Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Spółka nie powinna korygować naliczonego podatku VAT na zasadach określonych w art. 89b ustawy o VAT, wskazanego na fakturze VAT zapłaconej w części w formie potrącenia kwestionowanego przez dłużnika .
2. Spółka powinna skorygować podatek VAT naliczony na zasadach określonych w art. 89b ustawy o VAT, wskazany na fakturze VAT w części wynikającej ze zobowiązania, co do którego powstało oświadczenie pisemnie o obniżeniu wynagrodzenia dostawcy za dostawę urządzeń na podstawie art. 560 § 1 kodeksu cywilnego z uwagi na to, że brak jest innej podstawy dla dokonania korekty podatku VAT (brak faktury korygującej) a cena w tej części obniżonej nie została zapłacona z uwagi na złożone oświadczenie o obniżeniu ceny.

Stanowisko Spółki wynika z następujących okoliczności.

Ad. Odpowiedź na pytanie 1

Uregulowanie kwoty wynikającej z faktury wystawionej przez kontrahenta w drodze potrącenia wzajemnych zobowiązań stanowi uregulowanie zobowiązań w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Potrącenie na podstawie art. 498 kodeksu cywilnego jest dopuszczalną formą prawną regulowania wzajemnych zobowiązań. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Potrącenie zatem stanowi formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą.

Wobec powyższego, uregulowanie przez podatnika należności wynikającej z faktury wystawionej przez kontrahenta w drodze potrącenia na podstawie art. 498 kodeksu cywilnego nie spowoduje wystąpienia obowiązku skorygowania podatku naliczonego na podstawie przepisów art. 89b ustawy o VAT.

Tak wynika również z analogicznych interpretacji indywidualnych:

Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 października 2013 r., nr IBPP2/443-707/13/AMP, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 września 2013 nr IBPP2/443-581/13/BW. Natomiast w wyroku sądu SA w Katowicach z 27 lipca 2012 r. VACa313/12, OSA 2013 z 6 poz. 62-69 wyraźnie wskazano, że dla skuteczności potrącenia wystarczające jest oświadczenie strony dokonującej potrącenia a zgoda adresata nie jest konieczna.

Ad. Odpowiedź na pytanie 2

Zgodnie z art. 89b ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług dłużnik jest zobowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku w przypadku nieuregulowania należności. Powyższy przepis nie precyzuje z jakiego powodu miałoby dojść do sytuacji, w której należność nie została uregulowana a więc może dotyczyć również sytuacji, w której należność nie została uregulowana w związku z realizacją uprawnienia wynikającego z rękojmi do obniżenia ceny. W związku z tym w przypadku gdy brak jest możliwości dokonania korekty podatku VAT w oparciu o inne przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (nie została wystawiona faktura korygująca) a podatek VAT, który został odliczony faktycznie nie został zapłacony - podatnik musi skorygować podatek VAT w oparciu o art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe nie podważa jednak skutków prawnych oświadczenia o obniżeniu ceny a tym samym tego, że podatnik dokonujący korekty nie jest zobowiązany do zapłaty ceny w części w jakiej doszło do jej obniżenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

• nieprawidłowe w zakresie uznania potrącenia zobowiązań Spółki z jej należnościami, kwestionowanymi przez dłużnika za uregulowanie należności w rozumieniu art. 89b ustawy,
• prawidłowe w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku obniżenia ceny na podstawie art. 560 § 1 Kodeksu cywilnego i braku faktury korygującej.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

Stosownie do treści art. 89a ust. 1 ustawy podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl art. 89a ust. la ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Z kolei, w świetle art. 89b ust. 1 ustawy w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności, o czym stanowi art. 89b ust. la ustawy.

Jak wynika z zapisu art. 89b ust. 2 ustawy, w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. la stosuje się odpowiednio.

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio (art. 89b ust. 2 ustawy)

Stosownie do art. 89b ust. 4 ustawy, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 89b ust. 6 ustawy w przypadku stwierdzenia, że podatnik naruszył obowiązek określony w ust. 1, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur, który nie został skorygowany zgodnie z ust. 1. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka dokonała transakcji zakupu urządzeń. Zakupione przez Spółkę urządzenia posiadały wady, o czym Spółka poinformowała dostawcę i zgłosiła roszczenia reklamacyjne. Pomimo prób wzywania dostawcy do usunięcia wad i wymiany towaru, wady urządzeń nadal występowały. Ostatecznie produkty nie zostały odesłane, lecz były naprawiane we własnym zakresie, o czym Spółka poinformowała dostawcę, w związku z czym powstało przeciwko dostawcy roszczenie o zapłatę odszkodowania związanego z poniesionymi kosztami usunięcia wad. W konsekwencji Spółka dokonała zapłaty części zobowiązania w formie potrącenia na zasadach wskazanych w art. 498 kodeksu cywilnego.

Wierzytelność Spółki była kwestionowana przez dłużnika, który w odpowiedzi na wysłaną notę obciążeniową przesłał pismo wraz z oświadczeniem, że zgodnie z procedurą reklamacyjną dostawca dostarczył Spółce nowe produkty, wolne od wad. Jednak dostawca nie skierował do sądu pozwu o zapłatę za urządzenia.

Z uwagi na fakt, że pomimo zastosowania opisanych wyżej działań wady urządzeń nie zostały usunięte przez dostawcę, Spółka dokonała obniżenia wynagrodzenia dostawcy za dostawę urządzeń na podstawie art. 560 § 1 kodeksu cywilnego wobec nieusunięcia wady objętej reklamacją co stanowi jednostronne oświadczenie woli o charakterze prawo kształtującym. Spółka poinformowała dostawcę o obniżeniu ceny pismem poleconym. Obniżenie dokonane zostało na pozostałą część niezapłaconego zobowiązania, jakie zostało po wyżej opisanym potrąceniu. Dostawca nie wystawił faktury korygującej i nie zaksięgował obniżenia ceny dostawy, czego potwierdzeniem było otrzymanie potwierdzenia salda rozrachunków.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania potrącenia zobowiązań Spółki z jej należnościami, kwestionowanymi przez dłużnika za uregulowanie należności w rozumieniu art. 89b ustawy oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku obniżenia ceny na podstawie art. 560 § 1 Kodeksu cywilnego i braku faktury korygującej.

Wskazać należy, że wyżej cyt. przepis art. 89b ust. 1 ustawy nakłada obowiązek skorygowania podatku naliczonego w przypadku nieuregulowania należności przez dłużnika w określonej sytuacji. Termin uregulowanie, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin uregulowanie, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującego wygaśnięciem zobowiązania.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, uregulować znaczy m.in. uiścić jakąś należność. Z kolei, uiścić - uiszczać oznacza uregulować należność za coś. Natomiast uiszczać zgodnie z powyższym słownikiem, oznacza wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego. W konsekwencji, należy uznać, że uregulować, oznacza spełnić świadczenie skutkujące wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji oznacza wygaśnięcie zobowiązania.

Regulacje dotyczące potrącenia wzajemnych wierzytelności zawierają przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.). Zgodnie z art. 498 § 1 ww. ustawy , gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej (§ 2 cyt. artykułu).

Jak wynika z powołanych wyżej regulacji zawartych w ustawie Kodeks cywilny, potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności), następuje wówczas, gdy jedna ze strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania drugiej strony. Potrącenie zatem stanowi, co zasady, formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą.

W art. 89a ust. 1a ustawy o VAT, regulującym rozliczenie podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, ustawodawca wskazuje, że nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie (...).

Podkreślić należy, że termin należność uregulowana w jakiejkolwiek formie obejmuje zaspokojenie wierzyciela, powoduje wygaśnięcie jego roszczeń wobec dłużnika. Wykonanie to może nastąpić w różny sposób, uzgodniony przez strony. Oznacza to, że nabywca towarów i usług może dokonać płatności w dowolnej formie, która spowoduje wygaśnięcie roszczeń dostawcy, bądź usługodawcy do zapłaty ceny za towary lub usługi.

Zakres pojęciowy wyżej wymienionych zwrotów, nie budzi wątpliwości. Ich istotą jest zaspokojenie wierzyciela, zatem należy przyjąć, że uregulowanie następuje z chwilą, z którą wierzyciel zostaje zaspokojony.

Pomimo, że pojęcie uregulowania należności jest pojęciem szerokim (szerszym od zapłaty należności) oraz, że w zakresie tego pojęcia dopuszcza się różne sposoby uregulowania należności dokonywane pomiędzy kontrahentami, to w analizowanej sprawie potrącenia opisanego przez Wnioskodawcę nie można uznać za uregulowanie należności. Istotnym jest fakt, że uregulowanie należności następuje z chwilą, gdy wierzyciel zostaje zaspokojony. Jak wynika z opisu sprawy, roszczenie przeciwko dostawcy o zapłatę odszkodowania, związanego z naprawą produktów we własnym zakresie, nie wynika z umowy między stronami. Spółka zgłosiła roszczenia reklamacyjne w stosunku do zakupionych urządzeń, lecz pomimo prób wzywania dostawcy do usunięcia wad i wymiany towaru, wady urządzeń nadal występowały. Ostatecznie z uwagi na pilną potrzebę dotrzymania terminu realizacji kontraktu produkty nie zostały odesłane, lecz były naprawiane we własnym zakresie. Jednocześnie, wierzytelność Spółki jest kwestionowana przez dłużnika, który oświadczył, że zgodnie z procedurą reklamacyjną dostarczył Spółce nowe produkty, wolne od wad.

W tej sytuacji wierzytelność, jaką Wnioskodawca przedstawił celem potrącenia własnego zobowiązania wobec kontrahenta, nie można uznać za kwotę uregulowaną w rozumieniu art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ w niniejszej sprawie wierzyciel nie zostaje zaspokojony. Wierzytelność Wnioskodawcy jest kwestionowana przez dostawcę, nie wynika ani z umowy między stronami, ani też przewidzianej procedury reklamacyjnej.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnych, które Wnioskodawca powołał na poparcie własnego stanowiska zauważyć należy, że wydane zostały one w odmiennym stanie faktycznym. W uzasadnieniu ww. interpretacji indywidualnych podkreślono, że uregulowanie płatności w rozumieniu art. 89b ustawy następuje z chwilą, w której wierzyciel zostaje zaspokojony. Ponadto w stanach faktycznych opisanych w ww. interpretacjach wierzytelności wynikały z umów i porozumień między stronami. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2013 r. IBPP2/443-581/13/BW wskazano, że Wnioskodawcy będzie przysługiwała wierzytelność w stosunku do kontrahenta o wypłatę kwoty pożyczki, a kontrahentowi będzie przysługiwała wierzytelność w stosunku do Wnioskodawcy o zapłatę ceny za zakupione aktywa, strony na podstawie pisemnego porozumienia, dokonają potrącenia wzajemnych wierzytelności do wysokości wierzytelności niższej.

W rezultacie, mimo że tut. organ co do zasady, nie kwestionuje potrącenia wzajemnych wierzytelności na podstawie art. 498 ustawy Kodeks cywilny jako uregulowania należności, w opisanym stanie faktycznym, jak wyżej wskazano, mamy do czynienia z roszczeniem kwestionowanym przez dostawcę i nie wynikającym z umowy między stronami, ani też przewidzianej procedury reklamacyjnej.

Zatem opisanej wierzytelności, przedstawionej do potrącenia z zobowiązaniem Spółki, nie można uznać za uregulowanie należności w rozumieniu art. 89b ustawy i w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów w terminie 150 dni od dnia upływu jej płatności, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 89b ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Tym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest nieprawidłowe.

Przechodząc z kolei do obniżenia wynagrodzenia dostawcy przez Spółkę za dostawę urządzeń na podstawie art. 560 § 1 Kodeksu cywilnego wobec nieusunięcia wady objętej reklamacją, wskazać należy, że zgodnie z tym artykułem, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę, kupujący może złożyć oświadczenie o obniżeniu ceny albo odstąpieniu od umowy, chyba że sprzedawca niezwłocznie i bez nadmiernych niedogodności dla kupującego wymieni rzecz wadliwą na wolną od wad albo wadę usunie. Ograniczenie to nie ma zastosowania, jeżeli rzecz była już wymieniona lub naprawiana przez sprzedawcę albo sprzedawca nie uczynił zadość obowiązkowi wymiany rzeczy na wolną od wad lub usunięcia wady.

Jak wskazał Wnioskodawca, Spółka poinformowała dostawcę o obniżeniu ceny pismem poleconym, które zostało odebrane przez dostawcę. Obniżenie dokonane zostało na pozostałą część niezapłaconego zobowiązania, jakie zostało po opisanym wcześniej potrąceniu wierzytelności. Dostawca nie wystawił faktury korygującej i nie zaksięgował obniżenia ceny dostaw, czego potwierdzeniem było otrzymanie przez Wnioskodawcę salda rachunków. Spółka zatem nadal ma zaksięgowaną fakturę na pełną kwotę ceny, gdyż kontrahent nie wystawił odpowiedniego dokumentu korygującego, ale też nie skierował sprawy do sądu.

W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że na podstawie art. 106j ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

podatnik wystawia fakturę korygującą.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że jeżeli dostawca nie usunął wad urządzeń, skutkiem czego doszło do obniżenia ceny na podstawie art. 560 § 1 Kodeksu cywilnego, wynikającej z wystawionej przez dostawcę faktury, jest on obowiązany wystawić fakturę korygującą, stosownie do art. 106j ust. 1 ww. ustawy.

Jednocześnie, jak wskazał Wnioskodawca, faktura korygująca nie została wystawiona i Wnioskodawca ma zaksięgowaną fakturę, dokumentującą dostawę towarów w stosunku do której nie uregulował należności.

Tym samym, na podstawie art. 89b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, Wnioskodawca jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest prawidłowe.

Jednocześnie dodać należy, że niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga w zakresie skutków prawnych oświadczenia o obniżeniu ceny, a tym samym tego, czy podatnik dokonujący korekty nie jest zobowiązany do zapłaty ceny w części jakiej doszło do jej obniżenia, ponieważ tut. organ nie jest upoważniony w trybie wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej do dokonywania rozstrzygnięć wynikających z przepisów prawa cywilnego. Przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych, porozumień), ani nie mają wpływu na ich treść, w tym ustalenia dotyczące sposobów i terminów płatności. Zgodnie z obowiązującą w prawodawstwie polskim zasadą swobody umów, strony transakcji mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęte w nich ustalenia, w tym zasady ustalania terminów i sposobów płatności, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego. To strony danej umowy mają obowiązek ustalenia powyższych zasad w sposób jasny i precyzyjny.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie