Temat interpretacji

w zakresie opodatkowania czynności darowizny nieruchomości na rzecz córki

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 stycznia 2017 r. (data wpływu 25 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności darowizny Nieruchomości na rzecz córki jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności darowizny Nieruchomości na rzecz córki.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 stycznia 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz własnego stanowiska w sprawie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pani (dalej: Wnioskodawca) jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą . w zakresie m.in. ogólnej praktyki lekarskiej. Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę jest przedmiotowo zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W roku 1995 Wnioskodawca (wraz z mężem, z którym pozostawał i pozostaje w dalszym ciągu we współwłasności majątkowej małżeńskiej) nabył na mocy umowy sprzedaży 1/5 części w prawie własności upadłego przedsiębiorstwa. W roku 1996 dokonano zniesienia współwłasności poprzez dokonanie podziału majątku, wchodzącego w skład nabytego przedsiębiorstwa i przekazanie Wnioskodawcy oraz jej małżonkowi, prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności budynków i budowli na nim posadowionych, stanowiących działkę nr 8/6 (dalej: Działka nr 1). Na wskazanej działce w momencie zniesienia współwłasności znajdowały się i nadal znajdują: budynek użytkowy, wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jako trzy odrębne pozycje:

• Budynek główny przychodni (dalej: Budynek nr 1),

• Budynek rehabilitacji i kotłowni (dalej: Budynek nr 2),

• Budynek diagnostyczno rehabilitacyjny (dalej: Budynek nr 3).

Jednocześnie, na Działce nr 1 w momencie nabycia, jako składnik upadłego przedsiębiorstwa, znajdowała się i nadal znajduje budynek użytkowy wiata magazynowa, a także teren utwardzony oraz ogrodzenie.

Dodatkowo, na Działce nr 1 znajduje się jeszcze jeden budynek użytkowy budynek apteki, wybudowany przez męża Wnioskodawcy, od wydatków na wybudowanie którego dokonano obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (dalej: Budynek nr 4). W roku 2004 wskazany budynek został oddany do używania (m.in. wprowadzono go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez męża Wnioskodawcy jednoosobowej działalności gospodarczej) i rozpoczęto jego wykorzystywanie w prowadzonej działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Wskazany budynek od momentu oddania go do używania nie był przedmiotem czynności, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. umowy najmu, czy dzierżawy. Jednocześnie, na budynek, od momentu jego oddania do używania, nie czyniono żadnych nakładów, mających charakter ulepszeniowy.

Dodatkowo, w roku 2002 dokonano przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu Działki nr 1 na prawo własności, na mocy decyzji wydanej przez Starostę Powiatowego .

Budynki nr 1, 2 oraz 3 zostały wybudowane w latach 1982 1984 przez podmiot, który prowadził upadłe przedsiębiorstwo nabyte przez Wnioskodawcę w 1995 roku na współwłasność.

Na poszczególne budynki zostały poniesione następujące wydatki:

• Budynek nr 1: wydatki poniesione przez Wnioskodawcę, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, przedmiotowo zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na szyb windowy oraz windę, przekraczające 30% wartości początkowej budynku, ustalonej według przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do których nie powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

• Budynek nr 2: nie poniesiono żadnych wydatków na ulepszenie wskazanego budynku,

• Budynek nr 3: poniesiono wydatki na dobudowę oraz adaptację we wskazanym budynku, natomiast z uwagi na fakt, że wydatki związane były z jednoosobową działalnością gospodarczą, prowadzoną przez Wnioskodawcę, przedmiotowo zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, brak było prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od poniesionych wydatków.

W uzupełnieniu wskazać należy, że w Budynku nr 1 począwszy od roku 2007 wynajmowany był jeden lokal użytkowy o powierzchni ok. 30 m². Wskazana umowa najmu podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a stroną wynajmującą był mąż Wnioskodawcy. Umowa ta została rozwiązana i na moment składania niniejszego wniosku nie wiąże stron.

Utwardzenie terenu zostało wykonane przez rokiem 1993, a w 1995 r. zostało nabyte przez Wnioskodawcę, jako część składowa upadłego przedsiębiorstwa. W 2008 r. został przeprowadzony remont, jednakże od wydatków poniesionych na jego przeprowadzenie nie został odliczony podatek VAT, ponieważ zostały one poniesione przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez nią jednoosobowej działalności gospodarczej, zwolnionej przedmiotowo od podatku od towarów i usług.

Wiata magazynowa została wybudowana w 1976 r., a następnie nabyta przez Wnioskodawcę, jako część składowa upadłego przedsiębiorstwa. Nie zostały na nią poczynione żadne nakłady mające charakter ulepszeniowy.

Jednocześnie, w roku 2013 Wnioskodawca wraz z małżonką nabył prawo własności dwóch działek nr 7/25 i 7/26, sąsiadujących z Działką nr 1. Na pierwszej z nabytych działek nr 7/25 (dalej: Działka nr 2) znajduje się ogrodzenie wraz z bramą wjazdową, służące Działce nr 1, natomiast na drugą z nabytych działek nr 7/26 (dalej: Działka nr 3) zachodzi budynek apteki, posadowiony w większości na Działce nr 1. Nabycie prawa własności Działki nr 2 i Działki nr 3 nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ zostało nabyte na potrzeby jednoosobowej działalności gospodarczej, prowadzonej przez Wnioskodawcę, przedmiotowo zwolnionej od podatku od towarów i usług, w związku z tym podatek od tego nabycia nie został odliczony.

Jednocześnie wskazać należy, że wszystkie powyżej opisane działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani nie została wydana w ich przedmiocie decyzja o warunkach zabudowy.

Działka nr 1, nr 2 oraz nr 3, stanowią jedną nieruchomość, objętą jedną księgą wieczystą (dalej: Nieruchomość).

Wnioskodawca zamierza w przyszłości przenieść Nieruchomość na rzecz innego podmiotu, spółki komandytowej, w drodze umowy darowizny.

Ponadto w odpowiedzi na pytania sformułowane przez tut. Organ doprecyzowano opis sprawy przedstawiony we wniosku z dnia 15 listopada 2016 r. o następujące informacje:

• Która z działek oznaczonych we wniosku, jako 1, 2, 3 była/jest wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni?

Odp.:

Wszystkie działki, oznaczone we wniosku numerem 1, 2 i 3 były i są w dalszym ciągu wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

• Które z budynków, o których mowa w opisie sprawy (1, 2, 3, 4) były/są wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni?

Odp.:

W działalności gospodarczej Wnioskodawcy wykorzystywany jest Budynek nr 1, 2 i 3.

• Które z ww. gruntów oraz budynków/budowli Wnioskodawczyni zaliczyła do ewidencji środków trwałych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?

Odp.:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej na moment składania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy znajdował się (i nadal znajduje) Budynek nr 1 i 2 (do grudnia 2005 roku był wprowadzony w ewidencji środków trwałych męża Wnioskodawcy) oraz w 50% utwardzenie placu (od listopada 2008 roku; od lutego 1996 roku do listopada 2008 roku była wprowadzona w całości do ewidencji środków trwałych jednoosobowej działalności gospodarczej męża Wnioskodawcy). Do ewidencji nie zostało wprowadzone ogrodzenie wraz z bramą wjazdową, znajdujące się na Działce nr 1, 2 i 3.

Grunty Działek nr 1, 2 i 3 nie zostały wprowadzone do żadnej z ewidencji środków trwałych.

• Czy wiata, utwardzony plac, ogrodzenie znajdujące się na działce określonej we wniosku jako nr 1 oraz ogrodzenie wraz z bramą wjazdową znajdujące się na działce określonej we wniosku jako nr 2 są wykorzystywane przez Wnioskodawczynię w prowadzonej działalności gospodarczej?

Odp.:

Wiata, utwardzony plac oraz ogrodzenie, znajdujące się działce nr 1 oraz ogrodzenie wraz z bramą wjazdową, znajdujące się na działce nr 2 są wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

• Które z ww. działek i obiektów na nich posadowionych będą przedmiotem darowizny w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię i są objęte zakresem zadanego pytania?

Odp.:

Przedmiotem darowizny będą wszystkie działki oraz obiekty na nich posadowione, objęte są zatem zakresem zadanego pytania?

Jednocześnie w uzupełnieniu wskazano, że :

1. Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, ponieważ prowadzi działalność gospodarczą zwolnioną przedmiotowo z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
2. Darowizna nieruchomości nie będzie stanowiła darowizny przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
3. W odpowiedzi na pytanie o treści: Jaka jest klasyfikacja budynków/budowli/urządzeń budowlanych, znajdujących się na działkach o nr 8/6,7/25,7/26, wykorzystywanych przez Wnioskodawczynię w prowadzonej działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych?

Należy wskazać odrębnie dla każdego z budynków/budowli/urządzeń budowlanych znajdujących się na ww. działkach wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej, podano:

• Budynek główny przychodni (Budynek nr 1), budynek rehabilitacji i kotłowni (Budynek nr 2), budynek diagnostyczno rehabilitacyjny (Budynek nr 3): 1264;
• Budynek apteki (Budynek nr 4): 1230;
• Wiata magazynowa: 1252;
• Ogrodzenie: 2420;
• Utwardzony plac: 2420;

1. Wszystkie obiekty budowlane, posadowione na opisanych we wniosku działkach są trwale związane z gruntem (tj. Budynek nr 1, Budynek nr 2, Budynek nr 3, Budynek nr 4, wiata magazynowa, utwardzenie terenu, które w większości składa się z płyt betonowych typu JUMBO, natomiast w ok. 9% z kostki brukowej betonowej). Trwale związane z gruntem jest również ogrodzenie znajdujące się na Działce nr 1, Działce nr 2 oraz Działce nr 3, wykonane w ok. 34% z betonowych elementów prefabrykowanych, a w pozostałej części z przęseł siatki na podmurówce.
2. Zbywcy upadłego przedsiębiorstwa nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku przy wytworzeniu, bądź ulepszeniu zbywanych obiektów, ponieważ zostały one wybudowane w okresie, w którym w polskim porządku prawnym brak było opodatkowania podatkiem od towarów i usług lub podatkiem o podobnym charakterze, a ponadto zbywca upadłego przedsiębiorstwa nie ponosił wydatków na ulepszenie zbywanych obiektów po wprowadzeniu takiego podatku do polskiego porządku prawnego.
3. Przy nabyciu upadłego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku.
4. Na ogrodzenie, znajdujące się na Działce nr 1, 2 i 3 ani na bramę wjazdową, nie były dokonywane wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.
5. Wydatki, ponoszone na ulepszenie Budynku nr 1 ponoszone były w roku 2015. Prace zostały zakończone 9 grudnia 2015 roku; (termin aktualizacji ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy).
6. Wydatki na ulepszenie Budynku nr 1 przekroczyły kwotę 15.000 złotych.
7. Wydatki na ulepszenie lokalu usługowego, znajdującego się w Budynku nr 1, nie przekroczyły 15 tys. PLN, ponieważ nie były w ogóle dokonywane przez Wnioskodawcę ani jej męża.
8. Wydatki na lokal usługowy, znajdujący się w Budynku nr 1, nie przekroczyły 30% wartości początkowej tego lokalu, ponieważ nie były w ogóle dokonywane ani przez Wnioskodawcę ani jej męża. Lokal nie stanowi odrębnej własności.
9. Umowa najmu nie została zawarta przez Wnioskodawcę z mężem. Wynajmującym był mąż Wnioskodawcy, natomiast najemcą osoba trzecia. Umowa najmu została rozwiązana z dniem 1 czerwca 2010 roku.

Jednocześnie podano, że darowizna nie nastąpi na rzecz pierwotnie wskazanego podmiotu Spółki Komandytowej, lecz nastąpi na rzecz córki Wnioskodawcy prowadzącej działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której zakres przedmiotu działalności obejmować będzie przede wszystkim działalność związaną z wynajmem nieruchomości, dzierżawą nieruchomości oraz odpłatnym zarządzaniem nieruchomościami. Wyjaśniono, że powyższa zmiana jest podyktowana przede wszystkim założeniami sukcesyjnymi Wnioskodawcy. Z uwagi na wiek oraz zamiar stopniowego wprowadzania do działalności swoich dzieci, planowane jest stopniowe przekazywanie na ich rzecz określonych aktywów, przy czym pierwsza darowizna obejmować będzie Nieruchomości, objęte zakresem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Ponadto wskazano, że powyższa zmiana zdarzenia przyszłego nie wpływa w istotny sposób na zadane we wniosku pytania oraz uzasadnienie prawne, z uwagi na fakt, że powołane przez Wnioskodawcę przepisy u.p.t.u. znajdą zastosowanie również w stosunku do darowizny na rzecz córki prowadzącej działalność gospodarczą, w związku z przeformułowanym opisem zdarzenia przyszłego, powołane przez Wnioskodawcę uzasadnienie prawne w pełni znajduje zastosowanie do przedstawionego w niniejszym piśmie zdarzenia przyszłego i nie zachodzi konieczność jego zmiany w całości (podyktowanej zmianą zdarzenia przyszłego), lecz jedynie w części obejmującej zakres wezwania tutejszego Organu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy darowizna Nieruchomości opisanej we wniosku podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm, dalej: u.p.t.u.)?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 u.p.t.u., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, zaś zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jednocześnie, stosownie do art. 7 ust. 2 u.p.t.u.: przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne darowizny,

jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Oznacza to, że przekazanie Nieruchomości w ramach czynności darowizny podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie pod warunkiem, że Wnioskodawcy przy nabyciu lub wytworzeniu przedmiotu darowizny lub jego części składowych, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie, wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 u.p.t.u. w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 9 u.p.t.u. przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli. Biorąc pod uwagę brzmienie powołanych powyżej przepisów uprawnionym jest twierdzenie Wnioskodawcy, zgodnie z którym, jeżeli darowizna Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 7 ust. 2 u.p.t.u., to, jeżeli do tej darowizny możliwym będzie zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 albo 10a u.p.t.u., zwolnienie to będzie dotyczyło również gruntu, na którym posadowione są budynki albo budowle, do których odnosić się będzie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a u.p.t.u. Jeżeli natomiast do budynków lub budowli posadowionych na danym gruncie nie będzie można zastosować zwolnienia, opodatkowany podatkiem będzie również grunt, na którym posadowione są wskazane budynki lub budowle.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że fakt, czy darowizna Działek nr 1, 2 oraz 3 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w pierwszej kolejności zbadać należy, czy stanowi ona dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 2 u.p.t.u.

Następnie, jeżeli przepis art. 7 ust. 2 u.p.t.u. znajdzie zastosowanie do dokonywanej czynności, czy możliwym będzie zastosowanie zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, albo 10a u.p.t.u. Jednocześnie, ustalenia te powinny zostać dokonane odrębnie dla każdej z działek oraz dla każdego obiektu, posadowionego na danej działce. W związku z tym ustalenia dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług w kontekście niniejszego wniosku o interpretację zostaną poczynione odrębnie dla każdej z działek, wchodzących w skład Nieruchomości.

Działka nr 1

Jak wskazano powyżej w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są budynki lub budowle, grunt, z którym te obiekty są trwale związane, zasadniczo dzieli los tych budynków lub budowli, tzn. jeżeli dostawa danego budynku lub budowli jest zwolniona z opodatkowania, dostawa gruntu również zwolniona jest z opodatkowania, natomiast jeżeli dostawa budynku lub budowli podlega opodatkowaniu, opodatkowaniu podlega również dostawa gruntu.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że na Działce nr 1 posadowione są cztery budynki (Budynek nr 1, Budynek nr 2, Budynek nr 3 oraz Budynek nr 4), a także wiata magazynowa, teren utwardzony oraz ogrodzenie.

Przepisy u.p.t.u. nie definiują pojęcia obiekt budowlany. W tym zakresie należy odnieść się do przepisu art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm., dalej: u.p.b.), zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Ponadto, zgodnie z art. 3 pkt 2 u.p.b. przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast, zgodnie z art. 3 pkt 3 u.p.b. poprzez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Ponadto, zgodnie z art. 3 pkt 3a u.p.b. przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. Jednocześnie, zgodnie z art. 3 pkt 9 u.p.b. poprzez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Powyższe prowadzi do wniosku, że na Działce nr 1 posadowionych jest pięć obiektów budowlanych, które na gruncie u.p.b. należy zakwalifikować, jako budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 u.p.b., tj. Budynek nr 1, Budynek nr 2, Budynek nr 3, Budynek nr 4 oraz wiata magazynowa.

Jednocześnie, posadowiony na Działce nr 1 utwardzony plac oraz ogrodzenie należy zakwalifikować, jako urządzenie budowlane, ponieważ związane są z obiektami budowlanymi i zapewniają ich użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem. Oznacza to, że w odniesieniu do darowizny Działki nr 1 jej przedmiotem, na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług, będzie w istocie Budynek nr 1, Budynek nr 2, Budynek nr 3, Budynek nr 4 oraz wiata magazynowa, tzn. skutki darowizny Działki nr 1 na gruncie podatku od towarów i usług należy rozpatrywać odrębnie dla każdego z budynków posadowionych na wskazanej działce. Tym samym, uznać należy, że darowizna Budynku nr 1, 2 i 3 oraz wiaty magazynowej nie powinna zostać uznana na gruncie u.p.t.u. za dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na niespełnienie przesłanki istnienia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu przedmiotu darowizny.

Za takim stanowiskiem przemawiają dwa argumenty. Po pierwsze Działka nr 1 została nabyta najpierw na współwłasność, jako część składowa upadłego przedsiębiorstwa, współwłasność która została następnie zniesiona w drodze umowy o zniesienie współwłasności poprzez podział nieruchomości pomiędzy współwłaścicieli i przeniesienie prawa własności do Działki nr 1 na Wnioskodawcę oraz jej męża (z uwagi na nabycie do majątku wspólnego małżonków). Zarówno przy nabyciu na współwłasność Działki nr 1, będącej częścią składową upadłego przedsiębiorstwa, jak i przy zawarciu umowy o zniesienie współwłasności, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, że Działka nr 1 została nabyta przez Wnioskodawcę na współwłasność, jako część składowa upadłego przedsiębiorstwa, istotnym jest rozstrzygnięcie, czy zbywcy upadłego przedsiębiorstwa przy wytworzeniu lub ulepszeniu Działki nr 1, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze fakt, że w przypadku dokonania czynności, mającej za swój przedmiot przedsiębiorstwo, mamy do czynienia z następstwem prawnym na gruncie podatku od towarów i usług, wskazać należy, że to, czy przesłanka istnienia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego została spełniona, należy badać u zbywcy przedsiębiorstwa. Na to potwierdzenie należy zwrócić uwagę, np. na wyrok NSA z 29.05.2014, sygn. I FSK 1027/13, w którym sąd wskazał, że Art. 19 Dyrektywy 112 stanowi o pełnym następstwie w zakresie podatku od towarów i usług związanym z wnoszonym przedsiębiorstwem. W takiej sytuacji, nie tylko korekta podatku odliczonego określona w art. 91 ust. 1-8 u.p.t.u. może być dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa. Oznacza to więc, iż zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, jako następca zbywającego, jest uprawniony do odliczania podatku naliczonego, korekt podatku naliczonego oraz innych czynności w ramach rozliczeń podatkowych, niezbędnych do zachowania zasady neutralności. Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że skoro Polska nie dokonała pełnej implementacji przepisów wspólnotowych, do których implementacji była zobowiązana decydując się na zastosowanie regulacji z art. 19 Dyrektywy 112 to można powoływać się wprost na brzmienie art. 19 Dyrektywy 112. Potwierdza to orzecznictwo ETS np. orzeczenie ETS z 19 stycznia 1982 r. w sprawie 8/81 Ursula Becker, z 6 lipca 1995 r. C-62/93 BP Soupergaz.

W związku z faktem, że opisane powyżej budynki zostały wybudowane przed wprowadzeniem podatku od towarów i usług do polskiego prawa podatkowego, a zbywca przedsiębiorstwa przed zbyciem Działki nr 1, nie dokonywał na nie żadnych nakładów uznać należy, że nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy wytworzeniu lub ulepszeniu wskazanych budynków i budowli.

Kolejną przesłanką, wymagającą zbadania, czy darowizna Budynku nr 1, 2 i 3 oraz wiaty magazynowej uznana zostanie na gruncie u.p.t.u. za dostawę towarów jest kwestia wydatków, poniesionych na wskazane budynki. W odniesieniu do Budynku nr 1 i 3 wydatki na remont i ulepszenie ponoszone były w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, prowadzonej przez Wnioskodawcę, przedmiotowo zwolnioną od podatku od towarów i usług w związku z czym w odniesieniu do tych wydatków nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W odniesieniu do Budynku nr 2 oraz do wiaty magazynowej, Wnioskodawca wraz z małżonkiem, nie ponosili żadnych nakładów w stosunku do których któremukolwiek z nich przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Uznać tym samym należy, że darowizna wskazanych budynków oraz budowli (Budynku nr 1, 2 i 3 oraz wiaty magazynowej) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie będzie spełniać przesłanek do uznania jej za dostawę towarów, opisanych w art. 7 ust. 2 u.p.t.u. Wskazać jednocześnie należy, że skutek ten będzie miał zastosowanie również do lokalu usługowego, który począwszy od roku 2007 do 1 czerwca 2010 roku był wynajmowany w Budynku nr 1 i umowa ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem oddanie lokalu do używania nie wpłynęło na fakt, że Wnioskodawcy przy nabyciu tego lokalu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a ponadto na wskazany lokal nie ponoszono żadnych nakładów o charakterze ulepszeniowym.

W odniesieniu natomiast do opisywanego we wniosku Budynku nr 4, który został wybudowany, a mężowi Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wskazać należy, że jego darowizna spełnia warunki, wskazane w art. 7 ust. 2 u.p.t.u. do uznania jej za dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym fakt, czy dostawa ta podlegać będzie faktycznemu opodatkowaniu uzależniony jest od tego, czy wobec wskazanego Budynku możliwym będzie zastosowanie zwolnienia, wynikającego z art. 43 ust. l pkt 10 lub 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

• dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

• pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle art. 2 pkt 14 u.p.t.u., przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

• wybudowaniu lub

• ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Zgodnie z powołaną definicją pierwszego zasiedlenia, przez oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu należy rozumieć nie tylko oddanie w wykonaniu jakiejkolwiek umowy podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. umowy najmu, czy dzierżawy, ale również oddanie do użytkowania na cele służące prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Takie rozumienie tego pojęcia potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 14 maja 2015 roku, sygn. I FSK 382/14, stwierdził, że wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie.

W opisywanym stanie faktycznym, zgodnie z szerokim rozumieniem pojęcia, do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie oddania Budynku nr 4 do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Ponadto, w stosunku do nieruchomości zabudowanej nie były ponoszone nakłady ulepszeniowe w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej. Wobec powyższego spełniona została pierwsza z przesłanek niezbędnych do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Druga z przesłanek uzależniona jest od czasu, jaki upłynie między pierwszym zasiedleniem, a dostawą Budynku nr 4. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Budynek nr 4 jest użytkowany przez męża Wnioskodawcy od 2004 roku, a zatem między pierwszym zasiedleniem Budynku nr 4 posadowionego na Nieruchomości, a planowaną dostawą upłynie okres, o którym stanowi ww. przepis, tj. okres dłuższy niż 2 lata.

Tym samym, spełnione zostaną obydwie przesłanki i w związku z tym Wnioskodawca w odniesieniu do Budynku nr 4, opisanego w zdarzeniu przyszłym, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Z uwagi na brzmienie art. 29a ust. 8 u.p.t.u. wskazane zwolnienie obejmować będzie również grunt, na którym Budynek nr 4 jest posadowiony, tzn. część Działki nr 1 (którą proporcjonalnie można przyporządkować do Budynku nr 4) oraz Działkę nr 3.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało również przez w wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych, por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lipca 2016 roku, nr IPPP3/4512-303/16-7/IG.

W kontekście natomiast dostawy ogrodzenia oraz utwardzonego terenu, znajdującego się na Działce nr 1, jak wskazano powyżej, stanowią one urządzenia budowlane, służące posadowionym na tej działce obiektom budowlanym. Oznacza to zatem, że dzielą one los obiektów budowlanych, którym służą. Uznać zatem należy, że dostawa ogrodzenia oraz utwardzonego terenu korzystać będzie ze zwolnienia, wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. w takim zakresie, w jakim zapewniają one użytkowanie Budynku nr 4 zgodnie z jego przeznaczeniem, natomiast w pozostałym zakresie należy uznać, że dostawa ogrodzenia oraz utwardzonego terenu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na niespełnienie przesłanek wynikających z art. 7 ust. 2 u.p.t.u. (jako zapewniających użytkowanie Budynku nr 1, 2, 3 oraz wiaty magazynowej zgodnie z ich przeznaczeniem).

Działka nr 2

Biorąc pod uwagę fakt, że przy nabyciu wskazanej działki Wnioskodawcy ani jej mężowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a ponadto na ogrodzenie oraz bramę wjazdową nie dokonywano wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, wskazać należy, że darowizna Działki nr 2 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na niespełnienie przesłanek, wskazanych w art. 7 ust. 2 u.p.t.u., tzn. brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia towarów lub ich części składowych.

Działka nr 3

Biorąc pod uwagę fakt, że na wskazaną działkę zachodzi Budynek nr 4, posadowiony na Działce nr 1, a ogrodzenie, znajdujące się na Działce nr 3 stanowi urządzenie budowlane służące Budynkowi nr 4, zachodzącemu w części na Działkę nr 3 wskazać należy, że darowizna Działki nr 3 korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., ponieważ ze zwolnienia tego korzystać będzie darowizna Budynku nr 4, a stosownie do brzmienia art. 29a ust. 8 u.p.t.u. dostawa gruntu dzieli los budynku lub budowli trwale z tym gruntem związanym.

Podsumowując powyższe, darowizna Działki nr 2 oraz Działki nr 1 w zakresie darowizny Budynku nr 1, 2 i 3 oraz wiaty magazynowej (włącznie z ogrodzeniem, bramą wjazdową oraz utwardzeniem terenu, jako urządzeniami budowlanymi, służącymi budynkom posadowionym na Działce nr 1) nie będzie stanowić na gruncie u.p.t.u. dostawy towarów, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast darowizna Działki nr 1 w zakresie Budynku nr 4 oraz Działki nr 3 stanowić będzie dostawę towarów na gruncie u.p.t.u., natomiast korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w świetle okoliczności przedstawionych w opisie sprawy oraz postawionego pytania w zdarzeniu przyszłym. Tym samym niniejsza interpretacja nie odnosi się do kwestii opodatkowania darowizny Budynku nr 4, który - jak wynika z opisu sprawy - był i jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej męża Wnioskodawczyni.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawczyni do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna wywiera zatem skutek prawny wyłącznie dla Wnioskodawczyni.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego .., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi