Temat interpretacji

Prawo do zwrotu całości lub części podatku VAT w związku z realizacją zadań.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2016 r. (data wpływu 26 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 18 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• prawa do zwrotu całości lub części podatku VAT w związku z realizacją zadania nr 1 jest nieprawidłowe;
• w zakresie prawa do zwrotu całości lub części podatku VAT w związku z realizacją zadania nr 2 jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu całości lub części podatku VAT w związku z realizacją zadania nr 1 i zadania nr 2. Wniosek uzupełniono w dniu 18 października 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zespół Szkół jest budżetową jednostką organizacyjną bezpośrednio podlegającą Powiatowi, nieposiadającą osobowości prawnej. Na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Zarząd Powiatu z dnia 29 sierpnia 2013 r. jednostka sprawuje trwały zarząd nad infrastrukturą znajdującą się na terenie działki nr 642/2, na której zlokalizowany jest Zespół Szkół, w imieniu której występuje Dyrektor.

Zespól Szkół jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, składającym deklarację VAT-7 i jest odrębnym od Powiatu podatnikiem VAT.

Zespół Szkół obejmuje:

• budynki szkolne, które nie wykonują czynności opodatkowanych podatkiem VAT ani usług zwolnionych,
• obiekty sportowe, takie jak hala sportowa i basen, które wykonują czynności opodatkowane podatkiem VAT (uczniowie korzystają bezpłatnie w czasie zajęć lekcyjnych WF),
• internat (Pałac, pochodzi z XVI wieku i wpisany jest do Rejestru Zabytków), z którego korzystają uczniowie szkoły, ich opłaty za wyżywienie i zamieszkanie są zwolnione z podatku VAT, natomiast wynajem oraz odpłatne organizowanie imprez (koszty związane z noclegiem i wyżywieniem) są opodatkowane podatkiem VAT.

Zadanie nr 1

Wnioskodawca jest w trakcie remontu dachu budynku na hali sportowej z basenem, który polega na:

• robotach rozbiórkowych i demontażowych,
• remont konstrukcji drewnianej,
• wykonanie izolacji przeciwwilgociowych i przeciwwodnych,
• roboty pokrywcze i blacharskie,
• nadzór inwestorski.

Wykonawca za wykonane usługi obciążać będzie Zespół Szkół fakturami VAT, zgodnie z zawartą umową po uprzednio przeprowadzonym postępowaniu przetargowym. Środki finansowe Wnioskodawca otrzyma zgodnie z planem z Powiatu.

Zadanie nr 2

Wnioskodawca planuje także remont instalacji elektrycznej wraz z okablowaniem strukturalnym budynku internatu (Pałacu):

• demontaż starej instalacji elektrycznej,
• montaż okablowania strukturalnego, oraz instalacji elektrycznej,
• instalacja gniazd wtyczkowych oraz zasilania odbiorników stałych,
• montaż rozdzielni głównej RG i tablic,
• pomiary powykonawcze,
• nadzór inwestorski.

Wykonawca za wykonane usługi obciążać będzie Zespół Szkół fakturami VAT, zgodnie z zawartą umową po uprzednio przeprowadzonym postępowaniu przetargowym. Środki finansowe Wnioskodawca otrzyma zgodnie z planem z Powiatu.

Przedstawiony opis sprawy wzbudził wątpliwości tut. Organu, w związku z czym pismem z dnia 6 października 2016 r., nr ILPP2-3/4512-1-50/16-2/IP wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia opisu sprawy o następujące informacje:

1. Czy opisane we wniosku zdarzenia przyszłe dotyczą okresu, w którym Wnioskodawca będzie odrębnym od Powiatu podatnikiem podatku VAT i będzie prowadził odrębne ewidencje sprzedaży, czy też okresu po centralizacji (kiedy Wnioskodawca i Powiat będą jednym podatnikiem)?
2. Kiedy Wnioskodawca planuje rozpocząć realizację zadania nr 2?
3. Kiedy realizowane zadania zostaną zakończone? Kiedy nastąpi przekazanie efektów ww. zadań do użytkowania?
4. Jaki był/jest zamiar wykorzystania obiektów objętych zadaniami nr 1 i nr 2 w momencie rozpoczęcia inwestycji, tj. czy miały/mają być one wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku, czy niepodlegających opodatkowaniu ww. podatkiem i czy fakt wykorzystywania tych obiektów do ww. czynności wynika z posiadanych przez Wnioskodawcę dokumentów (jakie to dokumenty)?
5. Czy remontowane obiekty, tj. hala sportowa, basen, internat (Pałac) są/będą udostępniane innym podmiotom na podstawie umowy cywilnoprawnej? Jeżeli tak, to czy będzie to czynność odpłatna, czy nieodpłatna?
6. Czy ww. obiekty są/będą udostępniane nieodpłatnie uczniom?
7. W jaki sposób obiekty objęte inwestycjami (zadaniami nr 1 i nr 2) będą wykorzystywane od momentu oddania ich do użytkowania, tj. czy będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, czynności zwolnionych od podatku, czy też niepodlegających opodatkowaniu ww. podatkiem?
8. Jeżeli obiekty te nie będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to czy Wnioskodawca będzie w stanie bezpośrednio przypisać dokonane zakupy do czynności dających prawo do odliczenia oraz do czynności niedających takiego prawa?
9. Czy Wnioskodawca dokonuje na bieżąco odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług dotyczących realizacji zadania nr 1? Jeżeli nie, to dlaczego?

W piśmie z dnia 17 października 2016 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu Wnioskodawca wskazał, że:

1. Opisane we wniosku zdarzenia przyszłe zadanie nr 1 oraz zadanie nr 2 dotyczą bieżącego roku, kiedy to Zespół Szkół jest odrębnym podatnikiem podatku VAT od Powiatu i prowadzi odrębną ewidencję sprzedaży i zakupu towarów i usług.
2. Realizację zadania nr 2 Wnioskodawca rozpoczął w sierpniu 2016 r. i większość prac związanych z remontem jest już wykonana.
3. Zadanie nr 1 zostało zrealizowane w całości w lipcu 2016 r. Budynek po termomodernizacji od miesiąca sierpnia tego roku jest użytkowany (cały miesiąc sierpień br. hala sportowa i basen były wynajmowane odpłatnie dla grup sportowych).
   Zadanie nr 2 zostało rozpoczęte w miesiącu sierpniu tego roku, a jego zakończenie i przekazanie Wnioskodawca planuje do 30 listopada 2016 r. Budynek w trakcie remontu jest wyłączany z użytku tylko częściami co umożliwia codzienne funkcjonowanie internatu.
4. Zadanie nr 1 to jest wykonanie termomodernizacji dachu na hali sportowej z basenem, która miała na celu poprawę warunków technicznych, jak i zapewnienie lepszych warunków użytkowania tego obiektu. Ma to też wpływ na większą sprzedaż usług Wnioskodawcy innym podmiotom. Obecnie prowadzi on sprzedaż usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz usług niepodlegających opodatkowaniu uczniowie szkoły w ramach lekcji WF. Z obcymi podmiotami Wnioskodawca zawiera umowy najmu, a basen prowadzi sprzedaż biletów przez kasę fiskalną. Zadanie nr 2, tj. remont instalacji elektrycznej wraz z okablowaniem strukturalnym w internacie (Pałacu) ma na celu poprawę bezpieczeństwa, poprawę warunków technicznych, a także estetykę dla mieszkańców tego budynku. Obiekt ten jest wykorzystywany przez uczniów szkoły jako internat, a także wynajem pomieszczeń dla innych podmiotów na podstawie zawieranych umów najmu. Remont na pewno wpłynie na jakość usług jak i na ich ilość.
5. Zadanie nr 1 obiekt hali sportowej z basenem jest i będzie udostępniany innym podmiotom na podstawie umowy najmu odpłatnie. Nieodpłatnie korzystają uczniowie Zespołu Szkół w ramach lekcji WF. Zadanie nr 2 obiekt-internat (Pałac) także jest udostępniany odpłatnie na podstawie umów najmu dla innych podmiotów. Uczniowie korzystają z internatu odpłatnie, lecz ich opłaty są zwolnione od podatku od towarów i usług.
6. Zadanie nr 1 hala sportowa z basenem jest udostępniana uczniom szkoły nieodpłatnie tylko w ramach lekcji WF. Zadanie 2 internat (Pałac) jest udostępniany wyłącznie odpłatnie uczniom, jak i innym podmiotom zgodnie z wydanym Zarządzeniem w spawie opłat.
7. Zadanie nr 1 obiekt po termomodernizacji dachu na hali sportowej z basenem będzie wykorzystany przez:
   • uczniów szkoły nieodpłatnie w ramach lekcji WF,
   • wynajem basenu i hali innym podmiotom czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
   • wynajem pomieszczeń czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.
   Zadanie nr 2 po zakończonym remoncie instalacji elektrycznej ok. 30 listopada 2016 r. obiekt internatu (Pałacu) będzie wykorzystywany przez:
   • uczniów szkoły odpłatnie, lecz zwolnione z podatku od towarów i usług,
   • wynajem pomieszczeń innym podmiotom czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
   • wynajem pomieszczeń czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.
8. Zadanie nr 1 w przypadku hali sportowej z basenem to będą wyłącznie wydatki związane z zakupem lub usługą dotyczącą tego obiektu, takie jak: chemia basenowa, czy specjalistyczne środki czystości. Zadanie nr 2 w internacie będą to odliczenia wyłącznie dotyczące tego obiektu oraz, zgodnie z art. 90 ust. 2-3 ustawy o podatku VAT, zgodnie z wyliczoną proporcją na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzednim tj. 2015 z tytułu czynności opodatkowanych i zwolnionych w odniesieniu do sprzedaży opodatkowanej.
9. Od poprzedniego miesiąca po konsultacji z Urzędem Skarbowym Wnioskodawca dokonuje odliczeń podatku VAT z faktur za zakupy i usługi w obiekcie hali sportowej z basenem w pełnej wysokości oraz w internacie wg ustalonej proporcji zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o podatku VAT. Odliczeń Wnioskodawca będzie dokonywać tylko z faktur za zakup towarów i usług, które tylko i wyłącznie dotyczą danego obiektu.
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do realizowanych zadań nr 1 i nr 2 istnieje możliwość otrzymania zwrotu całości lub części podatku VAT od zapłaconych faktur za wykonane usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do zadania nr 1 Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku VAT, ponieważ w budynku hali sportowej z basenem wszystkie wykonywane czynności są opodatkowane.

W odniesieniu do zadania nr 2 w tym przypadku należy odliczyć VAT zgodnie z proporcją obliczoną wg zasad określonych przepisami art. 90 i 91 ustawy o VAT, ponieważ budynek internatu jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych jak i zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• prawa do zwrotu całości lub części podatku VAT w związku z realizacją zadania nr 1 jest nieprawidłowe;
• w zakresie prawa do zwrotu całości lub części podatku VAT w związku z realizacją zadania nr 2 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

• nabycia towarów i usług,
• dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą nowelizującą do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej sposobem określenia proporcji. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej "sposobem określenia proporcji" oraz wskazuje dane na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Należy zauważyć, że wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów w § 3 ust. 1 Minister Finansów wskazał samorządowe jednostki budżetowe.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób techniczno-prawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

• pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
• usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Stosownie do przepisu art. 90 ust. 9 ustawy, przepis art. 90 ust. 8, stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Natomiast w myśl art. 90 ust. 9a ustawy przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Jak stanowi art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

• przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
• nie przekroczyła 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z uwagi na brzmienie cytowanych wyżej przepisów należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Zaznaczyć jednak należy, że kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest ostateczna, a zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Zespół Szkół jest budżetową jednostką organizacyjną bezpośrednio podlegającą Powiatowi, nie posiadającą osobowości prawnej, jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, składającym deklarację VAT-7 i jest odrębnym od Powiatu podatnikiem VAT. Na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Zarząd Powiatu jednostka sprawuje trwały zarząd nad infrastrukturą znajdującą się na terenie działki nr 642/2, na której zlokalizowany jest Zespół Szkół. Wnioskodawca jest w trakcie remontu dachu budynku na hali sportowej z basenem, który polega na robotach rozbiórkowych i demontażowych, remoncie konstrukcji drewnianej, wykonaniu izolacji przeciwwilgociowych i przeciwwodnych, robotach pokrywczych i blacharskich, nadzorze inwestorskim. Wykonawca za wykonane usługi obciążać będzie Zespół Szkół fakturami VAT, zgodnie z zawartą umową po uprzednio przeprowadzonym postępowaniu przetargowym. Środki finansowe Wnioskodawca otrzyma zgodnie z planem od Powiatu. Zarówno zadanie nr 1, jak i zadanie nr 2 dotyczą bieżącego roku, kiedy to Zespół Szkół jest odrębnym podatnikiem podatku VAT od Powiatu i prowadzi odrębną ewidencję sprzedaży i zakupu towarów i usług. Zadanie nr 1 zostało zrealizowane w całości w lipcu 2016 r. Budynek po termomodernizacji od miesiąca sierpnia tego roku jest użytkowany (cały miesiąc sierpień br. hala sportowa i basen były wynajmowane odpłatnie dla grup sportowych). Obecnie Wnioskodawca prowadzi w tych obiektach sprzedaż usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz usługi niepodlegające opodatkowaniu uczniowie szkoły w ramach lekcji WF. Obiekt po termomodernizacji dachu na hali sportowej z basenem będzie wykorzystany przez uczniów Zespołu Szkół nieodpłatnie w ramach lekcji WF, wynajmowany będzie basen i hala sportowa oraz inne pomieszczenia będą to czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca dokonuje odliczeń podatku VAT z faktur za zakupy i usługi w obiekcie hali sportowej z basenem w pełnej wysokości. Wnioskodawca planuje także remont instalacji elektrycznej wraz z okablowaniem strukturalnym budynku internatu (Pałacu): demontaż starej instalacji elektrycznej, montaż okablowania strukturalnego oraz instalacji elektrycznej, instalacja gniazd wtyczkowych i zasilania odbiorników stałych, montaż rozdzielni głównej RG i tablic, pomiary powykonawcze, nadzór inwestorski. Realizację tego zadania Wnioskodawca rozpoczął w sierpniu 2016 r. i większość prac związanych z remontem jest już wykonana. Zakończenie zadania nr 2 i przekazanie efektów Wnioskodawca planuje do dnia 30 listopada 2016 r. Po zakończonym remoncie instalacji elektrycznej obiekt internatu (Pałacu) będzie wykorzystywany, tak jak miało to miejsce dotychczas, przez uczniów szkoły odpłatnie, lecz będą to czynności zwolnione od podatku od towarów i usług oraz w formie wynajmu pomieszczeń innym podmiotom czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. możliwości otrzymania zwrotu całości lub części podatku VAT w związku z wydatkami poniesionymi na realizację zadania nr 1 polegającego na termomodernizacji dachu budynku hali sportowej z basenem.

Jak już wskazano, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, jednakże obiekt, którego dotyczy realizowane zadanie nr 1 nie będzie przez niego wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. Jak wynika bowiem z opisu sprawy budynek hali sportowej z basenem będzie Wnioskodawcy służyć zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych (najem), jak i do czynności nieodpłatnych, pozostających poza zakresem działalności gospodarczej Wnioskodawcy zajęcia WF uczniów Zespołu Szkół. Co istotne, charakter wydatków ponoszonych przez Zainteresowanego w związku z inwestycją dotyczącą zadania nr 1 wskazuje, ze Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przypisania tych wydatków do poszczególnego rodzaju działalności, tj. działalności gospodarczej i działalności innej niż gospodarcza.

Wobec powyższego, Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych w związku z realizacją zadania nr 1 towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Powołane bowiem przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy mają zastosowanie do sytuacji jak to ma miejsce w niniejszej sprawie w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podsumowując, należy stwierdzić, że w opisanym przypadku Zespół Szkół będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do realizowanego zadania nr 1 w zakresie, w jakim towary i usługi będą służyć do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z zastosowaniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz uwzględnieniem przepisów zawartych w rozporządzeniu w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

W konsekwencji powyższego w odniesieniu do zadania nr 1 Zainteresowany będzie miał możliwość otrzymania zwrotu wyłącznie części podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z ww. inwestycją.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym będzie mu przysługiwało prawo do zwrotu pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z zadaniem nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Oprócz rozstrzygniętej wyżej kwestii, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także prawa do zwrotu całości lub części podatku VAT w związku z realizacją zadania nr 2, polegającego na remoncie instalacji elektrycznej wraz z okablowaniem strukturalnym w internacie (Pałacu).

Jak wynika z treści wniosku obiekt internatu (Pałacu), który jest przedmiotem inwestycji w ramach zadania nr 2 Zainteresowany będzie wykorzystywał zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (wynajem pomieszczeń innym podmiotom), jak i do czynności zwolnionych od podatku (odpłatne korzystanie z internatu przez uczniów). Również i w tym przypadku z charakteru realizowanej inwestycji wynika, że Zespół Szkół nie będzie miał możliwości bezpośredniego przypisania wydatków do czynności opodatkowanych VAT i zwolnionych od tego podatku.

Analizując powyższe w kontekście przywołanych przepisów należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczania podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadania nr 2 w części w jakiej zakupy te związane będą ze sprzedażą opodatkowaną. Odliczenia tego Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać z uwzględnieniem współczynnika sprzedaży ustalonego na podstawie ust. 90 ustawy.

Podsumowując, w związku z wydatkami ponoszonymi na realizację zadania nr 2 Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Z powyższych względów, w oparciu o przepisy dotyczące podatku od towarów i usług, Zespół Szkół będzie miał możliwość ubiegania się o zwrot części podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację zadania nr 2.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W tym miejscu należy zauważyć, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14 zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Jak wynika z ww. wyroku, samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

W tym miejscu zauważyć należy, że w dniu 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454) i zgodnie z art. 3 tej ustawy jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Podkreślenia wymaga, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem zaznacza się, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w tym przede wszystkim na informacji, że Zespół Szkół jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz odrębnym od Powiatu podatnikiem VAT.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w tym także np. w zakresie dotyczącym ,,scentralizowania rozliczeń w zakresie podatku VAT, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu