Temat interpretacji

Zastosowanie stawki podatku w wysokości 7% do sprzedaży wyrobów medycznych wraz z towarami i usługami umożliwiającymi funkcjonowanie tych wyrobów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2010 r. (data wpływu 4 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 7% do sprzedaży wyrobów medycznych wraz z towarami i usługami umożliwiającymi funkcjonowanie tych wyrobów jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 listopada 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 7% do sprzedaży wyrobów medycznych wraz z towarami i usługami umożliwiającymi funkcjonowanie tych wyrobów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą m. in. w zakresie sprzedaży wyrobów medycznych, w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679, zwana dalej ustawą z dnia 20 maja 2010 r."), które na zasadach przewidzianych w tej ustawie zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Polski. Spółka nabywa te wyroby przeważnie od podmiotu z Niemiec.

W przypadku większości wyrobów medycznych, Spółka dokonuje ich dostawy i instalacji wraz z dodatkowymi elementami, które są niezbędne do prawidłowej instalacji i działania sprzedawanego wyrobu medycznego, zgodnie z wymaganiami klienta.

Dodatkowe elementy Spółka zakupuje od dostawcy innego, niż dostawca wyrobu medycznego, z uwagi na niższą cenę, krótszy termin dostawy, obsługę urządzenia w języku polskim.

Celem większości umów zawartych przez Spółkę z klientami jest dostawa (instalacja i szkolenie) wyrobu medycznego. Podpisanie umowy jest najczęściej poprzedzone postępowaniem przetargowym, w którego dokumentacji zamawiający zawsze określa jednoznacznie przedmiot zamówienia, jako wyrób medyczny i żąda stosownej dokumentacji.

Oferty przetargowe dostawców muszą być zgodne ze specyfikacją istotnych warunków zamówienia, stanowiących podstawowy dokument przetargowy.

Spółka dokonuje sprzedaży:

1. aparatów medycznych (wraz z ich instalacją, uruchomieniem i szkoleniem użytkownika), które są wyrobami medycznymi w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r., na które Spółka posiada certyfikat zgodności wystawiony przez wytwórcę.

Z natury rzeczy, każdy z nich musi być zainstalowany u klienta. W wielu przypadkach instalacje, w konkretnych warunkach szpitalnych, wymagają zakupów drobnych elementów, które nie są wyrobami medycznymi i wyposażeniem wyrobu medycznego; nabywane są najczęściej u lokalnych dostawców i usługodawców z 22% podatku od towarów i usług, ze względu na szybkość i elastyczność dostawy oraz niższą cenę na rynku polskim. Instalacje dokonywane są najczęściej przez pracowników Spółki. W przypadku niektórych wyrobów medycznych Spółka korzysta z usług wyspecjalizowanych firm instalatorskich.

Do certyfikowanych wyrobów medycznych zalicza się rożne aparaty medyczne: do znieczulania, respiratory, inkubatory, monitory medyczne, kolumny i lampy.

Do elementów dodatkowych, bez których niemożliwe jest uruchomienie tych wyrobów i uzyskanie wymaganej funkcjonalności, zalicza się: butle do gazów medycznych, drobne elementy wyposażeniowe i montażowe, usługi elektryczne, sieciowe, instalacyjne, itp. Udział wartości elementów dodatkowych w wartości sprzedaży całego pakietu nie przekracza 10%.

2. Systemów Monitorowania Parametrów życiowych Infinity Central Station (ICS)/Symphony/Gateway i pakietów Informatycznych Systemów Klinicznych Innovian.

Spółka sprzedaje te systemy w bardzo różnych konfiguracjach, począwszy od prostych zestawów monitorów, po najbardziej zaawansowane, bazujące na specjalistycznym oprogramowaniu medycznym oraz sieciach bezprzewodowych.

Systemy te - dla prawidłowego funkcjonowania - muszą być zestawione ze specjalistycznego oprogramowania, które są wyrobami medycznymi w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r., na które Spółka posiada certyfikat zgodności wystawiony przez wytwórcę oraz standardowych elementów elektrycznych, sieciowych i komputerowych, które nie są wyrobami medycznymi i wyposażeniem wyrobu medycznego; nabywanymi najczęściej u lokalnych dostawców i usługodawców ze stawką podatku w wysokości 22%, ze względu na polskie czcionki, spolszczone oprogramowanie, szybkość i elastyczność dostawy oraz niższą cenę na rynku polskim.

Do certyfikowanego oprogramowania (wyroby medyczne) zalicza się:

• ICS - specjalistyczne oprogramowanie służące do monitorowania stanu pacjentów w głównym stanowisku pielęgniarskim - podgląd parametrów życiowych pacjentów z medycznych monitorów przyłóżkowych;
• Symphony - specjalistyczne oprogramowanie umożliwia podgląd danych pacjenta, jak w programie lnnovian, ale w trybie rzeczywistym;
• Gateway - specjalistyczne oprogramowanie zapewniające bezpieczne połączenie sieci medycznej z siecią administracyjną szpitala.

Do elementów dodatkowych, bez których niemożliwe jest uruchomienie tych programów i uzyskanie wymaganej funkcjonalności, zalicza się: komputery, serwery, akcesoria komputerowe, zasilacze, ekrany, drukarki, urządzenia sieciowe, elementy montażowe, oprogramowanie sieciowe i oprogramowanie użytkownika, usługi elektryczne i sieciowe, itp. Udział wartości elementów dodatkowych w wartości sprzedaży całego pakietu nie przekracza 50%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Jaką stawkę podatku od towarów i usług należy stosować w przypadku sprzedaży aparatów medycznych: do znieczulania, respiratorów, inkubatorów, monitorów medycznych, kolumn i lamp (wraz z ich instalacją uruchomieniem i szkoleniem użytkownika), które są wyrobami medycznymi w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r., z elementami dodatkowymi, które nie są wyrobami medycznymi i wyposażeniem wyrobu medycznego, bez których niemożliwe jest uruchomienie tych wyrobów i uzyskanie wymaganej funkcjonalności, jak: butle do gazów medycznych, drobne elementy wyposażeniowe i montażowe, usługi elektryczne, sieciowe, instalacyjne itp....
2. Jaką stawkę podatku od towarów i usług należy stosować w przypadku sprzedaży Systemów Monitorowania Parametrów życiowych Infinity Central Station (ICS)/Symphony/Gateway i pakietów Informatycznych Systemów Klinicznych lnnovian wraz ze standardowymi elementami elektrycznymi, sieciowymi i komputerowymi, które nie są wyrobami medycznymi i wyposażeniem wyrobu medycznego, jak: komputery, serwery, akcesoria komputerowe, zasilacze, ekrany, drukarki, urządzenia sieciowe, elementy montażowe, oprogramowanie sieciowe i oprogramowanie użytkownika, usługi elektryczne i sieciowe itp....

Zdaniem Wnioskodawcy, który powołał treść art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. oraz poz. 106 załącznika nr 3 do tej ustawy, jak również treść art. 2 ust. 1 pkt 33 i 38 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych, jeżeli dokonuje dostawy wyrobu medycznego z innym towarami lub usługą, przy czym wyrób medyczny ma charakter główny do pozostałych czynności, tak jak we wszystkich zaprezentowanych we wniosku przypadkach, ma prawo zastosować do całości stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7%.

Spółka wskazała, że co do zasady każda czynność musi być uznawana za odrębną i niezależną, jednakże świadczenie obejmujące jedną czynność z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT. W tym kontekście należy określić zasadnicze cechy transakcji, w celu ustalenia, czy podatnik dokonuje na rzecz klienta kilku odrębnych czynności zasadniczych. Pojedyncza czynność ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania co do czynności zasadniczej.

Zdaniem Spółki, czynność należy uznać za czynność pomocniczą w stosunku do czynności zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania czynności zasadniczej. Ustalenie, czy czynność kompleksowa składa się z czynności zasadniczej i czynności pomocniczej, czy też z kilku czynności zasadniczych, ma duże znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ w pierwszym przypadku całe świadczenie będzie opodatkowane według zasad określonych dla czynności zasadniczej, natomiast w drugim zasady opodatkowania określa się odrębnie dla każdej z czynności.

Spółka stwierdziła, że elementy dodatkowe wymienione w zadanych pytaniach nie są samodzielnymi wyrobami medycznymi, ani wyposażeniem wyrobu medycznego, jednakże są niezbędne do działania wyrobów medycznych w sposób wymagany przez klienta. Bez nich wyroby medyczne nie mogą właściwie działać.

Na poparcie tego stanowiska Spółka powołała interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów: dnia 10 marca 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr PPP3/443-1223/09-4/JK oraz dnia 20 marca 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP2/443-9/09-2/TW, w których stwierdzono, że sprzedaż wyrobów medycznych wraz z wyposażeniem dodatkowym, np. w postaci komputerów, monitorów, drukarek i zasilaczy, podlega opodatkowaniu jedną stawką podatku w wysokości 7%.

Spółka wskazała również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 1657/09, w którym zaprezentowano szerszy zakres rozumienia czynności kompleksowej w zakresie dostawy wyrobu medycznego. Sąd orzekł, że w przypadku dostawy wyrobu medycznego (rezonansu magnetycznego MR) wraz z wykonaniem instalacji elektrycznej do podłączenia urządzenia, wykonaniem instalacji klimatyzującej pomieszczenie pracowni zgodnie z wymogami producenta oraz montażem tzw. klatki Faradaya, tj. instalacji izolacyjnej, całość podlega opodatkowaniu według stawki 7%, a nie według zasady: wyrób medyczny według stawki 7%, a pozostałe czynności 22%, mimo iż gdyby były odrębnym świadczeniem podlegałyby opodatkowaniu stawką 22%. W ocenie Sądu sprzedaż dodatkowego wyposażenia wyrobu medycznego może być dokonana ze stawką 7%, z uwagi na sposób opodatkowania podstawowego elementu świadczenia, tj. dostawy MR na rzecz szpitala.

Spółka podniosła, że na potwierdzenie powyższego stanowiska Sąd uznał za trafne wyroki TSUE: z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV, z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter oraz z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan LTD, a także w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2006 r. sygn. akt I FSK 945/05. Orzekający w sprawie Sąd podzielił w całości tezę NSA zawartą w tym wyroku, że przy czynnościach o charakterze kompleksowym, na które składa się czynność podstawowa, będąca celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W związku z tym, że rozpatrywany wniosek został złożony przez Spółkę w miesiącu listopadzie 2010 r. i dotyczy stanu faktycznego, niniejszą interpretację wydaje się w oparciu o stan prawny obowiązujący w 2010 r. (od dnia 18 września 2010 r. do dnia 31 grudnia 2010 r.)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

W tym miejscu należy wskazać, że na gruncie orzecznictwa podatkowego wielokrotnie podkreślano, iż nie należy sztucznie dzielić czynności złożonych. Niemniej orzecznictwo to, w tym przede wszystkim orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za zasadę przewodnią przyjmuje, że każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne, zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347 ze zm.), a wcześniej Szóstą Dyrektywą Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 ze zm.). Podstawową zasadę odrębności i niezależności świadczeń TSUE wywodzi z art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE. W tym kontekście - zdaniem TSUE - tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia można uznać za jednolitą czynność.

Przykładowo w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dellEconomia e delle Finanze vs. Part Service Srl ETS stwierdził: gdy czynność obejmuje kilka świadczeń, powstaje pytanie, czy należy ją uważać za jednolitą czynność, czy też kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie. Kwestia ta ma szczególne znaczenie z punktu widzenia podatku VAT, w szczególności dla zastosowania stawek opodatkowania lub przepisów dotyczących zwolnień przewidzianych przez szóstą dyrektywę (zob. wyroki: z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP oraz z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank). W tym zakresie z jej art. 2 wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (zob. ww. wyroki w sprawach CPP, pkt 29, oraz Levob Verzekeringen i OV Bank, pkt 20).

Podobnie orzekł w wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro vs. Finanční ředitelství v Ústí nad Labem. Zdaniem TSUE chociaż usługi sprzątania części wspólnych budynku towarzyszą korzystaniu z najętego dobra, to nie muszą być objęte zakresem pojęcia najmu w rozumieniu art. 13 część B lit. b) VI dyrektywy. Ponadto, skoro najem mieszkań oraz sprzątanie części wspólnych budynku mogą być, w okolicznościach takich jak w sprawie przed sądem krajowym, wzajemnie rozdzielone, to nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie w rozumieniu orzecznictwa Trybunału.

Tak więc orzecznictwo TSUE, w tym również wyroki wskazane przez Spółkę , które oparte jest na przepisach prawa UE, daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, iż każde świadczenie należy traktować odrębnie. Dopiero w kolejnych punktach ww. wyroku TSUE podkreślił, że w sytuacji, gdy kilka świadczeń wykonywanych przez podatnika jest ze sobą ściśle powiązanych w ten sposób, że tworzą obiektywnie, z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, jedno świadczenie, nie należy dokonywać sztucznego podziału tego świadczenie dla celów podatkowych. Zatem TSUE przedstawia jedynie wskazówki, jak należy interpretować przepisy Dyrektywy, nie wypowiadając się co do tego, która z powyższych wykluczających się zasad powinna mieć zastosowanie w sprawie.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

I tak, stosownie do ust. 2 ww. artykułu, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W poz. 106 tego załącznika, stanowiącego Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku 7%, wymieniono, bez względu na symbol PKWiU: Wyroby medyczne, wyposażenie wyrobów medycznych, wyroby medyczne do diagnostyki in vitro, wyposażenie wyrobów medycznych do diagnostyki in vitro oraz aktywne wyroby medyczne do implantacji, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679), inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679), obowiązującej od dnia 18 września 2010 r., wyrobem medycznym jest narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1. diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu choroby,
2. diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania skutków urazu lub upośledzenia,
3. badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub procesu fizjologicznego,
4. regulacji poczęć

• których zasadnicze zamierzone działanie w ciele lub na ciele ludzkim nie jest osiągane w wyniku zastosowania środków farmakologicznych, immunologicznych lub metabolicznych, lecz których działanie może być wspomagane takimi środkami.

Według art. 2 ust. 1 pkt 33 tej ustawy, wyposażenie wyrobu medycznego to artykuł, który, nie będąc wyrobem medycznym, jest specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym, w celu umożliwienia jego używania zgodnie z przewidzianym zastosowaniem.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 45 ustawy o wyrobach medycznych, wytwórcą jest:

1. podmiot odpowiedzialny za projektowanie, wytwarzanie, pakowanie i oznakowanie wyrobu przed wprowadzeniem go do obrotu pod nazwą własną, niezależnie od tego, czy te czynności wykonuje on sam, czy w jego imieniu inny podmiot,
2. podmiot, który montuje, pakuje, przetwarza, całkowicie odtwarza lub oznakowuje gotowy produkt lub nadaje mu przewidziane zastosowanie, w celu wprowadzenia go do obrotu jako wyrobu pod nazwą własną, z wyjątkiem podmiotu, który montuje lub dostosowuje wyroby już wprowadzone do obrotu, w celu ich przewidzianego zastosowania przez indywidualnego pacjenta.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą m. in. w zakresie sprzedaży wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679), które na zasadach przewidzianych w tej ustawie, zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Polski. Spółka dokonuje sprzedaży:

• aparatów medycznych (wraz z ich instalacją, uruchomieniem i szkoleniem użytkownika) będącymi wyrobami medycznymi, na które Spółka posiada certyfikat zgodności wystawiony przez wytwórcę wraz z elementami dodatkowymi, które nie są wyrobami medycznymi i wyposażeniem wyrobu medycznego takimi, jak: butle do gazów medycznych, drobne elementy wyposażeniowe i montażowe, usługi elektryczne, sieciowe, instalacyjne itp.

Udział wartości elementów dodatkowych w wartości sprzedaży całego pakietu nie przekracza 10%.

• Systemów Monitorowania Parametrów życiowych Infinity Central Station (ICS)/Symphony/Gateway i pakietów Informatycznych Systemów Klinicznych Innovian wraz ze standardowymi elementami elektrycznymi, sieciowymi i komputerowymi, które nie są wyrobami medycznymi i wyposażeniem wyrobu medycznego, takimi jak: komputery, serwery, akcesoria komputerowe, zasilacze, ekrany, drukarki, urządzenia sieciowe, elementy montażowe, oprogramowanie sieciowe i oprogramowanie użytkownika, usługi elektryczne i sieciowe itp.

Udział wartości elementów dodatkowych w wartości sprzedaży całego pakietu nie przekracza 50%.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą stawki właściwej dla ww. dostawy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, jak również regulacje odrębne, mające pomocnicze zastosowanie w niniejszej sprawie, należy uznać, że dostawa dodatkowych elementów, które Spółka sprzedaje wraz z wyrobami medycznymi, o ile jak wskazano we wniosku nie są one wyrobami medycznymi, ani wyposażeniem wyrobu medycznego, nie mogła korzystać ze stawki obniżonej, tj. - w stanie prawnym, który dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku stawki 7%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy. Z opodatkowania ww. stawką mogła korzystać jedynie dokonana przez Spółkę dostawa wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych.

Takiej kwalifikacji prawnopodatkowej nie może zmienić fakt sprzedaży dodatkowych elementów, o których mowa we wniosku, na podstawie jednego zamówienia, łącznie z wyrobami medycznymi będącymi zasadniczym przedmiotem tego zamówienia. Sprzedaż tych elementów jako składnika pakietu nie może automatycznie przesądzać o zastosowaniu do nich obniżonej stawki podatku a winna być traktowana jako odrębna transakcja (na co wskazują również powołane wyżej tezy wyroków TSUE), z zastosowaniem stawki właściwej do takiego elementu (czy to będzie dostawa towaru, czy też świadczenie usługi). Przeciwne podejście byłoby stosowaniem wykładni rozszerzającej, a taka nie może być zastosowana w odniesieniu do wyjątku, jakim jest stosowanie preferencyjnych stawek podatku.

W ocenie tut. organu sprzedaż tzw. elementów dodatkowych może być dokonywana całkowicie niezależnie od dostawy wyrobów medycznych (w tym kontekście należy podkreślić, że towary pomocnicze Spółka nabywa od podmiotów innych niż wytwórca danego wyrobu medycznego, to samo dotyczy również usług), bowiem czynności te mają charakter samoistny i nie stanowią części generalnego świadczenia kompleksowego dostawy wyrobów medycznych. Rozdzielenie tych czynności nie musi prowadzić do zmiany ich charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy, zatem winny być traktowane, jako autonomicznie opodatkowane świadczenia.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z regulacją zawartą w art. 15 ustawy Ordynacja podatkowa, organy podatkowe przestrzegają z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej. Oznacza to, że nie mają umocowania prawnego do dokonywania interpretacji przepisów prawa innych niż przepisy prawa podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy nie jest organem kompetentnym do dokonania oceny w zakresie stwierdzenia, czy w rozumieniu przepisów ustawy o wyrobach medycznych sprzedawane przez Wnioskodawcę towary stanowiące przedmiot zapytania są wyrobami medycznymi, w rozumieniu ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679). Ustawa ta, choć powołana w ustawie o podatku od towarów i usług, nie jest elementem prawa podatkowego, wobec czego przepisy tej ustawy nie mogą być przedmiotem interpretacji udzielanej przez tut. organ. Interpretacja taka wykraczałaby poza zakres interpretacji prawa podatkowego udzielanej w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej, do której uprawniony jest Dyrektor Izby Skarbowej. W związku z tym, niniejsza interpretacja została udzielona przy założeniu, iż wymienione we wniosku tzw. elementy pomocnicze, nie stanowią wyrobów medycznych, bądź wyposażenia wyrobu medycznego, w rozumieniu powołanej ustawy o wyrobach medycznych.

Końcowo należy zauważyć, że Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego na terytorium RP. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa w tym wyroku powołanego przez Spółkę - jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane.

Natomiast interpretacje indywidualne, jako forma rozstrzygnięć prawnopodatkowych wprowadzone do krajowego porządku prawnego z dniem 1 lipca 2007 r., mają charakter aktów administracyjnych adresowanych do konkretnego podmiotu. Tak więc rozstrzygnięcie wynikające z niniejszej interpretacji zostało wywiedzione tylko i wyłącznie z indywidualnego stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy