Temat interpretacji
w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia do importu towarów.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2014 r. (data wpływu 3 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:
- nieprawidłowe - w zakresie niezgodności polskich przepisów z Dyrektywą Rady 2006/112/WE;
- prawidłowe - w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia do importu towarów.
UZASADNIENIE
W dniu 3 października 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia do importu towarów.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:
C. Sp. z o.o. z siedzibą w S. jest przedstawicielem podatkowym H. AS z siedzibą w Oslo (Norwegia), która sprzedaje towary nabywcom z krajów członkowskich UE np. Włochy - posiadającym numer VAT. Towary sprzedawane podatnikom z krajów członkowskich UE są importowane na terytorium Wspólnoty poprzez port w Polsce. Po imporcie następuje wywóz towarów do kraju nabywcy.
Jednakże mogą zdarzyć się sytuacje gdy nabywcą importowanych przez Polskę towarów w dalszym ciągu jest podmiot z jednego kraju UE (np. Włoch) ale miejscem przeznaczenia dostawy towarów jest inny kraj członkowski np. Niemcy.
Wobec rozbieżności pomiędzy warunkami stosowania zwolnień od importu towarów, określonych w dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. oraz Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. powstała wątpliwość co do prawidłowego podawania nr VAT nabywcy posiadającego siedzibę w kraju członkowskim ale nie będącym krajem przeznaczenia towaru. Zaznaczyć należy, że wywóz towarów do innego kraju UE jest potwierdzany dokumentami i następuje w wyniku dostawy wewnątrzwspólnotowej.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
Czy wobec przedstawionego stanu faktycznego, podmiot H. Norwegia, będący importerem towarów może korzystać ze zwolnienia od podatku z tytułu importu przewidzianego w par. 4 Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, jeżeli dokonuje następnie dostawy tego towaru na rzecz podatnika VAT innego kraju członkowskiego UE, podającego ważny numer identyfikacyjny VAT nadany mu w kraju członkowskim innym niż kraj przeznaczenia tych towarów...
Zdaniem Wnioskodawcy:
Od dnia 1 maja 2004 r. wraz z wejściem Polski do Unii Europejskiej i przyjęciem jej instytucji prawnych oraz dorobku prawa i orzecznictwa unijnego, także w zakresie podatku VAT, w znaczący sposób rozszerzeniu uległ zasób źródeł prawa odnoszących się do podatku VAT. Wspólny system podatków pośrednich został przewidziany już w Traktacie ustanawiającym Europejską Wspólnotę Gospodarczą z 25 marca 1953 r. (dalej: traktat rzymski). Efektem było stworzenie dynamicznego, wciąż rozwijającego się systemu podatku od wartości dodanej. Z dniem 1 maja 2004 r. Polska, wchodząc do tego systemu, przejęła zarówno podstawowe konstrukcje podatkowe odnoszące się do obrotu dokonywanego w ramach Unii (takie choćby jak wewnątrzwspólnotowe transakcje towarowe), jak i cały dorobek wypracowany przez Komisję i Radę Europejską, a także Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dotychczas - Europejski Trybunał Sprawiedliwości). To powoduje, iż w istocie rzeczy podstawowe fundamenty wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej, jakimi są w szczególności dyrektywy Rady UE, stanowią od 1 maja 2004 r. źródła prawa w odniesieniu do podatku VAT. Rola dyrektyw, zwłaszcza dyrektywy 2006/112, jako źródeł prawa została podkreślona w wielu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w których Trybunał wyraźnie zaznaczył możliwość bezpośredniego stosowania przepisów tych dyrektyw przy rozstrzyganiu szczegółowych zagadnień.
W szczególności Trybunał
eksponował prawo podatników do bezpośredniego stosowania i powoływania
się przed sądem krajowym na przepisy dyrektyw, jeżeli są one
wystarczająco precyzyjne i bezwarunkowe, a państwo członkowskie, mimo
stosownego w tej mierze obowiązku, nie dokonało ich poprawnej
implementacji do prawa krajowego Od 1 maja 2004 r., na mocy
Traktatu o przystąpieniu do UE (traktat akcesyjny podpisany w Atenach w
dniu 16 kwietnia 2003 r. (Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864 ze zm.
-zał.), Polska stała się pełnoprawnym członkiem organizacji
międzynarodowej, jaką jest Unia Europejska. Zgodnie z postanowieniami
Traktatu, nie później niż z tą chwilą Polska była obowiązana wprowadzić
do krajowego systemu prawnego system przepisów prawnych obowiązujących
na terytorium Unii. Istotą dyrektywy 2006/112, jako podstawowej
regulacji tworzącej podstawy systemu podatku od wartości dodanej
wspólnego dla - obecnie - 28 państw członkowskich, jest konieczność
stworzenia i zapewnienia jednolitego stosowania prawa w obszarach przez
tę dyrektywę regulowanych. Wspólne przepisy mają
zapewnić realizację podstawowych celów, dla których została powołana
Unia Europejska, jak choćby zapewnienie wolnego przepływu towarów i
usług. Z tych względów kluczowe znaczenie ma konieczność wprowadzenia
zasad jednolitych, obowiązujących we wszystkich państwach
członkowskich, tak by podatnicy pochodzący z różnych państw
członkowskich mieli ten sam podstawowy zestaw praw i obowiązków, bez
względu na to, w jakim państwie członkowskim mają siedzibę i w jakim
wykonują czynności opodatkowane. Zgodnie ze stanowiskiem wypracowanym w
bogatym orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie
budzi wątpliwości to, iż przy zachowaniu określonych warunków podatnik,
który dochodzi swoich praw, może powoływać się bezpośrednio na
dyrektywę unijną i nie mogą mu tego uniemożliwiać przepisy prawa
krajowego. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w klasycznym w
tej kwestii wyr. TSUE z 16 lipca 1964 r. w sprawie 6/64 Flaminio Costa
v. E.N.E.L. W orzeczeniu tym Trybunał podkreślił, że żadne przepisy
prawa krajowego nie mogą przeważać nad prawem wywodzącym się z
Traktatu, będącym niezależnym źródłem prawa. Trybunał odniósł się
szeroko do prawa wywodzącego się z Traktatu, przez które należy
rozumieć zarówno prawo pierwotne, jak i wtórne (pochodne), w tym
dyrektywy. W orzeczeniu tym Trybunał sformułował pogląd, iż w przypadku
sprzeczności normy prawa krajowego z normą prawa wspólnotowego
podmioty, których zadaniem jest stosowanie prawa (w tym prawa
podatkowego), mają obowiązek pominięcia normy prawa krajowego
sprzecznej z normą prawa unijnego. Utrzymanie w mocy przepisów
krajowych w brzmieniu niezgodnym z regulacjami dyrektywy powodowałoby
naruszenie obowiązującej w prawie unijnym zasady równości
opodatkowania. TSUE podkreślił możliwość
bezpośredniego stosowania dyrektyw, stwierdzając przede wszystkim, iż w
przypadkach, gdy władze Wspólnoty nałożyły na państwa członkowskie
obowiązek pewnego działania, efektywność takiego obowiązku byłaby
ograniczona jeżeli osoby nie miałyby możliwości powoływać się na
przepisy dyrektywy przed sądem zaś sądy krajowe nie mogłyby rozpatrywać
ich jako elementu prawa wspólnotowego w związku z tym w tych
przypadkach, gdy regulacje Dyrektywy są w odniesieniu do ich zakresu
bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne, na regulacjach tych podmioty
mogą, w przypadku niewprowadzenia do prawa krajowego stosownych
regulacji w przewidzianym czasie, opierać się, jeżeli prawo krajowe
jest niezgodne z Dyrektywą. Stąd należy przyjąć, że przepisy dyrektywy,
aby mogły zostać zastosowane wprost, muszą mieć charakter bezwarunkowy
oraz muszą być wystarczająco precyzyjne. Formułowane w tym, jak również
w innych powołanych powyżej wyrokach, wnioski Trybunału w zasadzie
można sprowadzić do następującej tezy: jeżeli postanowienia dyrektywy
tworzące uprawnienia jednostki (podmiotu) wobec państwa, o ile chodzi o
ich treść, są: 1) bezwarunkowe i 2) wystarczająco precyzyjne, wówczas
takie postanowienia mogą być przytaczane przez osobę występującą
przeciwko państwu, jeżeli państwo to: Oznacza
to, że dla zaistnienia możliwości bezpośredniego stosowania dyrektywy
2006/112 przez podatnika muszą zostać spełnione przesłanki wynikające z
samej normy tej dyrektywy (norma bezwarunkowa i wystarczająco
precyzyjna) oraz z zachowania państwa członkowskiego (które tak
sformułowanej normy nie wdrożyło do krajowego porządku prawnego w ogóle
bądź w wymaganym terminie względnie nie wdrożyło jej w sposób
prawidłowy). Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym
stanie faktycznym zaistniały wszystkie powyższe przesłanki
uzasadniające prawo do powołania się na dyrektywę. W opisywanym
przypadku nastąpiła wadliwa implementacja przepisu dyrektywy
ograniczająca stosowanie zwolnienia od importu w przepisie
krajowym. Według Rozporządzenia Ministra Finansów z
dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i
usług oraz warunków stosowania tych zwolnień: §
4. Natomiast według dyrektywy
2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu
podatku od wartości dodanej Artykuł
143 Reasumując dyrektywa określa
zwolnienie z art. 143 jako obligatoryjne i wyraźnie ustala warunku, a w
tym obowiązek podania nr identyfikacyjnego VAT z innego kraju
członkowskiego ale nie koniecznie kraju przeznaczenia towaru. Gdy ma
być to kraj przeznaczenia, to dyrektywa wyraźnie wskazuje na ten
przypadek i dotyczy on przemieszczenia na swoją rzecz towaru przez
importera tym samym podatnik ma prawo powołać się na dyrektywę, jeśli
przepis krajowy jest z nią niezgodny. Zapis dyrektywy ma wówczas
pierwszeństwo. Wobec powyższego odpowiedź na zadane pytanie powinna być
zdaniem Wnioskodawcy pozytywna i przedmiotowe zwolnienie od podatku VAT
z tytułu importu znajdzie zastosowanie także w przypadku wywozu towaru
do kraju UE innego niż kraj, który przyznał nabywcy ważny nr
identyfikacyjny VAT. W świetle obowiązującego
stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej
przedstawionego zdarzenia przyszłego
jest: Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z
dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i
usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r., poz.
1722, z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od
podatku import towarów w przypadku, gdy miejscem przeznaczenia tych
towarów jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium
kraju i wywóz z terytorium kraju tych towarów nastąpi w ramach
wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Przy czym w
myśl § 4 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust.
1, stosuje się, pod warunkiem że importer, który dokonuje
wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jest podatnikiem zarejestrowanym
jako podatnik VAT UE oraz w momencie importu: Powyższy przepis jest implementacją
art. 143 ust. 1 lit. d Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada
2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
(Dz.U.UE.L.2006.347.1), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają
import towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium trzeciego
lub państwa trzeciego do państwa członkowskiego innego niż państwo
zakończenia wysyłki lub transportu towarów, w przypadku gdy dostawa
tych towarów, dokonana przez importera wyznaczonego lub uznanego za
osobę zobowiązaną do zapłaty VAT zgodnie z art. 201, jest zwolniona
zgodnie z art. 138. W myśl art. 143 ust. 2 Dyrektywy
zwolnienie przewidziane w ust. 1 lit. d) ma zastosowanie w przypadkach,
gdy po imporcie towaru następuje dostawa towaru zwolniona na mocy art.
138 ust. 1 i ust. 2 lit. c), tylko wówczas jeżeli w chwili importu
importer przedstawił właściwym organom państwa członkowskiego importu
co najmniej następujące informacje: Państwa członkowskie mogą
jednak postanowić, że dowód, o którym mowa w lit. c), należy
przedstawić właściwym organom wyłącznie na żądanie. Z
art. 143 ust. 1 lit. d) Dyrektywy wynika, że import towarów jest
zwolniony wówczas, gdy dostawa dokonywana jest przez importera
wyznaczonego lub uznanego w państwie członkowskim importu za osobę
zobowiązaną do zapłaty VAT z tytułu importu towarów, a sama dostawa
jest zwolniona zgodnie z art. 138 dyrektywy. Jak
stanowi art. 138 ust. 1 Dyrektywy Państwa członkowskie zwalniają
dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca
przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na
terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz,
dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem,
działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż
państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów. Należy zauważyć, że państwa członkowskie uprawnione są do
wprowadzania warunków formalnych pozwalających na stwierdzenie, że w
danym przypadku doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
zwolnionej z VAT. Ogólne upoważnienie w tym zakresie zawarte zostało w
art. 131 dyrektywy, zgodnie z którym zwolnienia przewidziane w
rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów
wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w
celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz
zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od
opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć. Polski ustawodawca określił wymogi dotyczące dostaw
wewnątrzwspólnotowych w art. 42 ust. 3 oraz 11 ustawy z dnia ustawy z
dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr
177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy wewnątrzwspólnotowa
dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod
warunkiem że: Jednocześnie zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy
wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na
terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w
momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu. Przy
czym w myśl ust. 2 cytowanego artykułu nie wyłączając zastosowania ust.
1 w przypadku gdy nabywca, o którym mowa w art. 9 ust. 2, przy
wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podał numer przyznany mu przez
dane państwo członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych
inne niż państwo członkowskie, na którym towary znajdują się w momencie
zakończenia ich wysyłki lub transportu, wewnątrzwspólnotowe nabycie
towarów uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa
członkowskiego, chyba że nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe
nabycie towarów: Ze
złożonego wniosku wynika, że Spółka ma siedzibę w Norwegii i sprzedaje
towary nabywcom z krajów członkowskich UE np. Włochy - posiadającym
numer VAT. Towary sprzedawane podatnikom z krajów członkowskich UE są
importowane na terytorium Wspólnoty poprzez port w Polsce. Po imporcie
następuje wywóz towarów do kraju nabywcy. Jednakże mogą zdarzyć się
sytuacje gdy nabywcą importowanych przez Polskę towarów w dalszym ciągu
jest podmiot z jednego kraju UE (np. Włoch) ale miejscem przeznaczenia
dostawy towarów jest inny kraj członkowski np. Niemcy. Przy czym wywóz
towarów do innego kraju UE jest potwierdzany dokumentami i następuje w
wyniku dostawy wewnątrzwspólnotowej. Wnioskodawca
powziął wątpliwość czy będąc importerem towarów, może korzystać ze
zwolnienia od podatku z tytułu importu przewidzianego w § 4
rozporządzenia, jeżeli dokonuje następnie dostawy importowanego towaru
na rzecz podatnika VAT innego kraju członkowskiego UE, podającego ważny
numer identyfikacyjny VAT nadany mu w kraju członkowskim (np. Włochy)
innym niż kraj przeznaczenia tych towarów (np. Niemcy). Wskazać należy, że zarówno na podstawie art. 143 ust. 1
lit. d) Dyrektywy jak i § 4 ust. 1 rozporządzenia zwalnia się od
podatku import towarów w przypadku, gdy po dokonaniu importu następuje
wywóz tych towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Wśród
warunków jakie należy spełnić aby wskazane zwolnienie miało
zastosowanie w Dyrektywie wymieniono m.in. podanie numeru
identyfikacyjnego VAT klienta, któremu dostarczany jest towar zgodnie z
art. 138 ust. 1, wydany w innym państwie członkowskim. Natomiast wśród
warunków jakie należy spełnić aby wskazane zwolnienie miało
zastosowanie w rozporządzeniu wymieniono m.in. w przypadku, o którym
mowa w art. 13 ust. 1 ustawy, podanie ważnego numeru identyfikacyjnego
VAT nabywcy towarów przyznanego mu na potrzeby transakcji
wewnątrzwspólnotowych w państwie członkowskim przeznaczenia
importowanych towarów. Nie oznacza to jednak, że polskie przepisy są
niezgodne z przepisami Dyrektywy. Należy zauważyć, że zwolnienie, o
którym mowa w § 4 ust. 1 rozporządzenia ma zastosowanie jeśli po
dokonaniu importu następuje wywóz towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej
dostawy towarów. Natomiast przepisy ustawy, tj. art. 25 oraz art. 42
ustawy odnoszące się do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wskazują
na możliwość podawania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów
numeru identyfikacyjnego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadanego
przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy. Skoro zatem inne
przepisy, poza § 4 rozporządzenia, dopuszczają dla uznania danej
transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów podanie numeru
identyfikacyjnego nadanego przez państwo członkowskie właściwe dla
nabywcy a nie nadanego przez państwo członkowskie przeznaczenia towaru
należy przyjąć, że również dla spełnienia warunku uprawniającego do
zastosowania zwolnienia wynikającego z § 4 rozporządzenia można podać
numer identyfikacyjny nadany przez państwo członkowskie właściwe dla
nabywcy. Dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w § 4
rozporządzenia istotne jest bowiem aby po dokonaniu importu nastąpił
wywóz towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Wnioskodawca wskazuje, że w momencie wywozu towarów
importowanych na terytorium Wspólnoty poprzez port w Polsce towary te
należą do podmiotu z kraju UE (np. Włoch) ale miejscem przeznaczenia
dostawy towarów jest inny kraj członkowski np. Niemcy. Przy tym wywóz
towarów do innego kraju UE jest potwierdzany dokumentami i następuje w
wyniku dostawy wewnątrzwspólnotowej. Zatem, należy
uznać, że jeżeli Wnioskodawca dokonuje importu towarów, a następnie
dostawy tego towaru na rzecz podatnika VAT innego kraju członkowskiego
UE, podającego ważny numer identyfikacyjny VAT to zwolnienie na
podstawie § 4 ust. 1 rozporządzenia będzie miało zastosowanie, pomimo
że numer nabywcy nadany został w kraju członkowskim innym niż kraj
przeznaczenia tych towarów. Tym samym stanowisko
Wnioskodawcy w części odnoszącej się do niezgodności polskich przepisów
z Dyrektywą Rady 2006/112/WE należało uznać za nieprawidłowe natomiast
w części odnoszącej się do możliwości zastosowania zwolnienia do
importu towarów należało uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego
przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania
interpretacji. Stronie przysługuje prawo do
wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa
podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013
Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał
interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział
się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa
(art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu
przed sądami administracyjnymi Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w
terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na
wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił
odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia
wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie
lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na
adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w
Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock. Wniosek ORD-IN (PDF) Treść w pliku PDF 501 kB Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie