Temat interpretacji

W odpowiedzi na pismo z dnia 16.11.2004 r., znak: (...), uzupełnione pismem z dnia 23.11.2004 r., znak: (...), w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Bochni, na podstawie art. 14a § 1, 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), informuje:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tejże ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przepis ten nie wypełnia całości zakresu przysługującego podatnikowi prawa do pomniejszenia wysokości podatku należnego o podatek naliczony, tym niemniej w przepisie tym została wyrażona fundamentalna zasada tego prawa, tzn. że odliczeniu od podatku należnego podlega podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług wyłącznie w takim zakresie, w jakim te towary lub usługi są wykorzystywane (służą) czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług.

A contrario z przepisu tego wynika, że nie przysługuje prawo do obniżenia wysokości podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług:

- wykorzystywanych do czynności nie objętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. nie podlegających opodatkowaniu tym podatkiem),
- wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

W przepisach regulujących podatek od towarów i usług występują niewielkie wyjątki od zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym nie mają one zastosowania do przedstawionego przez Gminę w zapytaniu stanu faktycznego.

Wykaz czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów na terytorium kraju zasadniczo rozumie się - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zaś przez świadczenie usług, jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zasadniczo rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Przy czym, zarówno towary, jak i usługi identyfikowane są, zgodnie z przepisami tej ustawy, przy pomocy klasyfikacji statystycznych (art. 2 pkt 6 i art. 8 ust. 3 w/w ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, udzielenie Gminie odpowiedzi na postawione pytanie, czy przysługuje jej prawo do pomniejszenia wysokości podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu przez Gminę towarów i usług w ramach realizowanego przez nią zadania pn. "Stworzenie systemu informacji turystycznej w Gminie (...) wraz z wykonaniem kontenera zaplecza ogólnodostępnego przy kompleksie rekreacyjnym (boisko sportowe, kort tenisowy, ścieżki rowerowe) w (...)" uzależnione jest w pierwszej kolejności od ustalenia, czy wykonane w ramach tego zadania takie obiekty, jak: boisko sportowe, kort tenisowy, ścieżki rowerowe, jak również nabyte w ramach tego zadania materiały poligraficzne (foldery, mapki turystyczne), mają służyć (wykazują związek) z wykonywanymi przez Gminę czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści złożonego zapytania wynika, że ww. obiekty sportowe są przedmiotem nieodpłatnie świadczonych przez Gminę usług polegających na ich udostępnianiu różnym podmiotom, co oznacza, że w znaczeniu cywilnoprawnym Gmina użycza obiekty sportowe, zaś materiały poligraficzne w postaci folderów i mapek turystycznych, związane zapewne z promocją Gminy, są bezpłatnie rozdawane, co oznacza, że w znaczeniu cywilnoprawnym są przedmiotem darowizn.

Z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatne czynności dostawy towarów i świadczenia usług, czyli dostawy towarów i świadczenie usługi pod tytułem nieodpłatnym - co do zasady - nie są poddane opodatkowaniu tym podatkiem. Ustawodawca określił wprawdzie wyjątki od tej zasady, zarówno w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przypadku usług w art. 8 ust. 2 ww. ustawy, niemniej na gruncie przedstawionego przez Gminę stanu faktycznego należy stwierdzić, iż świadczone przez Gminę usługi polegające na udostępnianiu przedmiotowych obiektów sportowych nie mieszczą się w hipotezie art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zaś dokonywane przez Gminę dostawy towarów w postaci materiałów poligraficznych nie mieszczą się w hipotezie art. 7 ust. 2 ww. ustawy.

W przepisie bowiem art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca postanowił, iż za odpłatne świadczenie usług (czyli podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), uznaje się również nieodpłatne świadczenie, niebędące dostawą:

1) na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników,
2) wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz
3) wszelkie inne nieodpłatne świadczenia usług
- jeżeli nie są one związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części.

Zaś w przepisie art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca postanowił, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy (czyli przez odpłatną dostawę towarów) rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
2) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny
- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, iż nieodpłatnie świadczone przez Gminę usługi polegające na udostępnianiu przedmiotowych obiektów sportowych oraz dokonywane przez Gminę nieodpłatne dostawy przedmiotowych materiałów poligraficznych, nie są objęte zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (inaczej mówiąc nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem), a konsekwencją tego stanu rzeczy jest brak możliwości dokonania przez Gminę odliczenia od kwoty podatku należnego kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w w ramach realizowanego przez Gminę zadania pn. "Stworzenie systemu informacji turystycznej w Gminie (...) wraz z wykonaniem kontenera zaplecza ogólnodostępnego przy kompleksie rekreacyjnym (boisko sportowe, kort tenisowy, ścieżki rowerowe) w (...)".

Z treści złożonego zapytania wynika, że oparciu o zawartą dnia 14 lipca 2004 r. przez Gminę (...) z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa umowę w ramach Specjalnego Programu Akcesyjnego na Rzecz Rozwoju Rolnictwa i Obszarów Wiejskich (SAPARD), przysługuje Gminie refundacja ze środków Unii Europejskiej części kosztów kwalifikowanych związanych z realizacją przedsięwzięcia w ramach tego programu, polegającego na "Stworzeniu systemu informacji turystycznej w Gminie (...) wraz z wykonaniem kontenera zaplecza ogólnodostępnego przy kompleksie rekreacyjnym (boisko sportowe, kort tenisowy, ścieżki rowerowe) w (...)". Instytucja zwrotu podatku naliczonego związanego z nabytymi towarami i usługami lub importem towarów i usług, które zostały objęte refundacją ze środków Unii Europejskiej jako koszty kwalifikowane w związku z realizacją przedsięwzięć w ramach programu SAPARD, została przewidziana w § 27a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Zważyć jednak należy, iż jak wynika z § 27a ust. 1 tegoż rozporządzenia instytucja ta (przy spełnieniu warunków określonych dalszymi ustępami § 27a) może mieć zastosowanie wyłącznie do tych umów w ramach Specjalnego Programu Akcesyjnego na Rzecz Rozwoju Rolnictwa i Obszarów Wiejskich (SAPARD), które zostały zawarte z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa przed dniem 1 maja 2004 r.

Z tego też powodu Gminie (...) nie będzie również przysługiwało prawo ubiegania się o zwrot całości lub części podatku naliczonego związanego z towarami i usługami objętymi przedmiotową refundacją ze środków Unii Europejskiej w ramach programu SAPARD.