Temat interpretacji

Uznanie za dostawę towarów sprzedaży posiłków i napoi - stawka podatku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia brak daty sporządzenia wniosku (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 10 listopada 2014 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 14 listopada 2014 r.) uzupełnionym pismem z 12 stycznia 2015 r. (data wpływu 15 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wykonywanych czynności oraz stawki podatku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wykonywanych czynności oraz stawki podatku. Wniosek uzupełniono pismem z 12 stycznia 2015 r. (data wpływu 15 stycznia 2015 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz prowadzi działalność gospodarczą w postaci sieci punktów sprzedaży na terenie całego kraju. Poszczególne towary są przygotowywane w miejscu prowadzenia działalności, z odrębnych składników nabywanych od określonych kontrahentów. W ramach oferty podatnika sprzedawane są między innymi następujące wyroby na ciepło:

• kurczak z rożna sporządzany z kurczaka gotowego podlegającego obróbce termicznej;
• hamburger sporządzony z produktów składowych, tj. bułka hamburger, kotlet, warzywa, sos, opakowanie;
• tortilla sporządzona z produktów składowych, tj. naleśnik tortilla, porcja mięsa gyros, warzywa (gotowe surówki z kapust, pomidor, ogórek, kukurydza, papryka konserwowa, sałatka szwedzka), sos (sosy typu ketchup, sos 1000 wysp, sos duński, sos czosnkowy), opakowanie;
• zestawy obiadowe typu: Zestaw Rożno, Zestaw Udko, Zestaw Gyros i inne, sporządzony z produktów składowych, tj. np. Zestaw Rożno to pół kurczaka z rożna, porcja frytek, bukiet warzyw, porcja sosu, opakowanie, w zależności od zestawu skład różni się tylko rodzajem dodatku mięsnego.

Wyżej wymienione produkty przygotowane są z uprzednio zakupionych składników gotowych bezpośrednio do spożycia bez konieczności dodatkowej obróbki gastronomicznej. Ich obróbka gastronomiczna sprowadza się do: panierowania, smażenia, podgrzewania, skomponowania z półproduktów posiłku oraz zapakowanie gotowego dania do pojemnika lub aluminiowej foli. W przypadku zamówienia przez klienta przeznaczone są do niezwłocznej konsumpcji w dowolnie wybranym miejscu, zarówno w miejscu sprzedaży, jak i poza nim. Sprzedaż produktów w kolejnym dniu po przygotowaniu przez restauracje nie jest praktykowana.

Zaznaczyć dodatkowo należy, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy nie jest działalność gastronomiczna rozumiana jako działalność restauracyjna. W określonych punktach gastronomicznych wyznaczone są miejsca do oczekiwania na produkt lub do konsumpcji, tj. niewielkich rozmiarów stoliki i krzesła, jednakie nie sposób uznać wymienionych przedmiotów za zaplecze restauracyjne. Przedmiotem transakcji podatnika jest wyłącznie sprzedaż gotowych produktów z wyłączeniem obsługi restauracyjnej, w szczególności: obsługi kelnerskiej, tj. dostarczania sztućców, talerzy, podawania menu, doradzania przy wyborze potraw oraz podawania do stołu. Wnioskodawca dodatkowo nie zapewnienia odpowiedniego lokalu z wnętrzem przystosowanym do obsługi konsumenta oraz usługi zamówienia posiłku do wyznaczonego stolika. Sprzedaż sprowadzać będzie się do dostawy gotowych dań wybranych przez klienta według ogólnodostępnego menu z możliwością modyfikacji oferty ograniczonej do minimum.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że dla celów statystycznych Wnioskodawca posługiwał się dotychczas PKWiU 56.10.1 Usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych. Jednakże, zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C502/09, o charakterze sprzedaży dań jako działalności gastronomicznej świadczy przeważający element usługi nad dostawą. Trybunał oparł się o Dyrektywę Rady Europejskiej nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, str. 1), zmienionej dyrektywą Rady 92/111/EWG z dnia 14 grudnia 1992 r. (Dz. Urz. UE L Nr 384, str. 47; zwanej dalej: szóstą dyrektywą), oraz pojęcie środki spożywcze zawarte w kategorii 1 załącznika H do tej dyrektywy. Obecnie szósta dyrektywa zastąpiona została Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwaną dalej: dyrektywą 112). Z jej art. 14 wynika, że dostawa towarów oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Z kolei, według art. 24, świadczeniem usług jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przepisy te są tożsame ze stanem prawnym wynikającym z szóstej dyrektywy, na której opierał się Trybunał wydając wyżej opisane orzeczenie. Zgodnie z nim: sprzedaż świeżo przygotowanych dań i artykułów żywnościowych do spożycia na miejscu na stoiskach lub w pojazdach gastronomicznych, lub we foyer kin stanowi dostawę towarów, o której mowa w owym artykule, jeżeli z oceny jakościowej całości transakcji wynika, że elementy świadczenia usług poprzedzające dostawę artykułów żywnościowych i towarzyszące jej nie mają charakteru przeważającego. Wynika stąd jasno, że działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest w istocie dostawą towarów. Jak dalej wskazał Trybunał: w tym względzie, ponieważ przygotowanie ciepłego produktu gotowego na stoiskach lub w przyczepach gastronomicznych ogranicza się w istocie do czynności pobieżnych i znormalizowanych i zwykle następuje nie na życzenie konkretnego klienta, lecz w sposób stały i regularny, w zależności od popytu możliwego do przewidzenia w sposób ogólny, nie stanowi ono więc przeważającego elementu omawianej transakcji i nie może samo z siebie powodować uznania tej transakcji za świadczenie usługi. Trybunał wskazał również, że: samej obecności umeblowania (...) nie można uważać za element świadczenia usług powodujący uznanie całej transakcji za świadczenie usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 stawka podatku wynosi 5%. Dotychczas Wnioskodawca stosował wyższą stawkę dla świadczenia usług gastronomicznych. Jednakże, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, przepisami Dyrektywy 112 oraz orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, działalność Wnioskodawcy należy traktować jako dostawę towarów podlegającą obniżonej stawce VAT w wysokości 5%, klasyfikowaną w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług pod numerem 10.85.1.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w zakresie przedmiotowego stanu faktycznego, sprzedaż wymienionych produktów należy traktować jako świadczenie usług gastronomicznych, czy jako dostawę gotowych posiłków i dań (poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy o VAT), opodatkowanych 5% stawką VAT, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając całokształt regulacji odnoszących się do zagadnienia podatku VAT, sprzedaż wymienionych produktów należy traktować dla celów podatku VAT jako dostawę towarów, opodatkowanych 5% stawką VAT, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności konieczne jest określenie zakresu pojęciowego dostawy towarów oraz świadczenia usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów odpłatne świadczenie usług. Jak wynika z ustawy, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma o wiele szerszy zakres niż sprzedaż. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów, w sensie cywilnoprawnym. Do uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie własność ekonomiczną, tj. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów. Przez usługę należy zatem obecnie rozumieć każde świadczenie, o ile tylko nie stanowi ono dostawy. Każda czynność wykonywana przez podatnika za wynagrodzeniem, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, może być zatem potraktowana jako odpłatne świadczenie usługi. Usługi gastronomiczne w znaczeniu najbardziej ścisłym klasyfikowane są w grupie 56.1, tj. w grupie obejmującej usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych. Gastronomia jak wynika ze Słownika języka polskiego pod red. prof. M. Szymczaka, Warszawa 2002 oznacza działalność o charakterze produkcyjno-usługowym obejmująca prowadzenie otwartych zakładów zbiorowego żywienia. Na gruncie PKD działalność tego rodzaju mieści się w dziale 56, który obejmuje działalność usługową związaną z wyżywieniem. Usługi wykonywane w ramach tej działalności klasyfikowane są na gruncie PKWiU w dziale 56, tj. jako usługi związane z wyżywieniem.

W związku z przedstawioną interpretacją wymienionych dla zastosowania prawidłowej stawki VAT przy sprzedaży gotowych dań na wynos podstawowe znaczenie ma to, czy jest to dostawa towarów, czy też świadczenie usług restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych oraz właściwe ich sklasyfikowanie zgodnie z PKWiU. Zasadniczą konkluzję w tej kwestii określiło orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 TSUE uznał, że o klasyfikacji tego typu świadczeń złożonych (dostawa posiłków/napojów wraz z usługami dodatkowymi) decyduje charakter tego ze świadczeń składowych, które będzie miało przeważający charakter przy czym element dominujący należy określić z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów. W opinii TSUE sprzedaży towaru zawsze towarzyszy minimalny zakres świadczonych usług, takich jak umieszczenie towaru na półkach czy wystawienie rachunku, w związku z czym tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów.

Ponadto, Trybunał podniósł, że: w działalności będącej przedmiotem postępowań w sprawach C-497/09 i C-501/09 nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom nie ma serwisu w ścisłym tego słowa znaczeniu, polegającym na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układania dań na talerzach i podawaniu ich klientom, brak zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brak szatni i toalet, brak też co do zasady naczyń, mebli i nakryć stołowych. W tym miejscu należy uznać, że stan faktyczny dotyczący przedmiotu usług oferowanych przez Wnioskodawcę przedstawiony we wniosku odpowiada stanowi faktycznemu, w oparciu o który orzekał TSUE. Ze sprzedażą produktów przez Wnioskodawcę powiązane są jedynie podstawowe czynności, takie jak: panierowanie, smażenie, podgrzewanie, skomponowanie z półproduktów posiłku oraz zapakowanie gotowego dania do pojemnika lub aluminiowej foli. Mają one na celu przygotowanie towarów do wydania kontrahentowi. W odniesieniu do obecności stolików w określonych miejscach prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, TSUE w przywołanym wyroku stwierdził, że: udostępnienie podstawowych urządzeń pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu ma charakter wyłącznie dodatkowy i drugorzędny. Kwestia czy klienci korzystają z tych urządzeń jest bez znaczenia, ponieważ konsumpcja na miejscu, która nie stanowi zasadniczej cechy owej transakcji, nie może determinować jej charakteru.

W przedmiotowej sprawie konieczne jest przytoczenie Rozporządzenia Wykonawczego Rady UE z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, które wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Zgodnie z art. 6 ust. 1 i ust. 2, Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających. W związku z tym, 5% stawka VAT znajdzie zastosowanie w przypadku, gdy przedmiotem dostawy będą dania gotowe, nie zaś usługa przeznaczona do tego dania.

W sprawach o podobnym charakterze Minister Finansów wydał interpretacje indywidualne, które określają opodatkowanie 5% stawką VAT sprzedaży gotowych posiłków i dań. Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 września 2014 r. o sygn. ILPP1/443-663/14-3/JSK: biorąc pod uwagę charakter opisanych przez Wnioskodawcę we wniosku czynności, tj. sprzedaż posiłków z dostawą do klienta oraz sprzedaż posiłków dokonywaną w lokalu, z przeznaczeniem do konsumpcji co do zasady poza lokalem stwierdzić należy, że o ile rzeczywiście nie towarzyszą im żadne inne usługi, którym można przypisać charakter dominujący. W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 7 maja 2012 r. o sygn. ITPP1/443-103/12/BJ: Dokonując oceny całości transakcji dokonywanych przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, iż skoro, jak wskazał Wnioskodawca dominującym elementem w opisanym przypadku jest dostawa towarów gotowych do spożycia posiłków, natomiast elementy świadczenia usług poprzedzające dostawę mają charakter jedynie pobieżny oraz nie występują okoliczności charakteryzujące działalność restauracyjną to przyszła sprzedaż przez podatnika gotowych do spożycia zapiekanek, hot-dogów, hamburgerów, kebabów oraz frytek na wynos będzie podlegać opodatkowaniu stawką w wysokości 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Jak wynika z art. 2 pkt 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, (a wcześniej wynikającymi z VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania; Dz. Urz. UE L Nr 145, str. 1, z późn. zm.) opodatkowaniu VAT podlegają () odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z treści natomiast art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112, wynika, że dostawa towarów oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Pojęcie dostawy towarów w Szóstej Dyrektywie definiował art. 5 ust. 1, który stanowił, że dostawa towaru oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jako właściciel.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 Dyrektywy 112 świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Natomiast w świetle art. 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy termin świadczenie usług oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5.

Z art. 6 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, str. 1) wynika, że usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Powyższe uregulowania, które na mocy art. 65 ww. rozporządzenia wykonawczego weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 r., określają cechy charakterystyczne oraz sposób identyfikacji usług cateringowych i restauracyjnych.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w postaci sieci punktów sprzedaży na terenie całego kraju. Poszczególne towary są przygotowywane w miejscu prowadzenia działalności, z odrębnych składników nabywanych od określonych kontrahentów. Sprzedawane produkty przygotowane są z uprzednio zakupionych składników gotowych bezpośrednio do spożycia bez konieczności dodatkowej obróbki gastronomicznej. Ich obróbka gastronomiczna sprowadza się do: panierowania, smażenia, podgrzewania, skomponowania z półproduktów posiłku oraz zapakowanie gotowego dania do pojemnika lub aluminiowej foli. W przypadku zamówienia przez klienta przeznaczone są do niezwłocznej konsumpcji w dowolnie wybranym miejscu, zarówno w miejscu sprzedaży, jak i poza nim. W określonych punktach gastronomicznych wyznaczone są miejsca do oczekiwania na produkt lub do konsumpcji, tj. niewielkich rozmiarów stoliki i krzesła. Przedmiotem transakcji podatnika jest wyłącznie sprzedaż gotowych produktów z wyłączeniem obsługi restauracyjnej, w szczególności: obsługi kelnerskiej, tj. dostarczania sztućców, talerzy, podawania menu, doradzania przy wyborze potraw oraz podawania do stołu. Wnioskodawca dodatkowo nie zapewnienia odpowiedniego lokalu z wnętrzem przystosowanym do obsługi konsumenta oraz usługi zamówienia posiłku do wyznaczonego stolika. Sprzedaż sprowadzać będzie się do dostawy gotowych dań wybranych przez klienta według ogólnodostępnego menu z możliwością modyfikacji oferty ograniczonej do minimum.

Z analizy opisu sprawy wynika zatem, że rozstrzygając czy w konkretnej sprawie mamy do czynienia z jednym bądź wieloma świadczeniami istotne jest dokonanie tej analizy z punktu widzenia klienta, odbiorcy tych czynności. Poza tym ustalenie czy świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących.

Uwzględniając powyższe w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że dostawa dań gotowych, na zasadach opisanych we wniosku, stanowi dostawę towarów, a nie świadczenie usług. Klienci Wnioskodawcy w okolicznościach wskazanych we wniosku nie mają zapewnionej obsługi kelnerskiej, a serwis pracowników ograniczony jest do przygotowania, zapakowania i wydania gotowego posiłku. Oczekiwania klientów sprowadzają się jedynie do otrzymania gotowego posiłku. Klient wybiera jedynie posiłek z dostępnego menu i może spożyć go w dowolnie wybranym przez siebie miejscu.

Powyższym czynnościom, w całym świadczeniu, nie można przypisać charakteru dominującego, przeważającego, pozwalającego na uznanie całości wykonywanych czynności za świadczenie usług. W związku z powyższym należy uznać, że w stanie wskazanym przez Wnioskodawcę mamy do czynienia z kompleksową dostawą towarów.

Stanowisko powyższe pozostaje w zgodzie m.in. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien, w którym Trybunał wprowadził rozróżnienie na transakcje dotyczące działalności restauracyjnej i transakcje dotyczące żywności na wynos. Zgodnie z tym orzecznictwem transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług) charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania, wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu.

W pkt 14 ww. wyroku Trybunał orzekł, że: działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. () Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach.

Do powyższego wyroku odniósł się również TSUE w orzeczeniu z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 podtrzymując argumentację przedstawioną w wyroku w sprawie Faaborg-Gelting Linien. W przedmiotowym orzeczeniu Trybunał odnosząc się do kwestii określenia czy sprzedaż w przyczepach i na stoiskach gastronomicznych kiełbasek, frytek i innych gotowych produktów do spożycia na miejscu na ciepło wskazał, że w działalności będącej przedmiotem postępowań w sprawach C-497/09 i C-501/09 nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, brakuje zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brakuje szatni i toalet, brakuje też co do zasady naczyń, mebli i nakryć stołowych. W pkt 70 ww. orzeczenia Trybunał podkreślił, że elementy świadczenia usług wskazane przez sąd krajowy polegają bowiem jedynie na istnieniu podstawowych urządzeń, to jest prostych kontuarów do konsumpcji bez miejsc siedzących, pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu, na świeżym powietrzu. Tego rodzaju podstawowe urządzenia wymagają jedynie nieznacznej działalności ludzkiej. Zatem elementy te stanowią jedynie świadczenia dodatkowe w minimalnym zakresie i nie zmieniają dominującego charakteru świadczenia głównego, jakim jest dostawa towarów.

Ponadto Trybunał zauważył, że: przeważającym elementem tych transakcji w ich całościowym ujęciu jest dostawa gotowych dań lub artykułów żywnościowych (), a udostępnienie podstawowych urządzeń pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu ma charakter wyłącznie dodatkowy i drugorzędny. () konsumpcja na miejscu, która nie stanowi zasadniczej cechy owej transakcji nie może determinować jej charakteru.

Reasumując, sprzedaż posiłków, na zasadach opisanych we wniosku, stanowi dostawę towarów w postaci posiłków i dań gotowych, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Według art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Dla określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług do czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca częstokroć odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Od dnia 1 stycznia 2011 r., na potrzeby podatku od towarów i usług, stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Art. 41 ust. 2 ustawy określa, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Zatem, z powyższego wynika, że opodatkowaniu obniżoną stawką podatku w wysokości 8% podlegają towary i usługi wymienione m.in. w załączniku nr 3 do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy, który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych aktualnie stawką podatku w wysokości 8%, wymieniono w poz. 42, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.85.1 Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%.

Należy w tym miejscu wskazać, że z treści art. 2 pkt 30 ustawy wynika, że przez zapis PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do wyrobów należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce nazwa wyrobu. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie bądź wyłączenie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

Ponadto zauważa się, że w świetle objaśnienia do powołanego wyżej załącznika nr 3 do ustawy, ww. wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy.

Zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W załączniku nr 10 do ustawy, który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, wymieniono w poz. 28, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.85.1 Gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%.

Z opisu sprawy wynika, że posiłki będące przedmiotem wniosku sklasyfikowane zostały przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU 10.85.1, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że w sytuacji gdy, jak wskazał Wnioskodawca, opisane we wniosku produkty mieszczą się w grupowaniach PKWiU z 2008 r. 10.85.1, to ich dostawa podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 5%.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym, w świetle przedstawionej przez Wnioskodawcę klasyfikacji statystycznej towarów będących przedmiotem wniosku (10.85.1 według PKWiU z 2008 r.), sprzedaż w sposób przedstawiony opisie sprawy produktów opisanych w stanie faktycznym opodatkowana jest stawką VAT w wysokości 5%, zgodnie z art. 41 ust. 2a w związku z art. 146 pkt 2 oraz poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, że analiza prawidłowości wskazanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji wykonywanych czynności do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Zatem, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Zainteresowanego w zakresie klasyfikacji statystycznej towarów będących przedmiotem wniosku.

Stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W szczególności, przedmiotową interpretację indywidualną wydano przy założeniu, że Wnioskodawca dokonuje dostawy towarów sklasyfikowanych pod symbolami 10.85.1 według PKWiU z 2008 r. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 569 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu