące w Spółce procedury zapewnią zachowanie wymagań autentyczności pochodzenia faktury (ustalenia/weryfikacji tożsamości jej wystawcy), integralności treści faktury (niezmienności danych zawartych w fakturze) oraz czytelności faktury oraz gdy procedury te dadzą możliwość powiązania faktury, dokumentów uzupełniających i samej transakcji w sposób umożliwiający przeprowadzenie kontroli, zatem Wnioskodawca będzie wypełniał warunki wskazane w art. 112a ustawy o VAT.

Tym samym wystawione przez Spółkę faktury będą mogły być archiwizowane w sposób elektroniczny, bez konieczności przechowywania ich w wersji papierowej.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku wystawiania i przekazywania kontrahentom faktur w tradycyjnej, papierowej formie dokumentujących świadczenie usług zarówno na rzecz podmiotów gospodarczych jak i na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, zgodne z prawem jest przechowywanie egzemplarza faktury pozostającego u sprzedającego (tj. Spółki) w informatycznym systemie księgowym, w którym dokumenty te zostały wystawione, w formie danych elektronicznych umożliwiających w każdym momencie wydruk kopii faktury przekazanej kontrahentowi, Spółka nie ma przy tym obowiązku w takiej sytuacji przechowywania faktur w formie materialnej (papierowej), należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach