Temat interpretacji

brak obowiązku opodatkowania czynności użyczenia gruntów spółce komunalnej

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. 2015, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 19 września 2016 r. (data wpływu 23 września 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności użyczenia gruntów spółce komunalnej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności użyczenia gruntów spółce komunalnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest jednostką budżetową Gminy Miejskiej K. (dalej zwanej również: Miasto), traktowaną obecnie jako odrębny od Gminy Miejskiej podatnik podatku VAT. Wnioskodawca oraz Miasto zamierzają utrzymać odrębność podatkową do 1 stycznia 2017 r., od której to daty, zgodnie art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2016 r., poz. 1454), Wnioskodawca utraci status podatnika VAT.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest organizowanie, nadzorowanie i prowadzenie w zakresie niepowierzonym do realizacji innym miejskim jednostkom lub podmiotom wszystkich spraw związanych z gospodarką komunalną oraz transportem w mieście.

W szczególności, do zadań Wnioskodawcy należy pełnienie funkcji zarządu dróg publicznych, zarządzanie działkami drogowymi położonymi na terenach stanowiących własność i pozostających we władaniu Miasta lub Skarbu Państwa, pełnienie funkcji zarządzającego ruchem na drogach, organizowanie i zarządzanie lokalnym transportem zbiorowym oraz transportem aglomeracyjnym, a także wypełnianie funkcji inwestorskich dla zadań inwestycyjnych realizowanych przez Gminę Miejską w zakresie działania Wnioskodawcy.

W ramach wykonywania zadań w zakresie transportu zbiorowego, Wnioskodawca organizuje miejską komunikację zbiorową (tramwajową i autobusową). W tym zakresie, Wnioskodawca jest podatnikiem VAT, gdyż to Wnioskodawca uzyskuje wpływy ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej.

Miasto utworzyło spółkę komunalną, w której jest jedynym akcjonariuszem. Celem spółki jest realizacja zadania o charakterze użyteczności publicznej polegającego na przygotowaniu i realizacji inwestycji w zakresie budowy drogi publicznej wraz z linią tramwajową, a następnie zapewnienie zdatności do użytku wybudowanej infrastruktury, obejmujące utrzymanie jej w stanie technicznym zgodnym z obowiązującymi normami i przepisami w tym zakresie oraz jej odtworzenie do stanu technicznego gwarantującego bezpieczną eksploatację, do końca 2042 r. Realizacja zadania przez spółkę komunalną jest prowadzeniem gospodarki komunalnej przez Miasto w formie spółki prawa handlowego, zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2016 r., poz. 573 ze zm.).

Wnioskodawca będzie jednym z użytkowników drogi wybudowanej i utrzymywanej przez spółkę komunalną, gdyż z jej wykorzystaniem będzie świadczyć, między innymi, usługi zbiorowego transportu publicznego w Mieście, zarówno autobusowego, jak i tramwajowego, oraz będzie pełnić w stosunku do tej drogi funkcję zarządu drogi.

Grunty, na których posadowiona ma być przedmiotowa droga są własnością Miasta, jednak pozostają w trwałym zarządzie Wnioskodawcy. Zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774 ze zm.) trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej. Zakres uprawnień jednostki korzystającej z nieruchomości oddanej w trwały zarząd obejmuje, między innymi, uprawnienie do korzystania z nieruchomości w celu prowadzenia działalności należącej do zakresu działania jednostki, wykonywania robót budowlanych, najmu, dzierżawy lub użyczenia nieruchomości. Ustanowienie trwałego zarządu następuje w drodze decyzji administracyjnej.

Za zgodą Miasta, Wnioskodawca zamierza użyczyć przedmiotowe grunty spółce komunalnej, celem realizacji zadania powierzonego przez Miasto tej spółce. Wnioskodawca nie będzie pobierać jakiegokolwiek wynagrodzenia za powyższe użyczenie gruntów, w jakiejkolwiek formie. Innymi słowy, w ramach użyczenia grunty oddane będą w bezpłatne używanie bez uzyskania jakiegokolwiek ekwiwalentu po stronie Wnioskodawcy.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do przedmiotowych gruntów. Ustanowienie trwałego zarządu następuje bowiem w drodze decyzji administracyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy użyczenie gruntów, będących w trwałym zarządzie Wnioskodawcy, spółce komunalnej, celem wybudowania i bieżącego utrzymania drogi publicznej, z której korzystać będzie również Wnioskodawca, przede wszystkim dla celów świadczenia usług zbiorowego transportu publicznego w Mieście oraz pełnienia funkcji zarządu drogi, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, użyczenie gruntów będących w trwałym zarządzie Wnioskodawcy spółce komunalnej, celem wybudowania i utrzymania drogi publicznej, z której korzystać będzie również Wnioskodawca, przede wszystkim dla celów świadczenia usług zbiorowego transportu publicznego w Mieście oraz pełnienia funkcji zarządu drogi, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy regulujących zasady używania rzeczy. Przez umowę użyczenia w świetle regulacji art. 710-719 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.) użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy.

Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien okres oraz nieodpłatność. Powyższe oznacza, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Z wyżej cytowanego art. 8 ust. 2 ustawy o VAT wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być spełniona przesłanka braku związku świadczonych usług z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Dodatkowo, opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT tego typu usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony podatnik nie powinien opodatkowywać nieodpłatnego świadczenia polegającego na wykorzystaniu towarów stanowiących część przedsiębiorstwa.

Aby zatem uznać nieodpłatne świadczenie usług za podlegające opodatkowaniu VAT, muszą być spełnione następujące przesłanki:

1. świadczenie musi pozostawać bez związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
2. świadczenie musi być wykonywane przez podatnika/podmiot działający w charakterze podatnika VAT,
3. jeżeli świadczenie usług polega na użyciu towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnikowi musi przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu, wytworzeniu lub imporcie tych towarów lub ich części.

Dla ustalenia zatem czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu istotne jest ustalenie, przede wszystkim, celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu, nie zostanie spełniona.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza) należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Nie każda jednak czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu. Aby bowiem dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza według ust. 2 powołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, z czynnością opodatkowaną mamy do czynienia wtedy, gdy podlega ona opodatkowaniu na podstawie art. 5 ustawy o VAT oraz jest dokonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę użyczenia nieruchomości gruntowej na rzecz spółki komunalnej z przeznaczeniem na wybudowanie i utrzymywanie przez tą spółkę drogi publicznej.

Wnioskodawca będzie wykonywał zadania własne powierzone mu przez Miasto z wykorzystaniem tej drogi, tj. będzie pełnił funkcję zarządu drogi oraz będzie organizował i wykonywał usługi transportu publicznego po tej drodze. Wnioskodawca będzie zatem wykorzystywał drogę wybudowaną na użyczonym przez Wnioskodawcę gruncie zarówno dla celów swojej działalności statutowej, wykonywanej w charakterze organu władzy publicznej jako zarząd drogi, jak i dla celów działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o VAT, w zakresie świadczenia usług transportu publicznego.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ z jednej strony użyczenie przez Wnioskodawcę gruntów będzie związane ze zdarzeniami spoza zakresu VAT, czyli wykorzystaniem na cele statutowe, niestanowiące działalności gospodarczej, użyczenie to nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie działa jako podatnik VAT,

Stanowisko to potwierdza Minister Finansów np. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 czerwca 2015 r., sygn. ILPP2/4512-1-235/15-2/JK, w której stwierdzono, iż:

W przedmiotowej sprawie jak wskazał Wnioskodawca Gmina zamierza zawrzeć umowę użyczenia na nieodpłatne przekazanie nieruchomości zabudowanej na czas nieoznaczony, z przeznaczeniem na prowadzenie działalności edukacyjno-kulturalnej zgodne ze statutem Gminnego Ośrodka Kultury. Nieodpłatne przekazanie odbędzie się w związku z prowadzoną działalnością statutową, a zatem w zakresie wykraczającym poza działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy. W konsekwencji w świetle ustawy o podatku od towarów i usług wykorzystywanie przez Gminę świetlicy wiejskiej do zdarzeń spoza zakresu VAT, tj. oddanie w nieodpłatne używanie (wykorzystanie na cele statutowe), nie stanowi podlegającej opodatkowaniu dostawy towarów ani świadczenia usług. Dlatego też nieodpłatne wykonanie ww. czynności nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analogicznie wypowiedział się również Minister Finansów w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 lutego 2015 r., sygn. ITPP1/443-1426/14/AJ, czy też w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 września 2013 r., sygn. ILPP2/443-548/13-4/PR, w której wskazano, że:

Analizując okoliczności faktyczne sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, że nieodpłatne użyczenie Centrum Edukacji Artystycznej X, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, że nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy nieodpłatne użyczenie przedmiotowego obiektu odbywać się będzie w związku wykonywaniem przez Gminę zadań publicznych.

W konsekwencji należy stwierdzić, że wykonując czynności polegające na nieodpłatnym udostępnieniu nieruchomości (niepodlegające opodatkowaniu) Wnioskodawca nie działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Bez znaczenia w tym przypadku jest to, że jak wskazał Wnioskodawca umowa nieodpłatnego użyczenia ma charakter cywilnoprawny

Do podobnych konkluzji, choć w oparciu o nieco inną argumentację, doszedł również Minister Finansów np. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 stycznia 2014 r., sygn. IBPP1/443-1038/13/KJ oraz w interpretacji z 29 września 2014 r., sygn. IBPP3/443-688/14/KG, w której stwierdzono, iż:

Analizując opis sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, że oddanie nieruchomości (Domu Kultury) w bezpłatne użyczenie Miejskiemu Ośrodkowi Kultury, na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nie należy uznać za odpłatne świadczenie usług. W przedmiotowej sprawie przekazanie budynku Domu Kultury na podstawie umowy użyczenia Miejskiemu Ośrodkowi Kultury nie odbywa się bowiem do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, gdyż realizowane jest w związku z zadaniami własnymi Gminy (o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Istnieje zatem związek bezpłatnego użyczenia majątku Wnioskodawcy z prowadzoną działalnością publicznoprawną

Z drugiej strony, niezależnie od powyższego, poza wykorzystaniem na cele o charakterze publicznoprawnym (niestanowiącym działalności gospodarczej), użyczane przez Wnioskodawcę grunty będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę także dla celów świadczenia usług transportu publicznego, a zatem działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT.

W efekcie, użyczenie gruntów na rzecz spółki komunalnej tym bardziej nie będzie stanowiło opodatkowanego VAT nieodpłatnego świadczenia usług, zgodnie z art. 8 ust, 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż bez wątpienia będzie ono związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Dodatkowo, mając na względzie fakt, że grunt stanowi towar w rozumieniu przepisów w zakresie VAT, dla celów oceny obowiązku opodatkowania nieodpłatnego użyczenia gruntów winniśmy rozważać spełnienie przesłanek wskazanych w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT uznaje się jedynie użycie takich towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza, w stosunku do których podatnikowi przysługiwało (w całości lub w części) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Wnioskodawcy zaś nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu przedmiotowych gruntów w jakiejkolwiek części, w związku z ich pozyskaniem na podstawie decyzji administracyjnej ustanawiającej trwały zarząd.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, stwierdzić należy, że względem nieodpłatnego przekazania w ramach umowy użyczenia nieruchomości gruntowej na rzecz spółki komunalnej celem wybudowania na niej drogi i utrzymywania jej, nie ma zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, a zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-276/14 Gmina przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie. Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tę ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

W konsekwencji tego wyroku należy uznać, że jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

W dniu 26 października 2015 r. zapadła uchwała NSA, sygn. akt I FPS 4/15, w której NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków nie jest wystarczająco samodzielny. NSA wskazał również, że dotychczasowe orzecznictwo NSA w tej materii, akceptujące odrębność tych podmiotów, należy uznać za nieaktualne. Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina.

Jednak, aby zapewnić samorządom czas na przygotowanie się do nowego modelu rozliczeń, w dniu 29 września 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało komunikat w sprawie objętej wyrokiem TSUE, w którym wskazano, że stosowany model rozliczeń może być kontynuowany do połowy 2016 r. W dniu 16 grudnia 2015 r. Ministerstwo Finansów wprowadziło zmianę do komunikatu polegającą na przedłużeniu terminu ostatecznej centralizacji na dzień 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W oparciu o art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

• w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
• w przypadku świadczenia usług świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Wypełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosowanie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności

Działalność gospodarcza według ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 446), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym) oraz lokalnego transportu zbiorowego (art. 7 ust. 1 pkt 4).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej.

Ponadto w tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 460, z późn. zm.), zgodnie z którym drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

W myśl art. 2a ust. 2 ww. ustawy, drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Na mocy art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1774 ze zm.), do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, nieruchomości mogą być oddawane jednostkom organizacyjnym w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczenie na cele związane z ich działalnością.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną.

Stosownie do art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami jednostka organizacyjna ma prawo, z zastrzeżeniem ust. 6, korzystania z nieruchomości oddanej w trwały zarząd, a w szczególności do korzystania z nieruchomości w celu prowadzenia działalności należącej do zakresu jej działania.

Zgodnie z art. 43 ust. 2 pkt 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami jednostka organizacyjna ma prawo, z zastrzeżeniem ust. 6, korzystania z nieruchomości oddanej w trwały zarząd, a w szczególności do oddania nieruchomości lub jej części w najem, dzierżawę albo użyczenie na czas nie dłuższy niż czas, na który został ustanowiony trwały zarząd, z równoczesnym zawiadomieniem właściwego organu i organu nadzorującego, jeżeli umowa jest zawierana na czas oznaczony do 3 lat, albo za zgodą tych organów, jeżeli umowa jest zawierana na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub czas nieoznaczony, jednak na okres nie dłuższy niż czas, na który został ustanowiony trwały zarząd; zgoda jest wymagana również w przypadku, gdy po umowie zawartej na czas oznaczony strony zawierają kolejne umowy, których przedmiotem jest ta sama nieruchomość.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednostką budżetową Gminy Miejskiej, traktowaną obecnie jako odrębny od Gminy Miejskiej podatnik podatku VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest organizowanie, nadzorowanie i prowadzenie w zakresie niepowierzonym do realizacji innym miejskim jednostkom lub podmiotom wszystkich spraw związanych z gospodarką komunalną oraz transportem w Mieście. W szczególności, do zadań Wnioskodawcy należy pełnienie funkcji zarządu dróg publicznych, zarządzanie działkami drogowymi położonymi na terenach stanowiących własność i pozostających we władaniu Miasta lub Skarbu Państwa, pełnienie funkcji zarządzającego ruchem na drogach, organizowanie i zarządzanie lokalnym transportem zbiorowym oraz transportem aglomeracyjnym, a także wypełnianie funkcji inwestorskich dla zadań inwestycyjnych realizowanych przez Gminę Miejską w zakresie działania Wnioskodawcy. W ramach wykonywania zadań w zakresie transportu zbiorowego, Wnioskodawca organizuje miejską komunikację zbiorową (tramwajową i autobusową). W tym zakresie, Wnioskodawca jest podatnikiem VAT, gdyż to Wnioskodawca uzyskuje wpływy ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej.

Miasto utworzyło spółkę komunalną, w której jest jedynym akcjonariuszem. Celem spółki jest realizacja zadania o charakterze użyteczności publicznej polegającego na przygotowaniu i realizacji inwestycji w zakresie budowy drogi publicznej wraz z linią tramwajową, a następnie zapewnienie zdatności do użytku wybudowanej infrastruktury, obejmujące utrzymanie jej w stanie technicznym zgodnym z obowiązującymi normami i przepisami w tym zakresie oraz jej odtworzenie do stanu technicznego gwarantującego bezpieczną eksploatację, do końca 2042 r. Realizacja zadania przez spółkę komunalną jest prowadzeniem gospodarki komunalnej przez Miasto w formie spółki prawa handlowego, zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej. Wnioskodawca będzie jednym z użytkowników drogi wybudowanej i utrzymywanej przez spółkę komunalną, gdyż z jej wykorzystaniem będzie świadczyć, między innymi, usługi zbiorowego transportu publicznego w mieście, zarówno autobusowego, jak i tramwajowego, oraz będzie pełnić w stosunku do tej drogi funkcję zarządu drogi.

Grunty, na których posadowiona ma być przedmiotowa droga są własnością Miasta, jednak pozostają w trwałym zarządzie Wnioskodawcy. Ustanowienie trwałego zarządu następuje w drodze decyzji administracyjnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy użyczenie gruntów, będących w trwałym zarządzie Wnioskodawcy, spółce komunalnej, celem wybudowania i bieżącego utrzymania drogi publicznej, z której korzystać będzie również Wnioskodawca, przede wszystkim dla celów świadczenia usług zbiorowego transportu publicznego w Mieście oraz pełnienia funkcji zarządu drogi, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić należy, że z czynnością opodatkowaną mamy do czynienia wtedy, gdy podlega ona opodatkowaniu na podstawie art. 5 ustawy oraz jest dokonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Umowa użyczenia jest umową uregulowaną w art. 710719 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.).

Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy (art. 710 tej ustawy). Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas i nieodpłatność.

Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy. Oznacza to, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

W przedmiotowej sprawie jak wskazał Wnioskodawca za zgodą Miasta, Wnioskodawca zamierza użyczyć przedmiotowe grunty spółce komunalnej, celem realizacji zadania powierzonego przez Miasto tej spółce. Wnioskodawca nie będzie pobierać jakiegokolwiek wynagrodzenia za powyższe użyczenie gruntów, w jakiejkolwiek formie. Innymi słowy, w ramach użyczenia grunty oddane będą w bezpłatne używanie bez uzyskania jakiegokolwiek ekwiwalentu po stronie Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że użyczenie gruntów, będących w trwałym zarządzie Wnioskodawcy, spółce komunalnej celem wybudowania i bieżącego utrzymania drogi publicznej, z której korzystać będzie również Wnioskodawca nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu. W przedstawionych okolicznościach użyczenie gruntów na rzecz spółki stanowi użycie ich do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Powyższe wynika z faktu, że celem działania Wnioskodawcy jest pełnienie funkcji zarządu dróg publicznych, zarządzającego ruchem na drogach, wypełnianie funkcji inwestorskich, a także zarządzanie lokalnym transportem zbiorowym. Wnioskodawca będzie korzystać z wybudowanej drogi przede wszystkim dla celów świadczenia odpłatnych usług zbiorowego transportu publicznego oraz pełnienia funkcji zarządcy drogi. W konsekwencji więc nieodpłatne udostępnienie gruntu odbywa się do celów działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, następuje niejako w ramach jego przedsiębiorstwa, którego celem jest z jednej strony realizacja zadań Gminy w zakresie wszystkich spraw związanych z gospodarką komunalną oraz transportem w mieście, z drugiej zaś odpłatne świadczenie usług zbiorowego transportu publicznego w mieście, zarówno autobusowego jak i tramwajowego.

Ponadto, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do przedmiotowych gruntów. Zatem nieodpłatne udostępnianie w opisanym kształcie sprawy, nie stanowi nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem usług, na gruncie art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania ww. przepis ustawy o VAT, a czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego, w szczególności w przypadku scentralizowania rozliczeń przez Gminę z wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi oraz utraty statusu podatnika przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach