Temat interpretacji

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT i jak udokumentować usługi obioru ścieków za okres od 1 lipca 2009 r. do 31 grudnia 2012 r.?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Z., przedstawione we wniosku z 18 lipca 2013 r. (data wpływu 22 lipca 2012 r.) uzupełnionym pismem z 21 października 2013 r. (data wpływu 23 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego. Wniosek został uzupełniony pismem z 21 października 2013 r. (data wpływu 23 października 2013 r.) o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego oraz o brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

G. ( G.) oraz Z. ( Z. Sp. z o.o.) łączy umowa o odprowadzenie ścieków z dnia 8 listopada 2000 r. W umowie tej G. zwany jest Usługodawcą a Z. Usługobiorcą. Umowa o odprowadzenie ścieków została zmieniona aneksem obowiązującym od dnia 1 września 2003 r. poprzez dodanie § 12 w brzmieniu:

1. "Usługodawca zawierał będzie umowy o odbiór ścieków z członkami wspólnoty samorządowej Gminy R., po uprzedniej akceptacji przez Usługodawcę pod względem technicznym przyłącza kanalizacyjnego.
2. Rozliczenie należności za obiór ścieków następować będzie w oparciu o wykaz dostawców sporządzony przez Usługodawcę i kserokopie faktur.
3. Dokumenty, o których mowa w ust. 2 przesyłane będą przez Usługodawcę w terminie do 15-go każdego miesiąca za miesiąc poprzedni.

Z § 6 ust. 1 umowy o odprowadzanie ścieków zawartej pomiędzy Z. Sp. z o.o. a G. w R. w dniu 8 listopada 2000 r. wynika, że:

zapłata należności za odprowadzane ścieki następować będzie w terminach 21 dni od daty doręczenia faktury Usługodawcy na konto Usługobiorcy .

Po zmianie umowy poprzez dodanie § 12, tj. od 1 września 2003 r. za odbiór ścieków ze wsi Ś. Z., co miesiąc, wystawiał G. dwie faktury: jedną za obiór ścieków w kwocie obliczonej na podstawie odczytów z liczników ścieków, a drugą obliczoną na podstawie dokumentów, o których mowa w art. 12 ust. 2 i 3 umowy o odprowadzanie ścieków. Od 1 lipca 2009 r. do 31 grudnia 2012 r. G. zaprzestał przesyłania dokumentów, na podstawie których można było wystawiać fakturę zgodnie z art. 12 ust. 2 i 3 umowy o odprowadzenie ścieków. Dopiero 24 kwietnia 2013 r. na wyraźne żądanie G. przedłożył zestawienie do fakturowania usług oczyszczania ścieków. Ostateczne uzgodnienie ilości ścieków za jakie winny być wystawione faktury ustalone zostało w dniu 30 kwietnia 2013 r. Z. wystawił faktury za usługi odbioru ścieków w kwietniu 2013 r. ale G. odmówił ich przyjęcia i odesłał do Z. uzasadniając, że faktury zostały wystawione nieprawidłowo ponieważ winny być dokonane korekty do wystawionych poprzednio faktur poprzez doliczenie kolejnych wartości.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że:

1. Wnioskodawcę łączy z G. umowa o odprowadzanie ścieków zawarta 8 listopada 2000 r. zmieniona aneksem z 5 września 2003 r. (umowa i aneks w załączeniu), której przedmiotem jest hurtowy odbiór ścieków i ich neutralizacja w oczyszczalni ścieków.
2. Zgodnie z umową rozliczenie za odbiór i utylizację ścieków odbywało się w dwojaki sposób. Część rozliczenia za obiór ścieków następowało na podstawie odczytów z liczników (§ 4 umowy) a pozostała cześć, która nie była opomiarowana licznikami rozliczana była w oparciu o wykaz dostawców sporządzonych przez G. i kserokopie faktur za odbiór ścieków wystawionych przez G. mieszkańcom Gminy R. Faktury dla mieszkańców Gminy R. wystawiane były na podstawie ilości dostarczanej przez G. wody (§ 12 umowy wprowadzony aneksem z dnia 5 września 2003 r.).
3. Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę dokumentują usługi, które nie są opomiarowane licznikami, a ilość odbieranych ścieków ustalana była w oparciu o mechanizm wskazany w pkt 2. Tzn. G. ustalał ilość ścieków na podstawie ilości sprzedanej na rzecz mieszkańców Gminy R. wody, a wykaz odbiorców wody będących jednocześnie dostawcami ścieków wraz dokumentami źródłowymi (kserokopiami faktur) miał być przedstawiany przez G. do 15 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni w celu zafakturowania odbioru ścieków przez Z. Sp. z o.o. od G..
   Tak więc faktury za ścieki opomiarowane dotyczyły ścieków z innego rejonu Gminy R. Faktury będące przedmiotem wniosku dotyczyły rejonu, który nie był opomiarowany licznikami, a ilość ścieków była ustalana na podstawie informacji przekazywanych przez G. o sprzedaży wody i wystawionych przez G. mieszkańcom gminy faktur za odbiór ścieków.
4. Z uwagi na to, że zaprzestanie dostarczania przez G. informacji, o których mowa, w § 1 pkt 2 aneksu, zostało przez Z. Sp. z o.o. odkryte w lutym 2013 r. dopiero na początku tego roku podjęto stosowne kroki w celu uzyskania rozliczenia za ścieki. W tym celu pismem z dnia 11 lutego 2013 r. (pismo w załączeniu) Z. wezwał G. do przedłożenia wykazu ilości ścieków rozliczanych na podstawie § 1 pkt 2 aneksu do umowy (tzn. ścieków nieopomiarowanych licznikami) wskutek czego Z. Sp. z o.o. i G. ustaliły ilość ścieków nieopomiarowanych objętych fakturami za okres od 1 lipca 2009 r. do 31 grudnia 2012 r.
5. Klasyfikacja statystyczna świadczonych usług będących przedmiotem wniosku zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) miała symbol 90.01.11.
6. Klasyfikacja statystyczna świadczonych usług będących przedmiotem wniosku zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) miała symbol 37.00.11.0.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT i jak udokumentować usługi obioru ścieków za okres od 1 lipca 2009 r. do 31 grudnia 2012 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, w art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011, Nr 177, poz. 1054 ze zm. zwana dalej ustawą o VAT) przewidziano szczególny obowiązek podatkowy, który, w odróżnieniu od pozostałej sprzedaży towarów i usług, powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli termin płatności został określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu:

1. dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
2. świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, z zastrzeżeniem ust. 18,
3. świadczenia usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy.

Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków wymienione zostały w poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy o podatku VAT, w związku z tym art. 19 ust. 13 pkt 1 lit c) ma zastosowanie do usług świadczonych przez Z. na rzecz Gminy R. G. w R. Oznacza to, że obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje z chwilą upływu terminu płatności określonej w umowie łączącej Z. z G. w R., tj. w terminie 21 dni od daty doręczenia faktury G. (§ 6 ust. 1 umowy o odprowadzenie ścieków w zw. z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit c ustawy o podatku VAT). Faktury zaś można było wystawić dopiero w kwietniu 2013 r. po uzyskaniu od G. danych, o których mowa § 12 ust. 1 umowy o odprowadzanie ścieków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wykonania usługi). Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak, w myśl art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu świadczenia usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 ustawy.

W poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy wymieniono Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków (PKWiU ex 37).

Natomiast do końca 2010 r. przepis art. 19 ust. 13 pkt 1 lit c, brzmiał: obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu świadczenia usług wymienionych w poz. 138 i poz. 153 załącznika nr 3 do ustawy.

W poz. 153 załącznika nr 3 do ustawy wymieniono Usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne (PKWiU 90.0).

Należy podkreślić, że dyspozycja art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy jest przepisem szczególnym do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy i ma pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla usług w nich wymienionych, tj. usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków.

Ustawodawca nie przewidział bowiem możliwości wyboru przez podatnika sposobu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług.

W kontekście brzmienia art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy należy zauważyć, iż aby obowiązek podatkowy powstał z chwilą upływu terminu płatności, termin ten musi wynikać z pisemnej umowy właściwej dla rozliczeń z tytułu danej usługi.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Oznacza to, że ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych przez podatników decyzji w zakresie konstruowania umów cywilnoprawnych, jednakże umowy te nie mogą zmieniać obowiązków, jakie wynikają z prawa podatkowego. W związku z powyższym, to w obowiązku podatnika leży sformułowanie umowy w taki sposób, by realizując jej zapisy można było zgodnie z obowiązującymi przepisami określić moment powstania obowiązku podatkowego.

Termin ten może zostać ustalony przez strony w sposób dowolny, zgodnie z zasadą swobody kształtowania umów (art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcę łączy z G. umowa o odprowadzanie ścieków zawarta 8 listopada 2000 r. zmieniona aneksem z 5 września 2003 r. (umowa i aneks w załączeniu), której przedmiotem jest hurtowy odbiór ścieków i ich neutralizacja w oczyszczalni ścieków. Z umowy tej wynika, że: zapłata należności za odprowadzane ścieki następować będzie w terminach 21 dni od daty doręczenia faktury Usługodawcy na konto Usługobiorcy.

Zgodnie z umową rozliczenie za odbiór i utylizację ścieków odbywało się w dwojaki sposób. Część rozliczenia za obiór ścieków następowało na podstawie odczytów z liczników (§ 4 umowy) a pozostała cześć, która nie była opomiarowana licznikami rozliczana była w oparciu o wykaz dostawców sporządzonych przez G. i kserokopie faktur za odbiór ścieków wystawionych przez G. mieszkańcom Gminy Radków. Faktury dla mieszkańców Gminy Radków wystawiane były na podstawie ilości dostarczanej przez G. wody (§ 12 umowy wprowadzony aneksem z dnia 5 września 2003 r.).

Umowa o odprowadzenie ścieków została zmieniona aneksem obowiązującym od 1 września 2003r. poprzez dodanie § 12 w brzmieniu:

1. Usługodawca zawierał będzie umowy o odbiór ścieków z członkami wspólnoty samorządowej Gminy Radków, po uprzedniej akceptacji przez Usługodawcę pod względem technicznym przyłącza kanalizacyjnego.
2. Rozliczenie należności za obiór ścieków następować będzie w oparciu o wykaz dostawców sporządzony przez Usługodawcę i kserokopie faktur.
3. Dokumenty, o których mowa w ust. 2 przesyłane będą przez Usługodawcę w terminie do 15-go każdego miesiąca za miesiąc poprzedni.

Od 1 lipca 2009 r. do 31 grudnia 2012 r. G. zaprzestał przesyłania dokumentów, na podstawie których można było wystawiać fakturę zgodnie z art. 12 ust. 2 i 3 umowy o odprowadzenie ścieków. Z uwagi na to, że zaprzestanie dostarczania przez G. informacji, o których mowa, w § 1 pkt 2 aneksu, zostało przez Wnioskodawcę odkryte dopiero w lutym 2013 r. podjęto stosowne kroki w celu uzyskania rozliczenia za ścieki. W tym celu pismem z 11 lutego 2013 r. Zatem wezwał G. do przedłożenia wykazu ilości ścieków rozliczanych na podstawie § 1 pkt 2 aneksu do umowy (tzn. ścieków nieopomiarowanych licznikami) wskutek czego strony umowy ustaliły ilość ścieków nieopomiarowanych objętych fakturami za okres od 1 lipca 2009 r. do 31 grudnia 2012 r.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę będące przedmiotem wniosku zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)(Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm. ) zostały sklasyfikowane pod symbolem 37.00.11.0, a zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU)(Dz.U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) były sklasyfikowane pod symbolem 90.01.11.

Wnioskodawca ma wątpliwości kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT i jak udokumentować usługi obioru ścieków za okres od 1 lipca 2009 r. do 31 grudnia 2012 r.

Biorąc pod uwagę opis sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z jedną usługą odbioru ścieków, którą Wnioskodawca świadczy na rzecz G. na podstawie jednej umowy. Jednak z uwagi na to, że nie wszyscy dostawcy ścieków byli opomiarowani licznikami byli oni rozliczani w oparciu o wykaz dostawców sporządzonych przez G. i kserokopie faktur za odbiór ścieków wystawionych przez G. mieszkańcom Gminy. Wnioskodawca nie miał możliwości ustalenia ilości odbieranych ścieków i w związku z tym nie wystawiał faktury na G.. Jednocześnie dokonywał odbioru ścieków, a więc świadczył usługi będące przedmiotem umowy. Dopiero 24 kwietnia 2013 r. na wyraźne żądanie Zainteresowanego G. przedłożył zestawienie do fakturowania usług oczyszczania ścieków w części nieopomiarowanej licznikami. Tym samym zwiększeniu uległa podstawa opodatkowania wykazana na fakturach wystawionych na podstawie odczytów z liczników. W konsekwencji należy dokonać korekt tych faktur.

Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Art. 106 ust. 1 ustawy określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1. określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2. może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3. może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Ustawodawca przewidział w przepisach rozporządzenia możliwość skorygowania faktur przepis § 13 i § 14 ww. rozporządzenia.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

W myśl § 13 ust. 2 rozporządzenia w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Jak stanowi § 13 ust. 3 rozporządzenia w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane określone w § 5 ust. 1 pkt 3 i 4;
3. okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4. kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Stosownie do treści § 13 ust. 5 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1. zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2. zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1.

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz KOREKTA albo wyrazy FAKTURA KORYGUJĄCA (§ 13 ust. 8 rozporządzenia).

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do § 14 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku podwyższenia ceny powinna zawierać:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w § 5 ust. 1 pkt 16,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3. kwotę podwyższenia podatku należnego.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura powinna zawierać:

1. datę jej wystawienia;
2. kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a;
5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b;
6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży;
7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10. kwoty wszelkich rabatów, w tym za wcześniejsze otrzymanie należności, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12. stawkę podatku;
13. sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15. kwotę należności ogółem.

Jak wynika z powyższych regulacji, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu oraz w sytuacji gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku, bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Generalnie korekty można podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz na te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu i kwoty podatku należnego ulega podwyższeniu.

W ramach powyższego rozróżnienia, można dokonać podziału tychże korekt również ze względu na przyczynę ich wystawienia.

I tak, korekta podwyższająca podatek należny w stosunku do sprzedaży pierwotnej może być dokonana:

1. w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie wartości obrotu (np.: niewłaściwa stawka podatku, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), lub
2. z powodu innych przyczyn, np. podwyższenia ceny sprzedaży.

W pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy w wyniku wykazania zbyt małego podatku należnego, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez korektę, winien rozliczyć należny podatek w miesiącu, w którym wykazał pierwotny obowiązek podatkowy. W drugim przypadku, gdy korekta wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w momencie korekty oraz w deklaracji za bieżący okres rozliczeniowy.

W przedmiotowej sprawie powód dokonania korekty istniał już w momencie wystawienia faktur pierwotnych. Wnioskodawcy znany był już w tym momencie zapis umowy, zgodnie z którym rozliczenie wykonanej usługi będzie odbywało się w oparciu o 2 wskaźniki: odczyt z liczników oraz na podstawie dokumentacji związanej ze sprzedażą przez G. wody. Oznacza to, że w danym okresie doszło do wykonania usługi odbioru nieczystości, jednak nie dopełniony został jeden z warunków, tj. nie dostarczono do 15 dnia miesiąca niezbędnej dokumentacji w celu dokończenia rozliczenia fakturą VAT czynności, którą Zainteresowany wykonał. W tym miejscu należy podkreślić, że brak otrzymywania zestawień od G. nie może rzutować na fakt, że obrót z tytułu odbioru ścieków wynikający z faktur wystawionych na podstawie odczytu liczników był zaniżony w stosunku do rzeczywiście odbieranych ścieków. Zatem dopełnienie w kwietniu 2013 r. warunku formalnego, tj. przesłanie przez G. dokumentacji niezbędnej do wystawienia faktury VAT, jest podstawą do wystawienia faktury korygującej zwiększającej podatek należny. Co prawda dopiero w kwietniu br. Wnioskodawcy (na podstawie przekazanej przez G. dokumentacji) znana była wartość, o którą zobowiązany on był zwiększyć podstawę opodatkowania, to jednak obowiązek podatkowy w stosunku do tej faktury nie będzie miał miejsca w okresie bieżącym.

Wskazać tu należy na istotny dla sprawy fakt, że Zainteresowany przez okres prawie 4 lat (pomimo obowiązywania umowy) nie podejmował żadnych działań w celu wyprostowania zaistniałej sytuacji. W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że bezczynność jego była powodem niewiedzy, jednak zawarta pomiędzy nim a G. umowa ściśle określała warunki rozliczenia świadczonych usług na terenie nieopomiarowanym, a żadna ze stron nie wywiązywała się z tego obowiązku, co pozostawało również w sprzeczności z obowiązkami wynikającymi z ustawy VAT.

Jak wcześniej wskazano obowiązek podatkowy w podatku VAT związany jest z terminem płatności, a ten zgodnie z zawartą umową uzależniony był od otrzymania faktury VAT.

Brak faktury VAT na część usługi świadczonej na nieopomiarowanym terenie (a tym samym niemożliwość jej dostarczenia), w świetle zawartej przez strony umowy, nigdy nie generowałby powstania obowiązku podatkowego.

W sprawie będącej przedmiotem zapytania usługi obioru ścieków z rejonu nieopomiarowanego licznikami świadczone w okresie od 1 lipca 2009 r. do 31 grudnia 2012 r. powinny zostać udokumentowane poprzez wystawienie faktur korygujących wystawionych do faktur pierwotnych, wystawionych w poszczególnych okresach zgodnie z zawartą umową. Obowiązek podatkowy w stosunku do wystawionych faktur korygujących powstanie z chwilą upływu terminu płatności określonego w umowie w odniesieniu do faktur pierwotnych (wystawionych na podstawie odczytów z liczników).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego. Natomiast, w kwestii dotyczącej stawki podatku wydano odrębne rozstrzygnięcie z dnia 5 listopada 2013 r., nr ILPP2/443 -681/13-5/AD.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 3 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu