Temat interpretacji

w zakresie prawa do zastosowania stawki VAT 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2016 r. (data wpływu 19 grudnia 2016 r.) w zakresie prawa do zastosowania stawki VAT 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki VAT 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi kompleksową dystrybucję obejmującą produkty ogólnospożywcze, produkty dla sektora HoReCa, alkohole, nabiał i ryby w oparciu o 13 centrów dystrybucyjnych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje również dostaw wewnątrzwspólnotowych, w których towar nie jest bezpośrednio dostarczany do nabywcy w innym państwie członkowskim, jest natomiast dostarczany do określonego w kraju miejsca przeładunkowego - dotyczy to dostaw realizowanych przez Oddział Spółki w Polsce. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE.

Nabywcy posiadający rejestrację działalności na terenie Wielkiej Brytanii i Irlandii oraz prowadzący tam działalność gospodarczą (poprzez sieć sklepów spożywczych) nabywają towary od X - Oddział w Polsce. Zamówienia są składane mailowo lub za pomocą tzw. e-hurtowni (czyli poprzez stronę internetową). Sporadycznie zdarzają się zmiany asortymentowe, które są dokonywane telefonicznie. Towary, które nabywają kontrahenci z Wielkiej Brytanii są to towary spożywcze, o różnym asortymencie i różnej ilości. Z uwagi na okoliczności, iż nabywcy nabywają towary jeszcze w innych polskich firmach, towary nie są transportowane bezpośrednio przez Spółkę do Wielkiej Brytanii, jak również nie ma miejsca sytuacja, by te towary były odbierane przez nabywcę bezpośrednio z magazynu Spółki. Zasady dostaw zostały tak ustalone, że towar jest dostarczany do wyznaczonego przez nabywcę miejsca (tzw. miejsca przeładunkowego, znajdującego się na terytorium kraju), z którego - po skompletowaniu towarów od innych dostawców - towary są przewożone przez przewoźnika działającego na zlecenie nabywcy na terytorium Wielkiej Brytanii lub Irlandii.

Do miejsca przeładunkowego, towary z Oddziału w Polsce są dostarczane przez firmę transportową (działającą na zlecenie Spółki) lub przez kierowców zatrudnionych w Spółce, a dokumentem potwierdzającym wydanie określonych towarów z magazynu i ich przetransportowaniem jest karta drogowa i dokument CMR (jeśli transport jest dokonywany przez zewnętrzną firmę transportową). Na karcie drogowej są wskazane następujące dane:

1. nazwisko i imię kierowcy, nazwisko i imię osoby wydającej towary z magazynu, data, nr karty drogowej;
2. nazwy poszczególnych kontrahentów, adresy tych kontrahentów, waga dostarczanego towaru, nr faktury wystawionej dla tego kontrahenta -odbiorcy, wartość brutto;
3. wskazanie jakie towary są dostarczane poprzez wskazywanie w sposób ogólny nazwy asortymentu np. spożywka, nabiał, warzywa, pierogi;
4. w końcowej części kary drogowej jest podsumowanie dotyczące ilości, rodzaju i wartości opakowań (paleta zwykła, europaleta, paleta CHEP).

W dokumencie CMR, wystawianym na okoliczność transportu z Oddziału w Polsce, są następujące dane:

1. dane nadawcy;
2. dane odbiorcy, miejsce przeznaczenia (miejsce załadunku, nr faktur (jako załączonych do dokumentu CMR), ilość sztuk, rodzaj towaru;
3. w poz. 16 wskazany jest przewoźnik, który w poz. 23 poświadcza odbiór towarów, a w poz. 24 potwierdza dostarczenie przesyłki.

Jako dokumenty potwierdzające dostarczenie towarów do nabywcy (w Wielkiej Brytanii lub Irlandii) Spółka posiada potwierdzenie odbioru towaru przez kupującego, według wzoru opracowanego przez Spółkę, zawierające informacje o dacie dostarczenia towarów do nabywcy, podpis i pieczątkę osoby odbierającej towary.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, pomimo faktu przeładunku towarów w kraju (dotyczy dostaw realizowanych przez Oddział w Polsce), Spółka ma prawo stosować stawkę 0% do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów realizowanych przez ten Oddział w przypadku spełnienia warunków przewidzianych w art. 42 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

W związku z faktem, iż Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE, a wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów realizowane przez Oddziały w Polsce dokonywane są przez Spółkę na rzecz nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, a ponadto Spółka przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, to bez względu na fakt przeładunku tychże towarów w kraju, będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, Spółka ma prawo stosować stawkę 0%, o której mowa w art. 42 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów m.in. jest:

• podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Natomiast, zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotową dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

• podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zwierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
• podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
• podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 piet 2 ustawy o VAT, zgodnie z ust. 3 powołanego artykułu, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

• dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
• specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, które w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania.

W przypadku, gdy wyżej wymienione dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, to zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, dowodami mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

• korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
• dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
• dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśniecie zobowiązania;
• dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Z powyższego wynika, iż warunkami materialnymi uznania dostawy towarów dokonanej na rzecz innego podmiotu jako wewnątrzwspólnotowej, jest spełnienie warunku co do statusu nabywcy i dostawy oraz przemieszczenia towarów do innego państwa członkowskiego, w wykonaniu czynności dostawy. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów krajowych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, uznanie danej dostawy za czynność wewnątrzwspólnotową musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi. Jeśli więc dostawy dokonane na rzecz nabywcy uznane są za dostawy wewnątrzwspólnotowe, to podatnik ma prawo do tych dostaw zastosować stawkę 0%, jeśli wykaże że towary zostały dostarczone do nabywcy.

Warunek dotyczący udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia ma charakter wymogu formalnego. Jednocześnie, jak wynika chociażby z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2010 r. (I FPS 1/10) potwierdzenie faktu wywiezienia i dostarczenia towarów do nabywcy w innym państwie członkowskim może nastąpić przy użyciu różnych dowodów, nie tylko tych wskazanych przez ustawę o VAT. Jak wskazał w tej uchwale skład orzekający: W świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczające jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Zdaniem NSA, nie chodzi o ściśle sformalizowane dokumenty, lecz o każdy dowód - który ma postać dokumentu, potwierdzający fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę fakt, że Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE oraz fakt, że dostawy realizowane są przez Oddział w Polsce na rzecz podatników podatku od wartości dodanej zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium krajów, w których prowadza działalność gospodarczą (Wielka Brytania i Irlandia) uznać należy że spełnione zostały kryteria z art. 13 ustawy o VAT, zatem dostawy realizowane przez Spółkę uznać należy za wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stosuje się 0% stawkę podatku, pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 42 ustawy o VAT. W dużym uproszczeniu, podstawowym kryterium zastosowania 0% stawki podatku, jest posiadanie przez polskiego podatnika, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dowodów że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W związku z wewnątrzwspólnotowymi dostawami realizowanymi przez Oddział Spółki w Polsce, Spółka posiada każdorazowo następujące dokumenty, z których wynika iż towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, są to m.in.:

• do miejsca przeładunkowego towary z Oddziału w Polsce są dostarczane przez firmę transportową (działającą na zlecenie Spółki) lub przez kierowców Spółki, a dokumentem potwierdzającym wydanie określonych towarów z magazynu i ich przetransportowaniem jest karta drogowa i dokument CMR (jeśli transport jest dokonywany przez zewnętrzną firmę transportową).

Na karcie drogowej są wskazane następujące dane:

• nazwisko i imię kierowcy, nazwisko i imię osoby wydającej towary z magazynu, data, nr karty drogowej;
• nazwy poszczególnych kontrahentów, adresy tych kontrahentów, waga dostarczanego towaru, nr faktury wystawionej dla tego kontrahenta - odbiorcy, wartość brutto;
• wskazanie jakie towary są dostarczane poprzez wskazywanie w sposób ogólny nazwy asortymentu np. spożywka, nabiał, warzywa, pierogi (aczkolwiek występują także przypadki, że nazwa asortymentu nie jest podana);
• w końcowej części kary drogowej jest podsumowanie dotyczące ilości, rodzaju i wartości opakowań (paleta zwykła, europaleta, paleta CHEP).

Dodatkowo, w dokumencie CMR, wystawianym na okoliczność transportu z Oddziału w Polsce, są następujące dane:

• dane nadawcy;
• dane odbiorcy miejsce przeznaczenia, miejsce załadunku, nr faktur (jako załączonych do dokumentu CMR), ilość sztuk, rodzaj towaru;
• w poz. 16 wskazany jest przewoźnik, który w poz. 23 poświadcza odbiór towarów natomiast w poz. 24 znajduje się potwierdzenie dostarczenie przesyłki.

Spółka każdorazowo, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji potwierdzenie przez kupującego odbioru towaru - dokument opracowany według wzoru Spółki, zawierający następujące informacje:

• datę dostarczenia towarów do nabywcy w innym państwie członkowskim (Wielka Brytania lub Irlandia);
• podpis i pieczątkę osoby odbierającej towary.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy ustawy o VAT, jak również przedstawiony w sprawie stan faktyczny, należy uznać, że realizowane przez Oddział Spółki w Polsce dostawy towarów stanowią wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ustawy o VAT.

Spółka stoi na stanowisku, iż realizowane przez jej Oddział w Polsce wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, które realizowane są z przeładunkiem na terytorium kraju, opodatkowane powinny być według stawki 0%, ponieważ Spółka każdorazowo przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej posiada dowody, z których jednoznacznie wynika, iż towary zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) zwanej dalej ustawa opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów na terytorium kraju;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel () art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1. podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2. osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3. podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osoba prawna niebędąca podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyza;
4. podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Należy zaznaczyć, że stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1. podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2. podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3. podatnik składający deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy, są następujące dokumenty jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1. dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towaru z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2. (uchylony),
3. specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,
4. (uchylony)

z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Przy tym w myśl art. 42 ust. 4 ustawy, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1. imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
2. adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3. określenie towarów i ich ilości;
4. potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
5. rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Jednak w myśl art. 42 ust. 11 ustawy w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1. korespondencja handlowa z nabywca, w tym jego zamówienie;
2. dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3. dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny dokument stwierdzający wygaśniecie zobowiązania;
4. dowód potwierdzający przyjecie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji, tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia.

Drugi z warunków o którym mowa wyżej od którego spełnienia zależy potraktowanie danej dostawy jako dostawy wewnątrzwspólnotowej opodatkowanej stawką podatku w wysokości 0%, dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru z terytorium kraju oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Koncentruje się on zatem na faktycznych, a nie prawnych aspektach transakcji. Powyższy warunek został określony wprost w cyt. wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z tym istotne jest to, aby ww. dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis. Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Trzeba w tym miejscu zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji dokumentu przewozowego. Nawiązując do cyt. art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, dokument ten powinien być dowodem potwierdzającym (łącznie z pozostałymi dowodami wskazanymi w art. 42 ust. 3 ustawy), że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. List przewozowy opisany w Rozdziale III Konwencji Genewskiej o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238, z późn. zm.), jest niewątpliwie dowodem zawarcia umowy przewozu. Zgodnie z art. 4 oraz art. 9 Konwencji Genewskiej list przewozowy stanowi dowód zawarcia umowy przewozu, warunków tej umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, o ile nie zostanie przeprowadzony dowód przeciwny. Brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. Zatem, sama Konwencja również nie ogranicza możliwości przeprowadzania dowodu w zakresie przewozu towarów tylko do listu przewozowego.

Wobec tego, nie należy utożsamiać pojęcia dokumentu przewozowego, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, tylko i wyłącznie z listem przewozowym. Za taki dokument można uznać każdy dokument potwierdzający powierzenie przewoźnikowi lub spedytorowi przewozu lub spedycji towaru, zgodnego ze specyfikacją, poza terytorium kraju i dostarczenie tego towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jeżeli dokument taki potwierdza essentialia negotii umowy przewozu (obowiązkiem kontrahenta przewoźnika jest wydanie towaru i zapłata wynagrodzenia za przewóz, natomiast podstawowym obowiązkiem przewoźnika jest przewiezienie towaru do miejsca przeznaczenia i wydanie go odbiorcy), nie można mu odmówić mocy dowodowej i uznać, że nie jest on dokumentem, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy (chyba, że istnieje dowód przeciwny).

Zatem dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentem tym może być więc zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy inny dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy.

Przy tym przepisy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dowodów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Dokument ten powinien jednak jednoznacznie dowodzić dostarczenie towarów do ich odbiorcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Wobec tego, jeżeli będzie to kopia ww. dokumentu, faks, albo będzie to dokument udostępniony w formie elektronicznej - e-mail, skan, nie budzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest łączne posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych. Zatem istotne jest to, aby dokumenty jednoznacznie potwierdzały fakt wywozu towaru oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje dostaw wewnątrzwspólnotowych, w których towar nie jest bezpośrednio dostarczany do nabywcy w innym państwie członkowskim, jest natomiast dostarczany do określonego w kraju miejsca przeładunkowego (dostawy realizowane przez Oddział Spółki w Polsce). Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE, a dostawy realizowane są na rzecz podatników podatku od wartości dodanej zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium krajów. Zamówienia są składane mailowo lub za pomocą tzw. e-hurtowni (czyli poprzez stronę internetową www.special.com.pl). Sporadycznie zdarzają się zmiany asortymentowe, które są dokonywane telefonicznie. Są to towary spożywcze, o różnym asortymencie i różnej ilości. Nabywcy nabywają towary jeszcze w innych polskich firmach. Zasady dostaw zostały tak ustalone, że towar jest dostarczany do wyznaczonego przez nabywcę miejsca (miejsca przeładunkowego, znajdującego się na terytorium kraju), z którego po skompletowaniu towarów od innych dostawców, towary są przewożone przez przewoźnika działającego na zlecenie nabywcy na terytorium Wielkiej Brytanii lub Irlandii. Do miejsca przeładunkowego, towary z Oddziału w Polsce są dostarczane przez firmę transportową (działającą na zlecenie Spółki) lub przez kierowców zatrudnionych w Spółce, a dokumentem potwierdzającym wydanie określonych towarów z magazynu i ich przetransportowaniem jest karta drogowa i dokument CMR (jeśli transport jest dokonywany przez zewnętrzną firmę transportową). Na karcie drogowej są wskazane następujące dane:

1. nazwisko i imię kierowcy, nazwisko i imię osoby wydającej towary z magazynu, data, nr karty drogowej;
2. nazwy poszczególnych kontrahentów, adresy tych kontrahentów, waga dostarczanego towaru, nr faktury wystawionej dla tego kontrahenta -odbiorcy, wartość brutto;
3. wskazanie jakie towary są dostarczane poprzez wskazywanie w sposób ogólny nazwy asortymentu np. spożywka, nabiał, warzywa, pierogi;
4. w końcowej części kary drogowej jest podsumowanie dotyczące ilości, rodzaju i wartości opakowań (paleta zwykła, europaleta, paleta CHEP).

W dokumencie CMR, wystawianym na okoliczność transportu z Oddziału w Polsce, są następujące dane:

1. dane nadawcy;
2. dane odbiorcy, miejsce przeznaczenia (miejsce załadunku, nr faktur (jako załączonych do dokumentu CMR), ilość sztuk, rodzaj towaru;
3. w poz. 16 wskazany jest przewoźnik, który w poz. 23 poświadcza odbiór towarów, a w poz. 24 potwierdza dostarczenie przesyłki.

Spółka posiada też potwierdzenie odbioru towaru przez kupującego, według wzoru opracowanego przez Spółkę, zawierające informacje o dacie dostarczenia towarów do nabywcy, podpis i pieczątkę osoby odbierającej towary.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości czy pomimo faktu przeładunku towarów w kraju (dotyczy dostaw realizowanych przez Oddział w Polsce), Spółka ma prawo stosować stawkę 0% do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów realizowanych przez ten Oddział w przypadku spełnienia warunków przewidzianych w art. 42 ustawy o VAT.

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%, uzależnione jest w znacznej mierze od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towaru z terytorium kraju i dostarczenia go do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż Polska.

Zasadniczą kwestią w przedmiotowej sprawie jest to, aby z posiadanych przez Wnioskodawcę dokumentów wynikało, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Wnioskodawca wskazał, że Spółka oraz Odbiorca są zarejestrowani dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Zasady dostaw zostały tak ustalone, że towar jest dostarczany do wyznaczonego przez nabywcę miejsca (tzw. miejsca przeładunkowego, znajdującego się na terytorium kraju), z którego - po skompletowaniu towarów od innych dostawców - towary są przewożone przez przewoźnika działającego na zlecenie nabywcy na terytorium Wielkiej Brytanii lub Irlandii. Do miejsca przeładunkowego, towary z Oddziału w Polsce są dostarczane przez firmę transportową (działającą na zlecenie Spółki) lub przez kierowców zatrudnionych w Spółce, a dokumentem potwierdzającym wydanie określonych towarów z magazynu i ich przetransportowaniem jest karta drogowa i dokument CMR (jeśli transport jest dokonywany przez zewnętrzną firmę transportową). Następnie po skompletowaniu towaru od innych dostawców towary są przewożone przez przewoźnika działającego na zlecenie nabywcy na terytorium Wielkiej Brytanii lub Irlandii.

W tak przedstawionych okolicznościach fakt przeładunku tych towarów w wyznaczonym przez nabywcę miejscu na terytorium kraju (miejsce przeładunkowe z którego po skompletowaniu towarów od innych dostawców towary są przewożone przez przewoźnika działającego na zlecenie nabywcy na terytorium Wielkiej Brytanii lub Irlandii), pozostaje bez wpływu na uprawnienie Wnioskodawcy do zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla dostaw wewnątrzwspólnotowych towarów. W przedstawionych przez Spółkę okolicznościach, Wnioskodawca posiada bowiem dowody (tj. karta drogowa, dokument CMR, jeśli transport jest dokonywany przez zewnętrzną firmę transportową, faktura wystawiona dla tego kontrahenta-odbiorcy, a przede wszystkjim co istotne, potwierdzenie odbioru towaru przez kupującego zawierające informacje o dacie dostarczenia towarów do nabywcy w Wielkiej Brytanii lub Irlandii, podpis i pieczątkę osoby odbierającej towary), które łącznie potwierdzają, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Przy tym, jak wskazał Wnioskodawca, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, Spółka posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Należy zatem stwierdzić, że zostały spełnione wszystkie warunki uprawniające Wnioskodawcę do opodatkowania dokonywanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawką podatku w wysokości 0%, o których mowa w art. 42 ustawy.

Wobec tego, w przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach, pomimo faktu przeładunku towarów w kraju (dotyczy dostaw realizowanych przez Oddział w Polsce), Spółka, stosownie do art. 41 ust. 3 ustawy, ma prawo stosować stawkę 0% do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów realizowanych przez ten Oddział.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie