Temat interpretacji

1. Czy dokonana przez rodziców wpłata w wysokości 100 zł dotycząca projektu ,,..., będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak, to jaką stawką należy opodatkować wniesioną wpłatę? 2. Czy wpłatę 100 zł należy traktować jako kwotę brutto, czy kwotę netto? 3. Jeśli wpłata 100 zł będzie kwotą netto od której należy naliczyć podatek VAT, to kto pokryje koszty podatku?

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 stycznia 2017r. (data wpływu 30 stycznia 2017r.), uzupełnionym pismem z 14 kwietnia 2017r. znak: SZOiW.080.1.2017 (data wpływu 20 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wpłaty rodziców dotyczącej projektu ... jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłaty rodziców dotyczącej projektu ....

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 14 kwietnia 2017r. znak: SZOiW.080.1.2017 (data wpływu 20 kwietnia 2017r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 7 kwietnia 2017r. znak: 2461-IBPP2.4512.77.2017.1.BW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Gmina) w 2017 roku weźmie udział w projekcie ,,... realizowanym przez Województwo //. Na mocy Uchwały Nr // Zarządu Województwa /./ z dnia // określone zostały zasady realizacji projektu dotyczące zasad finansowania. Zgodnie z w/w uchwałą - § 6 wymienia ,, a) maksymalnie 50% kosztów realizacji projektu będzie pochodzić z budżetu Województwa // b) pozostałe koszty tj. minimum 50% stanowi finansowy wkład Gminy (wkład ten może uwzględniać również m.in. opłaty rodziców, nie więcej niż 100 zł/1 dziecko. Gmina podpisze w 2017 r. umowę z Województwem //, na mocy której otrzyma dofinansowanie do w/w projektu w formie dotacji celowej. Projekt ,,... przeznaczony będzie dla uczniów, nieumiejących pływać. Nauka pływania będzie realizowana w ramach zajęć pozalekcyjnych, na krytych pływalniach, przez wykwalifikowanych instruktorów. Do kosztów realizacji projektu należeć będą: wynajem krytej pływalni, wynagrodzenie instruktorów, wynagrodzenie opiekuna, transport i ubezpieczenie. Gmina posiada jednostki budżetowe, zaliczane do sektora finansów publicznych, m.in. Zespoły Przedszkolno-Szkolno-Gimnazjalne, Przedszkola, Szkoły, Samorządowy Zespół Oświaty i Wychowania (SZOiW). Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W skutek centralizacji podatku VAT w Gminie, z dniem 1 stycznia 2017r. jednostki budżetowe (organizacyjne) wstąpiły we wszystkie prawa i obowiązki z zakresu podatku od towarów i usług. Jednostka budżetowa SZOiW statutowo zajmuje się obsługą finansową administracyjną i organizacyjną w/w jednostek budżetowych. Realizacja projektu zostanie przekazana przez Gminę jednostce organizacyjnej - SZOiW. Projekt zostanie dofinansowany ze środków własnych Gminy oraz z wpłat rodziców. Rodzice uczniów wniosą wpłatę w wysokości 100 zł na konto SZOiW.

Zgodnie z postanowieniem art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DZ.U. 2016r., poz. 710 z późn. zm.) usługa nauki pływania opodatkowana będzie stawką podstawową w wysokości 23 procent.

Natomiast w piśmie z 7 lipca 2016r., w odpowiedzi na pytanie:

1. Czy projekt ... będzie realizowany w ramach zadań własnych Wnioskodawcy, jeśli tak to jakich?

Wnioskodawca wskazał:

Nie jest to zadanie własne Wnioskodawcy.

Gmina // przekaże swojej jednostce organizacyjnej - Samorządowemu Zespołowi Oświaty i Wychowania w // realizację projektu. W ramach zakresu działania ma organizację wspólnych zadań dla jednostek obsługiwanych.

2. Czy będzie jakieś ograniczenie dla liczby dzieci mających brać udział w realizacji przedmiotowego projektu, a jeżeli tak to proszę wskazać dokładnie co stanowi to ograniczenie.

Wnioskodawca wskazał:

Nie będzie ograniczeń. Każdy chętny uczeń z kl I-IV może brać udział w projekcie.

3. W jaki sposób będzie dokonywane przyjęcie (zakwalifikowanie) dziecka do uczestnictwa w przedmiotowym projekcie?

Wnioskodawca wskazał:
Rekrutację będzie przeprowadzał zespół powołany przez dyrektora szkoły spośród wychowawców i nauczycieli wychowania fizycznego. Działania będą obejmować:

• analizę zdrowotną dzieci (wady kręgosłupa, nadwaga) i umiejętność pływania,
• wypełnienie przez rodzica deklaracji uczestnictwa dziecka w projekcie oraz dołączenie do niej oświadczenia o braku przeciwwskazań do nauki pływania.

4. Czy w związku z przyjęciem dziecka do uczestnictwa w przedmiotowym projekcie będzie podpisana jakaś umowa?

Wnioskodawca wskazał:

Nie będzie podpisywana żadna umowa.

5. Czy wpłata, dokonywana przez rodziców będzie jedyną kwotą należną Wnioskodawcy od rodzica w zakresie realizowanego projektu?

Wnioskodawca wskazał:

Tak. Rodzice będą wpłacać tylko 100 zł.

Uchwała Nr 1706/16 Zarządu Województwa // z dnia // w sprawie przyjęcia zasad realizacji w 2017 roku małopolskich projektów: Jeżdżę z głową oraz ... w ramach zadania: Zagospodarowanie czasu wolnego dzieci i młodzieży w § 6 ust. 1 Finansowanie projektów określa Montaż finansowy w zakresie realizacji projektu zakłada:

1. Maksymalnie 50% kosztów projektu będzie pochodzić z budżetu Województwa //,
2. Pozostałe koszty tj. minimum 50% stanowi finansowy wkład własny gminy (wkład ten może uwzględniać również m.in. opłaty rodziców - nie więcej niż 100 zł/ na jedno dziecko).

6. Czy przedmiotowa wpłata będzie stanowiła wynagrodzenie za uzyskane szkolenie - naukę pływania dziecka?

Wnioskodawca wskazał:

Wpłata rodziców stanowi zarówno wynagrodzenie instruktorów nauki pływania jak i opiekunów oraz koszt transportu na pływalnię.

7. Czy przedmiotowa wpłata będzie w jakiś sposób dokumentowana?

Wnioskodawca wskazał:

Indywidualna wpłata rodziców przekazana jest Wnioskodawcy jako przelew bezpośrednio na rachunek bankowy. Kwota ta jest zaksięgowana jako dochód w SZOiW i przekazana do Urzędu Gminy.

Uchwałą Rady Gminy // cały dochód powstały z wpłat rodziców jest przekazany na zwiększenie wydatków przeznaczonych na realizację zadania .... Ze środków pochodzących z wpłat rodziców, z dotacji Województwa //, środków budżetowych realizowane są wydatki na pokrycie kosztów projektu.

8. Czy czynność której dotyczy przedmiotowa wpłata dotyczyć będzie usług związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym?

Wnioskodawca wskazał:

Tak.

9. Kto bezpośrednio będzie wykonywał czynność (usługę), której ma dotyczyć przedmiotowa wpłata od rodzica w wysokości 100 zł, w szczególności czy będzie wykonywana przez Wnioskodawcę osobiście czy przez jednostki budżetowe wnioskodawcy, czy przez inne podmioty?

Wnioskodawca wskazał:

Bezpośrednio czynność usługową, której ma dotyczyć m.in. wpłata rodziców będzie wykonywał:

• przewoźnik - transport dzieci (na podstawie umowy zawartej przez SZOiW w //),
• instruktorzy nauki pływania (na podstawie umowy zlecenia zawartej z SZOiW w //),
• wynajem basenu do nauki pływania (umowa zawarta przez SZOiW w //),
• opiekunowie w czasie przejazdu na basen (umowa zlecenie zawarta z SZOiW w //),

10. Czy podmiot, który będzie wykonywał usługę nauki pływania będzie jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu ustawy o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania?

Wnioskodawca wskazał:

Nie. Naukę pływania będzie prowadziła osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej.

11. Czy Wnioskodawca jest podmiotem wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. tj. klubem sportowym, związkiem sportowym czy też związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych mogących skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu?

Wnioskodawca opowiedział:

Nie.

12. Wskazanie symbolu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług dla czynności, której dotyczy będąca przedmiotem pytania wpłata rodziców w wys. 100 zł.

Wnioskodawca wskazał:

93.19.19.0

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. Czy dokonana przez rodziców wpłata w wysokości 100 zł dotycząca projektu ,,..., będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak, to jaką stawką należy opodatkować wniesioną wpłatę?
2. Czy wpłatę 100 zł należy traktować jako kwotę brutto, czy kwotę netto?
3. Jeśli wpłata 100 zł będzie kwotą netto od której należy naliczyć podatek VAT, to kto pokryje koszty podatku?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podstawowym zadaniem projektu jest nauka pływania, nie wstęp na basen, W związku z powyższym Gmina uważa, że wpłata rodziców w wysokości 100 zł będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wpłata 100 zł będzie kwotą brutto, będzie zawierała w sobie naliczony podatek VAT (brutto 100 zł = 81,30 zł netto + 18,70 zł (23% VAT), który sfinansują rodzice.

Natomiast w piśmie z 14 kwietnia 2017r. znak: SZOiW.080.1.2017 Wnioskodawca wskazał, że stoi na stanowisku, że wpłata od rodziców, dot. projektu ... w wysokości 100 zł zawiera podatek od towarów i usług w wysokości 18,69 zł (wg stawki 23%) liczony metodą w stu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel //.

Przez towary, według art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Natomiast, zgodnie art. 8 ust. 2 ww. ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z kolei analiza powołanego art. 8 ust. 2 ustawy prowadzi do wniosku, że regulacje w nim zawarte mają zastosowanie wyłącznie do sytuacji, kiedy za świadczone usługi podmiot nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia, a usługi te wykonywane są na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przywołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W 2017 roku Gmina weźmie udział w projekcie ,,... realizowanym przez Województwo //. Na mocy Uchwały Nr 1706/16 Zarządu Województwa // z dnia //. określone zostały zasady realizacji projektu dotyczące zasad finansowania. Zgodnie z w/w uchwałą - § 6 wymienia ,, a) maksymalnie 50% kosztów realizacji projektu będzie pochodzić z budżetu Województwa // b) pozostałe koszty tj. minimum 50% stanowi finansowy wkład Gminy (wkład ten może uwzględniać również m.in. opłaty rodziców, nie więcej niż 100 zł/1 dziecko. Gmina podpisze w 2017 r. umowę z Województwem //, na mocy której otrzyma dofinansowanie do w/w projektu w formie dotacji celowej. Projekt ,,... przeznaczony będzie dla uczniów, nieumiejących pływać. Nauka pływania będzie realizowana w ramach zajęć pozalekcyjnych, na krytych pływalniach, przez wykwalifikowanych instruktorów. Do kosztów realizacji projektu należeć będą: wynajem krytej pływalni, wynagrodzenie instruktorów, wynagrodzenie opiekuna, transport i ubezpieczenie. Gmina posiada jednostki budżetowe, zaliczane do sektora finansów publicznych, m.in. Zespoły Przedszkolno-Szkolno-Gimnazjalne, Przedszkola, Szkoły, Samorządowy Zespół Oświaty i Wychowania (SZOiW). Realizacja projektu zostanie przekazana przez Gminę jednostce organizacyjnej - SZOiW. Jednostka budżetowa SZOiW statutowo zajmuje się obsługą finansową administracyjną i organizacyjną w/w jednostek budżetowych. Projekt zostanie dofinansowany ze środków własnych Gminy oraz z wpłat rodziców. Rodzice uczniów wniosą wpłatę w wysokości 100 zł na konto SZOiW.

Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. wniesionej przez rodziców uczniów uczestniczących w realizowanym przez Gminę projekcie ww. wpłaty, w wysokości 100 zł.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie wskazać należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane po kosztach ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako transakcji odpłatnej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku 102/86 czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, iż czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 wskazał: 17 (...) należy przypomnieć, że w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

18. W tym świetle świadczenie usługi następuje odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

19. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem świadczenie usług dokonywane odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C 40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo)..

Ponadto, TSUE w pkt 34 wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon dOrSARL przeciwko Ministre de lÉconomie et des Finances. ECLI:EU:C:2014:185 wskazał, że: (...) aby świadczenie usług mogło być uznane za odpłatne w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej, (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09. Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56)..

W niniejszej sprawie wpłaty od rodziców w wysokości 100 zł dotyczyć będą świadczonej przez Wnioskodawcę nauki pływania dziecka. Wnioskodawca wskazał, że wpłata rodziców stanowi zarówno wynagrodzenie instruktorów nauki pływania jak i opiekunów oraz koszt transportu na pływalnię.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że będące przedmiotem pytania wpłaty rodziców nie pozostają w oderwaniu od czynności, które zostaną wykonane przez Wnioskodawcę zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Tym samym, dokonywane przez rodziców wpłaty z tytułu uczestnictwa dziecka w projekcie będą dotyczyły świadczenia usług nauki pływania dziecka, co oznacza, że świadczenia usług w ramach realizacji projektu ... będą stanowiły odpłatne świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem. Otrzymywane wpłaty będą opodatkowane wg stawki właściwej dla czynności, na poczet której będą dokonywane.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 212c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018r.r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosowanie jednak do treści art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Natomiast, zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1. są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2. świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3. są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

-z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Należy w tym miejscu jednakże zaznaczyć, że jako odstępstwo od zasady powszechności równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie, oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Analizując powołaną wyżej regulację art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, zauważyć należy, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku, jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, jak również przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Zatem zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (nauczyciel działa we własnym imieniu), w oparciu o umowy zawarte bezpośrednio z uczniem (lub jego rodzicami, czy opiekunami). Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Tym samym należy stwierdzić, że w przypadku, gdy przedmiotowe usługi nauczania pływania nie są wykonywane osobiście przez Wnioskodawcę, lecz przez inne osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zlecenia, to nie stanowią one usług prywatnego nauczania.

Należy zauważyć, że z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że naukę pływania będzie prowadził instruktor nauki pływania na podstawie umowy zlecenia zawartej z SZOiW.

Zatem w przedmiotowej sprawie nauka pływania nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, ponieważ usługa te nie będzie świadczona osobiście przez usługodawcę będącego nauczycielem, lecz przez podmiot zatrudniony przez Wnioskodawcę instruktora nauki pływania.

Zauważa się, że zastosowanie zwolnienia na podstawie ww. przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT także doznaje pewnych ograniczeń. Jak wynika bowiem z ww. przepisu podmiotami uprawnionymi do skorzystania z tego zwolnienia są podmioty będące klubem sportowym, związkiem sportowym oraz związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych. Ponadto, świadczone usługi muszą być wykonywane na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Jednocześnie świadczone usługi muszą być ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że nie jest podmiotem wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że przedmiotowa nauka pływania nie może korzystać ze zwolnienia także na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, gdyż w przedmiotowej sprawie nie został spełniony warunek w zakresie kryterium podmiotowym.

Wnioskodawca dla czynności, której dotyczy przedmiotowa wpłata wskazał symbol PKWiU 93.19.19.0.

Zauważa się, że dla czynności oznaczonej ww. symbolem PKWiU przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie przewidują obniżonej stawki podatku VAT.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, że przedmiotowa wpłata winna być opodatkowana podstawową stawką podatku VAT 23%, zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT,

Odnośnie kwestii ustalenia podstawy opodatkowania wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia,

pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Kryterium zapłaty jest jednym z najbardziej obiektywnych i oczywistych sposobów ustalenia podstawy wymiaru podatku, odnosi się bowiem do konkretnych kwot będących w rzeczywistości elementem transakcji.

Zgodnie z powyższą definicją, w przypadku transakcji dokonywanych przez podatnika podstawą opodatkowania jest zatem zapłata (wynagrodzenie) ustalona przez strony transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że dokonywana przez rodziców wpłata w wysokości 100 zł będzie jedyną kwotą należną Wnioskodawcy od rodzica w zakresie realizowanego projektu.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę nauki pływania, będzie zgodnie, z art. 29a ust. 1 ustawy, wszystko co stanowi zapłatę (wynagrodzenie), którą Wnioskodawca otrzyma od rodzica za naukę pływania, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Wskazuje to, że wpłata od rodzica będzie stanowiła kwotę brutto, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT.

Biorą pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy, że wpłata od rodziców w wysokości 100 zł będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i wpłata ta będzie kwotą brutto, tj. będzie zawierała podatek VAT w wysokości 23%, który sfinansują rodzice, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że niniejsza interpretacja nie zawiera analizy kwestii, czy wskazana w opisie sprawy dotacja stanowi wynagrodzenie lub bezpośrednią dopłatę do ceny podlegającą opodatkowaniu. Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym / opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej