Temat interpretacji

Stawka podatku obowiązująca przy sprzedaży lokali mieszkalnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2011 r. (data wpływu 1 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym w dniach 17 oraz 24 października 2011 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej przy sprzedaży lokali mieszkalnych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 17 oraz 24 października 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej przy sprzedaży lokali mieszkalnych.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach działalności gospodarczej rozlicza się Pan prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów. Uzyskane dochody opodatkowane są podatkiem liniowym. Przedmiotem prowadzonej przez Pana działalności jest gastronomia oraz handel ogólnospożywczy. W 2009 r. rozpoczął Pan budowę budynku mieszkalno-usługowego. Budynek sklasyfikowano według PKOB jako 1122.

W momencie rozpoczęcia budowy lokale mieszkalne były przeznaczone na sprzedaż. Jednak z powodu braku odpowiedniego zainteresowania jak i możliwości uzyskania ceny, która byłaby dla Pana zadawalająca i pokryła poniesione koszty budowy, w sierpniu 2011 r. przeznaczył Pan część lokali na wynajem na cele mieszkaniowe. Budynek został odebrany przez Nadzór Budowlany i wprowadzony do ewidencji środków trwałych w dniu 31 lipca 2011 r. Lokale będą wynajmowane po oddaniu budynku do użytkowania. Przy rozliczaniu nakładów inwestycyjnych podatek naliczony od tych nakładów odliczał Pan w 100%. Wcześniej nie prowadził Pan sprzedaży zwolnionej od podatku od towarów i usług. Całość prowadzonej przez Pana sprzedaży dotyczyła czynności opodatkowanych.

Na dzień 31 sierpnia 2011 r. stan faktyczny przedstawia się następująco :

• 5 lokali mieszkalnych wynajętych jest na cele mieszkaniowe - 219,20 m² - 42,26%
• 3 lokale przeznaczone są na sprzedaż - 115,90 m² - 22,34%
• lokal użytkowy związany ze sprzedażą opodatkowaną - 183,60 m² - 35,40%

W chwili obecnej przygotowuje Pan do sprzedaży jeden z lokali. Sprzedaż nastąpi w miesiącu październiku 2011 r. Wyodrębnienie lokalu i założenie dla niego księgi nastąpi w dniu sprzedaży lokalu. Aktualnie nie wszystkie lokale będą wynajęte na cele mieszkaniowe. Jednak w dalszym ciągu przewiduje Pan sprzedaż lokali wynajmowanych w przypadku uzyskania odpowiedniej ceny.

Do tej pory nie poniesiono na ulepszenie wynajmowanych lokali wydatków przekraczających lub równych 30% ich wartości początkowej, jak również nie przewiduje się ich poniesienia w przyszłości. Gdyby jednak do takich wydatków doszło, fakt wynajmowania lokali na cele mieszkalne, będzie wykluczał odliczenie podatku naliczonego z tego tytułu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku od towarów i usług zastosować w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego i jaki to będzie miało wpływ na prawo do odliczenia podatku naliczonego odliczonego przy budowie nieruchomości...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży lokali mieszkalnych w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia, co do których był korygowany podatek od towarów i usług, należałoby stosować stawkę 8% i tym samym skorygować podatek naliczony przy budowie lokalu proporcjonalnie do powierzchni i do okresu, w którym służył działalności zwolnionej. W przypadku sprzedaży lokali po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, należałoby stosować stawkę zwolnioną i nie dokonywać korekty podatku. W przypadku mieszkań, które nie byłyby wynajmowane, sprzedaż w ciągu 2 lat od oddania do użytkowania będzie opodatkowana stawką 8%. Po upływie 2 lat należy zastosować stawkę zwolnioną i skorygować podatek należny odliczony na podstawie art. 91 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054) zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

I tak, stosownie do treści art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się w myśl ust. 12 wskazanego artykułu do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z ust. 12a tego artykułu - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawodawca, w art. 2 pkt 14 ustawy, definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało zatem miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem sprzedaży albo będzie oddany w najem, bądź dzierżawę. Zarówno bowiem dostawa, jak też najem, bądź dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy - musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według ust. 7a ww. artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie ma bezwarunkowego charakteru i przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług, występującemu w takim charakterze, przy czym podatek naliczony winien wynikać z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 91 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

W świetle art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do ust. 2 powołanego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu (...).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy(art. 91 ust. 3 ustawy).

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy).

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

W myśl ust. 6 powołanego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1. opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy).

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ustawy).

Ze złożonego wniosku wynika, że w 2009 r. rozpoczął Pan budowę budynku mieszkalno-usługowego (budynek sklasyfikowano jako 1122 PKOB). W momencie rozpoczęcia budowy lokale mieszkalne były przeznaczone na sprzedaż. Jednak obecnie rozważa Pan możliwość przeznaczenia tych lokali na wynajem na cele mieszkaniowe. Budynek został odebrany przez Nadzór Budowlany i wprowadzony do ewidencji środków trwałych w dniu 31 lipca 2011 r. Przy rozliczaniu nakładów inwestycyjnych podatek naliczony odliczał Pan w 100%. Wcześniej nie prowadził Pan sprzedaży zwolnionej od podatku od towarów i usług. Całość prowadzonej przez Pana sprzedaży dotyczyła czynności opodatkowanych. W chwili obecnej nie wszystkie lokale będą wynajęte na cele mieszkaniowe. Jednak w dalszym ciągu przewiduje Pan sprzedaż lokali mieszkalnych w przypadku uzyskania odpowiedniej ceny. Do tej pory nie poniesiono na ulepszenie wynajmowanych lokali wydatków przekraczających lub równych 30% ich wartości początkowej, jak również nie przewiduje się ich poniesienia w przyszłości.

Na tym tle powziął Pan wątpliwość dotyczącą stawki podatku właściwej dla sprzedaży lokali mieszkalnych.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, jak również rozstrzygnięcie zawarte w interpretacji nr ITPP2/443-1084a/11/MD (dotyczącej m.in. sposobu dokonania korekty podatku naliczonego odliczanego w trakcie budowy budynku, w związku z przeznaczeniem jego części do wykonywania czynności zwolnionych) stwierdzić należy, że jeżeli sprzedaż:

• wynajmowanych lokali mieszkalnych będzie miała miejsce w ciągu dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia (oddania w najem), nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Podstawą do jej obligatoryjnego zwolnienia będzie natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz przed sprzedażą nie poniesie Pan nakładów na ich ulepszenia w rozumieniu podatku dochodowego. Tym samym nieuprawniony jest Pana pogląd, że sprzedaż ta będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%.
• wynajmowanych lokali mieszkalnych będzie miała miejsce po upływie dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia (oddania w najem), będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwesta korekty podatku naliczonego w związku ze sprzedażą wynajmowanych lokali mieszkalnych została rozstrzygnięta w interpretacji nr ITPP2/443-1084a/11/MD.

• niewynajmowanych lokali mieszkalnych będzie miała miejsce w ciągu dwóch lat od oddania ich do użytkowania będzie jak słusznie Pan wskazał w swoim stanowisku - opodatkowana obniżoną stawką podatku właściwą dla budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Aktualnie stawka ta wynosi 8%. W tej sytuacji prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ulegnie zmianie, gdyż w całym okresie 10-letniej korekty dany lokal będzie uznawany za wykorzystywany do czynności opodatkowanych.
• niewynajmowanych lokali mieszkalnych po upływie dwóch lat od oddania ich do użytkowania - wbrew Pana opinii - nie będzie zwolniona od podatku. Brak będzie bowiem podstaw do zastosowania zwolnienia, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (sprzedaż będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia), jak również art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy (przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z jego budową). Tym samym sprzedaż ta będzie opodatkowana obniżoną stawką podatku właściwą dla budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Aktualnie stawka ta wynosi 8%. Jednocześnie nie będzie podstaw do dokonania korekty podatku naliczonego, bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ulegnie zmianie, gdyż w całym okresie 10-letniej korekty dany lokal będzie uznawany za wykorzystywany do czynności opodatkowanych.

Końcowo informuje się, że kwestia sposobu ustalenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonywaniem sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej nr ITPP2/443-1084c/11/MD.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy