Temat interpretacji

Opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych oraz stawki podatku VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważniania do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2015 r. (data wpływu 25 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 sierpnia 2015 r. (data wpływu 19 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych oraz stawki podatku VAT - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych oraz stawki podatku VAT,

• podstawy opodatkowania dla świadczonej usługi montażu kolektorów słonecznych,

• uznania wpłat otrzymanych od mieszkańców za zaliczki oraz momentu powstania obowiązku podatkowego od tych wpłat,

• prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z instalacją kolektorów słonecznych oraz okresu rozliczeniowego, w którym Gmina może dokonać odliczenia,

• opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego użyczenia kolektorów słonecznych mieszkańcom w okresie trwałości projektu oraz opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom kolektorów słonecznych po upływie 5-letniego okresu trwałości projektu.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 sierpnia 2015 r. (data wpływu 19 sierpnia 2015 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, uiszczenia dodatkowej opłaty oraz przyporządkowania pytań do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od maja 2013 r.

Wnioskodawca planuje realizację zadania polegającego na zakupie i montażu na budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: Mieszkańcy lub Właściciele nieruchomości) kolektorów słonecznych do konwersji energii promieniowania słonecznego na ciepło (dalej: kolektory słoneczne lub instalacje solarne).

Każda z planowanych do realizacji instalacji solarnych będzie składała się z:

• baterii kolektorów - umieszczonej zazwyczaj na dachu budynku;

• podgrzewacza - umieszczonego wewnątrz budynku (na ogół w sąsiedztwie kotła c.o.),

• zespołu pompowo - sterowniczego - umieszczonego obok podgrzewacza.

Kolektory słoneczne mają być zainstalowane na dachach budynków należących do Mieszkańców Gminy. W jednostkowych przypadkach, gdy instalacja kolektorów na dachach budynków mieszkalnych będzie nieuzasadniona lub niemożliwa, dopuszcza się zainstalowanie kolektorów zakotwiczonych do ściany budynku. Budynki objęte przedmiotową inwestycją są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W budynkach tych nie ma lokali użytkowych. Większość budynków stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m kw.

Ww. zadanie zostanie zrealizowane na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionym przez Gminę wykonawcą, u którego Gmina zakupi usługę montażu i uruchomienia zestawu solarnego. Faktury z tytułu realizacji Projektu wystawiane będą na Gminę z podaniem jej NIP.

Zgodnie z warunkami kontraktu usługa wykonywana będzie w budynkach osób fizycznych - Mieszkańców Gminy, którzy zostali objęci przedmiotową inwestycją na podstawie złożonych przez nich zgłoszeń.

W celu uzyskania dofinansowania realizowanej inwestycji Gmina zawarła z Województwem umowę o dofinansowanie Projektu z dnia 20 stycznia 2015 r. w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (dalej: RPO) na lata 2007-2013 (dalej: Projekt).

Przedmiotowa umowa przewiduje dofinansowanie wydatków kwalifikowanych Projektu, zgodnie z warunkami dofinansowania w okresie trwałości Projektu, tj. przez okres pięciu 5 lat od daty zakończenia Projektu, zabronione jest poddanie Projektu tzw. zasadniczej modyfikacji, w tym m.in. zmiana charakteru własności (kolektory słoneczne muszą pozostać własnością Gminy w okresie trwałości Projektu).

W celu realizacji Projektu, Gmina podpisała z Mieszkańcami umowy użyczenia dachów zabudowań mieszkalnych (dalej: umowy użyczenia) oraz umowy, których celem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron, związanych z montażem i eksploatacją kolektorów słonecznych (dalej: umowy o wzajemnych zobowiązaniach) - łącznie dalej, jako: Umowy.

Na podstawie umów użyczenia Mieszkańcy będący właścicielami, współwłaścicielami lub osobami posiadającymi inny tytuł prawny do dysponowania nieruchomościami zabudowanymi budynkami mieszkalnymi, w których montowane będą kolektory słoneczne, oddają bezpłatnie Gminie do używania część dachu lub ściany oraz część wewnętrzną tych budynków z przeznaczeniem na zainstalowanie zestawu solarnego. Umowy te zawarte są na czas określony - pierwotnie był to okres od podpisania do upływu 5 lat od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji Projektu.

Z kolei zgodnie z treścią umów o wzajemnych zobowiązaniach, Gmina zobowiązuje się m.in. do zabezpieczenia rzeczowej realizacji Projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy instalacji solarnej oraz nadzoru inwestorskiego, ustalenie harmonogramu realizacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe Projektu.

Umowa ta w brzmieniu pierwotnym przewidywała również, że po zakończeniu prac montażowych Gmina odda instalacje solarne Mieszkańcom w dzierżawę, pozostając ich właścicielem do końca okresu umowy (pierwotnie był to okres od podpisania do upływu 5 lat od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji Projektu). Z tego tytułu (dzierżawy) Mieszkańcy zobowiązali się do zapłaty czynszu dzierżawnego stanowiącego ich udział finansowy w kosztach realizacji Projektu. Niedokonanie przez Mieszkańca wpłaty w terminie i wysokości określonej w umowie o wzajemnych zobowiązaniach, jest równoznaczne z rezygnacją z udziału w Projekcie i rozwiązaniem umowy. Tym samym dokonanie wpłaty przez Mieszkańca stanowi warunek sine qua non realizacji Projektu. Wpłaty były dokonywane przez Mieszkańców począwszy od 2 lutego 2015 r, a ostatecznym terminem na ich wniesienie był 28 lutego 2015 r., przy czym zdarzyły się przypadki dokonywania wpłat po wyznaczonym terminie.

Zgodnie z pierwotnym brzmieniem umowy o wzajemnych zobowiązaniach po upływie okresu trwania tej umowy własność kolektorów słonecznych miała zostać przekazana Mieszkańcom na podstawie odrębnej umowy.

Po zawarciu Umów Gmina przygotowała do nich aneksy, które modyfikują i doprecyzowują pierwotną treść Umów. Celem zmian z jednej strony było dokładniejsze odzwierciedlenie świadczeń realizowanych przez Gminę na rzecz Mieszkańców, a z drugiej - dostosowanie Umów do sugestii przedstawionych przez instytucję dofinansowującą. Proces podpisywania aneksów z Mieszkańcami został rozpoczęty, a zakończony zostanie przed rozpoczęciem montażu instalacji solarnych.

Zgodnie z aneksowanym brzmieniem umowy o wzajemnych zobowiązaniach, świadczenia Gminy określone są łącznie, jako usługa termomodernizacji, na którą składa się w szczególności montaż instalacji solarnych w budynku Mieszkańca oraz przekazanie ich Mieszkańcowi do korzystania. Umowa ta przewiduje również, że wraz z upływem okresu jej trwania nastąpi przekazanie instalacji solarnych Mieszkańcowi na własność (bez odrębnej umowy). Innymi słowy, Gmina pozostanie właścicielem kolektorów słonecznych do upływu okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

Zgodnie z brzmieniem aneksów okres trwania obu Umów zdefiniowano finalnie, jako okres od daty ich podpisania do upływu 5 lat od daty zakończenia realizacji Projektu. W efekcie okres trwania Umów pokrywa się z okresem trwałości Projektu w rozumieniu przepisów na podstawie, których Gmina otrzymała dofinansowanie z RPO, co gwarantuje, że Gmina w okresie trwałości Projektu pozostanie właścicielem kolektorów słonecznych i tym samym nie naruszy zasad dofinansowania w tym zakresie.

Z tytułu realizacji na rzecz Mieszkańca usługi termomodernizacji Mieszkaniec zobowiązany jest do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Gminy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy o wzajemnych zobowiązaniach z uwzględnieniem aneksu: Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Korzystającego usługi termomodernizacji, w tym w szczególności montażu instalacji solarnych w budynku Korzystającego, przekazania ich Korzystającemu do korzystania, a wstępnie na własność. Korzystający zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia stanowiącego udział finansowy w kosztach realizacji projektu ().

Termin zapłaty ww. wynagrodzenia nie uległ zmianie w porównaniu do pierwotnego brzmienia umowy o wzajemnych zobowiązaniach (28 lutego 2015). Na moment złożenia niniejszego wniosku o interpretację większość Mieszkańców dokonała już zapłaty wynagrodzenia.

Poza zapłatą ww. wynagrodzenia Umowy nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców w okresie obowiązywania tych Umów, przy czym w przypadku wystąpienia z winy Mieszkańca kosztów niekwalifikowanych Projektu (kosztów niepodlegających refundacji z dofinansowania) Mieszkaniec zobowiązany jest do samodzielnego sfinansowania tych kosztów. Należy w szczególności zaznaczyć, że przeniesienie na Mieszkańca własności instalacji solarnej wraz z upływem okresu trwałości Projektu realizowane jest przez Gminę w ramach usługi termomodernizacji i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.

Z tytułu realizacji Projektu do dnia złożenia niniejszego wniosku o interpretację Gmina otrzymała tylko faktury zakupowe dotyczące promocji Projektu. Faktury zawierały podatek VAT (23%). Prace montażowe dotyczące instalacji solarnych nie zostały jeszcze rozpoczęte i z tego tytułu Gmina nie otrzymała jeszcze faktur zakupowych.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż:

1. Zgodnie z pierwotnym brzmieniem umów cywilnoprawnych zawartych przez Gminę z mieszkańcami Wysokość czynszu, dzierżawnego stanowiącego udział finansowy Dzierżawcy w kosztach realizacji projektu wynosi 1900 zł (słownie złotych: tysiąc dziewięćset). Z kolei zgodnie z treścią ww. umów w wersji aneksowanej Wysokość wynagrodzenia stanowiącego udział finansowy Korzystającego w kosztach realizacji projektu wynosi 1900 zł (słownie złotych: tysiąc dziewięćset). W niektórych przypadkach kwota wynagrodzenia wynosi 2200 zł lub 2400 zł (patrz ad. 6) .Powyższe postanowienia nie uwzględniają zatem i nie odnoszą się do kwestii dofinansowania, w szczególności nie uzależniają wysokości wpłaty mieszkańca od wysokości otrzymanego przez Gminę dofinansowania. W konsekwencji, w ocenie Gminy, otrzymanie przez Gminę dofinansowania ze środków unijnych nie ma bezpośredniego wpływu na wysokość wpłat mieszkańców.
2. Gmina nie rozważała hipotetycznej sytuacji, o którą pyta Organ. Pytanie to ponadto w żaden sposób nie wiąże się z wnioskiem Gminy, który dotyczy konkretnej opisanej w nim sytuacji. Gmina przypomina, że przedmiotem interpretacji jest opisany we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe i pytania zadawane przez Organ mają zmierzać do wyjaśnienia ew. wątpliwości, które Organ może mieć w związku z takim stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym. Nie jest natomiast zasadne zadawanie pytań dowolnych, hipotetycznych i teoretycznych, które nie dotyczą sytuacji Gminy. Pytania takie prowadzą jedynie do nieuzasadnionego przedłużenia postępowania. Niemniej jednak, Gmina wyjaśnia, że gdyby tego typu inwestycje nie były dofinansowywane w ramach środków unijnych ich realizacja ze środków własnych jednostek samorządu terytorialnego byłaby znacząco utrudniona. W praktyce ostateczna decyzja o realizacji danej inwestycji musiałaby zapaść po gruntownej analizie każdego indywidualnego przypadku. Istnieje przy tym ryzyko, że w przypadku braku dofinansowania inwestycja mogłaby nie zostać zrealizowana. Sytuacja taka nie wystąpiła jednak w Gminie.
3. Wysokość dofinansowania należnego Gminie ze środków unijnych nie jest uzależniona od wpłat dokonywanych przez mieszkańców.
4. Brak dokonania przez mieszkańca wpłaty w terminie i wysokości określonej w umowie o wzajemnych zobowiązaniach, jest równoznaczne z rezygnacją z udziału w projekcie i rozwiązaniem umowy. W związku z powyższym, choć zawarcie samej umowy jest dobrowolne, jednak po zawarciu umowy zapłata jest obowiązkowa. Od jej dokonania uzależniona jest/będzie realizacja usługi termomodernizacji, w tym montażu instalacji solarnych w budynku danego mieszkańca. W przypadku braku wpłaty usługa ta nie będzie realizowana dla danego mieszkańca. Wpłata jest zatem warunkiem koniecznym, aby Gmina wykonała usługę termomodernizacji, w tym dokonała zainstalowania instalacji solarnej.
5. Warunki umowy o wzajemnych zobowiązaniach, na podstawie których realizowana będzie przez Gminę usługa termomodernizacji, w tym montaż instalacji solarnych, co do zasady są jednakowe dla wszystkich mieszkańców. Treść umów różni się jednak wysokością wynagrodzenia ustaloną dla poszczególnych grup mieszkańców, tj. 1900 zł, 2200 zł lub 2400 zł.
6. Wysokość wynagrodzenia należnego Gminie z tytułu świadczonej usługi termomodernizacji jest zróżnicowana i wynosi 1900 zł, 2200 zł lub 2400 zł. Zróżnicowanie w tym zakresie wynika z różnicy w kosztach montażu kolektorów słonecznych na poszczególnych budynkach, który to montaż jest jednym z istotnych elementów świadczonej przez Gminę usługi (im wyższy koszt montażu tym wynagrodzenie za całą usługę jest wyższe).
7. Wynagrodzenie za usługę termomodernizacji otrzymane od mieszkańców Gmina zamierza wykorzystać na pokrycie kosztów realizacji inwestycji, której dotyczy wniosek. W tym sensie można uznać, że wpłata otrzymana od mieszkańca stanowi współudział mieszkańca w finansowaniu przedmiotowej inwestycji. Jednocześnie należy jednak podkreślić, że w odniesieniu do realizacji tej inwestycji wyłącznie Gmina (a nie mieszkańcy) występuje w charakterze inwestora (usługobiorcy). W szczególności umowa z firmą budowlaną na montaż instalacji solarnych zawierana jest przez Gminę (bez żadnego udziału mieszkańców), faktura za wykonawstwo wystawiona będzie przez firmę budowlaną tylko na Gminę i jedynie Gmina będzie zobowiązana do zapłaty firmie budowlanej. Z kolei jakiekolwiek uprawnienia czy obowiązki mieszkańca wynikają z umowy o wzajemnych zobowiązaniach i umowy użyczenia zawartych pomiędzy Gminą a mieszkańcem. Mieszkaniec nie ma zatem żadnych bezpośrednich roszczeń czy zobowiązań w stosunku do firmy budowlanej zajmującej się montażem instalacji solarnych.
8. W ocenie Gminy montaż instalacji solarnych będzie wykonywany w ramach usługi termomodernizacji budynków mieszkalnych należących do mieszkańców. Gmina przedstawiła szczegółową argumentację w tym zakresie na stronach 6-9 Wniosku.
9. Zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku .Budynki objęte przedmiotową inwestycją są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W budynkach tych nie ma lokali użytkowych. Większość budynków stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m kw. W dalszej części Wniosku (strona 9) Gmina sprecyzowała również, że budynki mieszkalne osób fizycznych, na których zainstalowane zostaną kolektory słoneczne to, co do zasady, domy jednorodzinne, choć możliwa jest także instalacja kolektorów słonecznych również w budynkach o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych. Wszystkie budynki objęte Projektem stanowią budynki stałego zamieszkania, zgodnie z PKOB zaliczone do działu 11. Jeżeli zatem powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m², a lokali mieszkalnych - 150 m² (tak jest w większości przypadków), stanowią one obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. W tych przypadkach, usługa termomodernizacji opodatkowana będzie stawką 8%. Mogą się jednak zdarzyć również sytuacje, gdzie montaż kolektorów słonecznych dokonywany będzie w ramach termomodernizacji obiektów budownictwa mieszkaniowego, których powierzchnia użytkowa budynków przekracza wartości limitów powierzchni wymienionych w przepisie art. 41 ust. 12b. Obiekty takie zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT nie są zaliczane do budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wówczas preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 8% będzie miała zastosowanie tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, tj. do pow. 300 m² w domach jednorodzinnych lub 150 m² w lokalach mieszkalnych (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT). Szczegółową argumentację w tym względzie Gmina przedstawiła na stronach 7-10 Wniosku.
10. Jak Gmina wskazała na stronie 3 wniosku, niedokonanie przez Mieszkańca wpłaty w terminie i wysokości określonej w umowie o wzajemnych zobowiązaniach, jest równoznaczne z rezygnacją z udziału w Projekcie i rozwiązaniem umowy. Tym samym dokonanie wpłaty przez Mieszkańca stanowi warunek sine qua non realizacji Projektu. W związku z tym, należy uznać, iż brak wpłaty wyklucza mieszkańca z udziału w projekcie.
11. Gmina na stronie 15 złożonego wniosku wskazała, iż w jej ocenie, realizacja opisywanej inwestycji należy do zadań własnych Gminy. Zdaniem Gminy będzie to sprawa z zakresu zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną związana z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty. Podstawę prawną stanowi tu przede wszystkim art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: 3) (...) zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną.
12. Gmina informuje, iż do chwili obecnej nie dokonała jeszcze odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach dotyczących wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu. Gmina jest jednak przekonana, że przysługuje jej w tym zakresie prawo do odliczenia i zamierza z niego skorzystać po potwierdzeniu jej stanowiska przez Ministra Finansów w interpretacji, o którą wystąpiła składając wniosek.
13. Na pytanie: Czy wpłaty dokonane przez mieszkańców przed zawarciem aneksów do umów, tj. dokonane z tytułu czynszu dzierżawnego, stanowią po podpisaniu aneksów wpłaty z tytułu: usługi termomodernizacji, w tym szczególności montażu instalacji solarnych w budynkach Korzystającego, przekazania ich Korzystającemu do korzystania, a wstępnie na własność..., Wnioskodawca odpowiedział: Tak.
14. Na pytanie: Czy mieszkańcy, którzy uiścili pierwotnie wpłaty z tytułu czynszu dzierżawnego, po dokonanych na podstawie aneksów zmianach w umowach, będą zobowiązani do dokonania dodatkowych opłat..., Wnioskodawca odpowiedział: Nie. Należy przy tym wyjaśnić, że zgodnie z brzmieniem umowy o wzajemnych zobowiązaniach (zarówno przed, jak i po aneksowaniu) w przypadku wystąpienia z winy mieszkańca kosztów niekwalifikowanych projektu mieszkaniec zobowiązany jest do samodzielnego sfinansowania tych kosztów (zasadniczo dotyczy to sytuacji powstania nieprzewidzianych kosztów dodatkowych będących skutkiem zawinionych działań czy zaniedbań ze strony mieszkańca).
15. Gmina pragnie wyjaśnić, iż przekazanie mieszkańcom instalacji solarnej do korzystania nastąpi w ramach usługi termomodernizacji na podstawie umowy o wzajemnych zobowiązaniach. Zgodnie z par. 4 ust. 2 umowy o wzajemnych zobowiązaniach począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych w budynku będącym własnością Korzystającego, Gmina przekaże Korzystającemu sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji solarnej do korzystania zgodnie z jego przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania umowy (...). Czynność ta (przekazanie do korzystania) objęta jest wynagrodzeniem z tytułu świadczonej usługi termomodernizacji należnym Gminie na podstawie ww. umowy. Zgodnie z par. 5 ust. 1 umowy o wzajemnych zobowiązaniach z uwzględnieniem aneksu: Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Korzystającego usługi termomodernizacji, w tym w szczególności montażu instalacji solarnych w budynku Korzystającego, przekazania ich Korzystającemu do korzystania, a następnie na własność, Korzystający zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia (...). Gmina wyjaśnia również, iż zawarte umowy użyczenia, o których mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku, dotyczyły dachów zabudowań mieszkalnych mieszkańców (oraz pozostałych powierzchni), na których będą montowane instalacje solarne stanowiące własność Gminy (to mieszkańcy oddają Gminie dachy w użyczenie - kwestia ta została szczegółowo opisana we Wniosku na stronie 3).
16. Jak wskazała Gmina w odpowiedzi na pytanie nr 15, przekazanie mieszkańcowi instalacji solarnej do korzystania nastąpi w ramach usługi termomodernizacji ;na podstawie umowy o wzajemnych zobowiązaniach. Zgodnie z par. 5 ust. 1 umowy o wzajemnych zobowiązaniach z uwzględnieniem aneksu: Z tytułu realizacji przez Gminę na rzecz Korzystającego usługi termomodernizacji, w tym w szczególności montażu instalacji solarnych w budynku Korzystającego, przekazania ich Korzystającemu do korzystania, a następnie na własność, Korzystający zobowiązuje się do uiszczenia na rzecz Gminy wynagrodzenia (...). W związku z powyższym, oprócz wynagrodzenia, o którym mowa powyżej, Gmina nie będzie pobierać dodatkowych opłat z tytułu przekazania mieszkańcowi instalacji solarnej do korzystania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców stanowią wynagrodzenie za świadczoną przez Gminę na ich rzecz usługę i jako takie podlegają opodatkowaniu VAT... (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 1)
2. Wedle, jakiej stawki należy opodatkować świadczenie Gminy na rzecz Mieszkańców... (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy.

1. Otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców stanowią wynagrodzenie za świadczoną przez Gminę na ich rzecz usługę i jako takie podlegają opodatkowaniu VAT.
2. W przypadku montażu kolektorów słonecznych w budynkach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stawką VAT właściwą dla świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców jest stawka 8 %. W przypadku montażu kolektorów słonecznych w budynkach budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, stawkę 8% Gmina powinna zastosować tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni, natomiast w pozostałej części należy zastosować stawkę 23%.

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Z kolei na podstawie art. 7 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...), natomiast zgodnie z art. 8 - przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (...).

Gmina w ramach zawartych z Mieszkańcami cywilnoprawnych umów o wzajemnych zobowiązaniach nie przenosi własności kolektorów słonecznych, a nawet nie może tego zrobić z uwagi na zapisy zawarte we wniosku o dofinansowanie stanowiącym podstawę otrzymanego wsparcia finansowego w ramach RPO.

Umowy zawarte z Mieszkańcami wprost stwierdzają, że w okresie ich obowiązywania instalacje solarne pozostają własnością Gminy, a Mieszkańcy dostaną je jedynie do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia trwania umowy.

Z treści umów o wzajemnych zobowiązaniach wynika jednocześnie, że dopiero wraz z upływem okresu trwania umowy instalacja solarna zostanie przekazana Mieszkańcowi na własność.

W konsekwencji należy uznać, że realizując swoje zobowiązania wobec Mieszkańców wynikające z umów o wzajemnych zobowiązaniach, Gmina nie dokonuje dostawy towarów w rozumieniu przepisów o VAT. W okresie obowiązywania umów o wzajemnych zobowiązaniach nie dochodzi, bowiem do przeniesienia własności instalacji solarnych na rzecz Mieszkańców.

Jednocześnie Gmina bezsprzecznie wykonuje określone w umowach o wzajemnych zobowiązaniach świadczenia na rzecz Mieszkańców. W szczególności Gmina zobowiązuje się do zabezpieczenia rzeczowej realizacji Projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy instalacji solarnej oraz nadzoru inwestorskiego, ustalenie harmonogramu realizacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe Projektu. Tym samym w oparciu o art. 8 ustawy o VAT należy stwierdzić, że mamy w tym przypadku do czynienia ze świadczeniem usług przez Gminę na rzecz Mieszkańców. Przedmiotową usługą jest usługa termomodernizacji polegająca w szczególności na montażu i udostępnieniu kolektora słonecznego.

Innymi słowy Gmina przyjmuje rolę inwestora w ramach Projektu i nabywa od wybranego przez siebie wykonawcy (firmy budowlanej) usługę wykonania instalacji solarnych we wskazanych przez nią budynkach. Budynki te zostały jej użyczone przez Mieszkańców na cały okres trwałości Projektu i okres obowiązywania umowy o wzajemnych zobowiązaniach. Powyższe prace Gmina zleca wykonawcy we własnym imieniu, jednakże działając na rzecz Mieszkańców, gdyż to oni ostatecznie korzystać będą z instalacji solarnych. W tej sytuacji, zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT przyjmuje się, że Gmina sama otrzymała i wyświadczyła usługę.

Nie budzi też wątpliwości, że usługom świadczonym przez Gminę odpowiada określone wynagrodzenie, do którego zapłaty zobowiązany jest Mieszkaniec. Obowiązek zapłaty wynagrodzenia wynika z umowy o wzajemnych zobowiązaniach, gdzie strony określiły, jakie konkretnie świadczenia ma obowiązek świadczyć Gmina w zamian za otrzymane wynagrodzenie. Umowa ta wprost przewiduje, że Mieszkaniec zobowiązuje się do uiszczenia na konto bankowe Gminy określonej kwoty stanowiącej wynagrodzenie z tytułu realizacji na jego rzecz usługi termomodernizacji, w tym w szczególności montażu instalacji solarnych, przekazania ich do korzystania a następnie na własność. Jednocześnie umowa wyraźnie wskazuje, że brak wpłaty ze strony Mieszkańca jest równoznaczny z rezygnacją Mieszkańca z udziału w Projekcie (tj. Gmina nie będzie świadczyć na jego rzecz żadnych usług).

Tym samym należy uznać, że w związku z zawartą z Mieszkańcem umową o wzajemnych zobowiązaniach Gmina realizuje odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym kontekście wpłaty dokonywane przez Mieszkańców, jako konieczny i niezbędny warunek uczestnictwa w Projekcie, pozostają w bezpośrednim związku z ww. świadczeniem usług realizowanym na rzecz tych właśnie Mieszkańców. Nie można uznać, że wpłaty wnoszone przez osoby fizyczne (Mieszkańców) deklarujące uczestnictwo w Projekcie pozostają w oderwaniu od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę zachodzi, bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami, a zobowiązaniem się Gminy do wykonywania określonych czynności.

Skoro, zatem Gmina wchodzi w rolę świadczącego usługę, wpłaty dokonywane na jej rzecz przez Mieszkańców podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy tu także zaznaczyć, że realizując przedmiotowe usługi Gmina występuje w charakterze podatnika VAT, gdyż usługi te wykonuje na podstawie zawartych z Mieszkańcami umów cywilnoprawnych.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej (...) w zakresie realizowanych zadań (...) dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ad 2.

Zgodnie ze stanowiskiem Gminy, świadczona przez nią usługa jest usługą termomodernizacji polegającą na instalacji urządzeń grzewczych. Usługa ta sklasyfikowana jest w dziale 43 - roboty budowlane specjalistyczne w grupowaniu 43.22.1 - Roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych, odwadniających, cieplnych i klimatyzacyjnych według załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207 poz.1293. z późn. zm., dalej, jako: PKWiU).

Jak wykazano w ramach uzasadnienia do pyt.1 Gmina świadczy na rzecz Mieszkańców usługę montażu kolektorów słonecznych w ramach termomodernizacji ich budynków mieszkalnych, w skład instalacji kolektorów słonecznych wchodzi bateria kolektorów - umieszczona zazwyczaj na dachu budynku (rzadziej w ścianie budynku), podgrzewacz - umieszczony wewnątrz budynku (na ogół w sąsiedztwie kotła c.o.) oraz zespół pompowo-sterowniczy- umieszczony obok podgrzewacza. Całość wykonanych prac pozwoli na podniesienie wartości użytkowej budynku mieszkalnego.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%. z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%. Zgodnie z kolei z art. 146a pkt 2) ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ww. ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

• budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;

• lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o VAT zgodnie, z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania obniżonej do wysokości 8% stawki podatku VAT wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie dotyczyć obiektu budownictwa mieszkaniowego zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, przy założeniu, że usługa będzie wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Należy także wyjaśnić, iż w przepisach prawa podatkowego brak jest ustawowego określenia pojęcia termomodernizacji obiektu budowlanego. Definicji takiej nie zawiera również Prawo budowlane ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 89, poz. 414 z późn. zm.).

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. Nr 223, poz. 1459 ze zm.) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku, którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych. Co prawda ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o VAT, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Z przedstawionego przez Gminę stanu faktycznego wynika, iż cele realizowanego Projektu mają być osiągnięte poprzez wykonanie i wykorzystywanie kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych.

Usługa wykonania montażu kolektorów słonecznych jest usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy.

W zakres usługi instalacji kolektorów słonecznych wchodzi montaż zestawu kolektorów słonecznych usytuowany na dachu lub ścianie budynku oraz zestaw elementów układu, rozmieszczonych wewnątrz budynku, zazwyczaj w pomieszczeniu kotłowni. Obok montażu elementów instalacji kolektorów słonecznych zostanie zapewnione wykonanie robót pozwalających na wpięcie systemu do istniejącej instalacji, wykonanie izolacji, przeprowadzenie prób szczelności właściwe ustawienie systemu i uruchomienie układu solarnego. W założeniu działanie takie ma poprawić gospodarkę cieplną danego gospodarstwa domowego (obniżenie ogólnych kosztów energii cieplnej).

Charakter świadczonej usługi nie pozostawia, zatem wątpliwości, że usługę realizowaną przez Gminę należy zaklasyfikować, jako termomodernizację obiektów budowlanych.

Budynki mieszkalne osób fizycznych, na których zainstalowane zostaną kolektory słoneczne to, co do zasady, domy jednorodzinne, choć możliwa jest także instalacja kolektorów słonecznych również w budynkach o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych. Wszystkie budynki objęte Projektem stanowią budynki stałego zamieszkania, zgodnie z PKOB zaliczone do działu 11. Jeżeli zatem powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m², a lokali mieszkalnych - 150 m², stanowią one obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT.

Z zasady kolektory słoneczne mają być zainstalowane na dachach budynków mieszkalnych. W jednostkowych przypadkach, gdy instalacja kolektorów na dachach budynków mieszkalnych będzie nieuzasadniona lub niemożliwa, dopuszcza się zainstalowanie kolektorów zakotwiczonych do ściany budynku. Kolektory słoneczne zainstalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowią, zatem instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego. W konsekwencji wykonywaną przez Gminę usługę należy uznać za termomodernizację obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, czyli usługę, o której mowa w art. 41 ust 12 ustawy o VAT.

Analiza zdarzenia na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro instalacja kolektorów słonecznych, o których mowa we wniosku, wykonywana będzie w ramach czynności, o których mowa w ww. art. 41 ust 12 ustawy o VAT i wykonywana będzie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Natomiast, w przypadku montażu kolektorów słonecznych w ramach termomodernizacji obiektów budownictwa mieszkaniowego, których powierzchnia użytkowa budynków przekracza wartości limitów powierzchni wymienionych w przepisie art. 41 ust. 12b, preferencyjna stawka podatku VAT w wysokości 8% będzie miała zastosowanie tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (tj. do pow. 300 m² w domach jednorodzinnych lub 150 m² w lokalach mieszkalnych). W stosunku do pozostałej części powierzchni budynku (powyżej 300 m²) lub pozostałej części lokalu mieszkalnego (powyżej 150 m²), dla wykonania instalacji kolektorów słonecznych zastosować należy opodatkowanie 23% stawką VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Przedstawione wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 września 2012 r. (sygn. IBPP3/443-580/12/UH).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu kolektorów słonecznych oraz stawki podatku VAT.

Natomiast w zakresie:

• podstawy opodatkowania dla świadczonej usługi montażu kolektorów słonecznych,

• uznania wpłat otrzymanych od mieszkańców za zaliczki oraz momentu powstania obowiązku podatkowego od tych wpłat,

• prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z instalacją kolektorów słonecznych oraz okresu rozliczeniowego, w którym Gmina może dokonać odliczenia,

• opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego użyczenia kolektorów słonecznych mieszkańcom w okresie trwałości projektu oraz opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom kolektorów słonecznych po upływie 5-letniego okresu trwałości projektu,

zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 375 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi