Temat interpretacji

wystawianie faktur VAT przez nabywców - samofakturowanie

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w związku wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 października 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1007/12 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 19 kwietnia 2013 r.) uchylającym interpretację indywidualną z dnia 13 lutego 2012 r. znak: IBPP3/443-1220/11/PH dotyczącą podatku od towarów i usług, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2011 r. (data wpływu 8 listopada 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2012 r. (data wpływu 30 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur VAT przez nabywców - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur VAT przez nabywców.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 stycznia 2012 r. (data wpływu 30 stycznia 2012 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 25 stycznia 2012 r. znak: IBPP3/443-1220/11/PH.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Spółka) świadczy usługi spedycyjne na rzecz kontrahentów polskich i zagranicznych. Rozliczenie usług następuje w okresach rozliczeniowych. W relacjach z częścią kontrahentów zagranicznych, którzy nie posiadają w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności i nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni Spółka planuje wprowadzić rozliczanie w oparciu o metodę samofakturowania. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, jak również jako podatnik VAT UE. Samofakturowanie dotyczy tylko kontrahentów będących podatnikami w rozumieniu art. 28a uptu, mających siedziby w Unii Europejskiej. Kontrahenci Spółki są w państwach siedziby zarejestrowanymi podatnikami podatku od wartości dodanej zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Usługi spedycyjne świadczone przez Spółkę podlegają opodatkowaniu w państwie siedziby kontrahenta, stosownie do art. 28b uptu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy rozliczenie usług spedycyjnych świadczonych przez Spółkę na rzecz ww. kontrahentów przy zastosowaniu mechanizmu self-billingu (samo fakturowania) wymaga dopełnienia formalności, o których mowa w § 6 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 28 marca 2011 r. (Dz. U. Nr 68, poz. 360, dalej: Rozporządzenie), tj. zawarcia umowy i zgłoszenia jej do polskiego urzędu skarbowego.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko sformułowane ostatecznie w piśmie z dnia 27 stycznia 2012 r.), w przepisach wspólnotowych podstawę dla stosowania mechanizmu samo fakturowania stanowi art. 224 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym, faktury mogą być wystawiane przez nabywcę lub usługobiorcę w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych na ich rzecz przez podatnika, w przypadku gdy istnieje wcześniejsze porozumienie miedzy tymi dwiema stronami i pod warunkiem, że istnieje określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi. Państwo członkowskie może wymagać, aby takie faktury były wystawiane w imieniu i na rzecz podatnika. Obecne brzmienie powołanego przepisu zostało nadane na mocy art. 1 pkt 15 dyrektywy 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. (Dz. U. UE. L 10.189.1) zmieniającej Dyrektywę VAT z dniem 11 sierpnia 2010 r.

Zgodnie z art. 2 dyrektywy nr 2010/45/UE Państwa członkowskie przyjmują i publikują, nie później niż do dnia 31 grudnia 2012 r., przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne niezbędne do wykonania niniejszej dyrektywy. Państwa członkowskie niezwłocznie przekazują Komisji tekst tych przepisów. Państwa członkowskie stosują te przepisy od dnia 1 stycznia 2013 r.

Z uwagi, że termin transpozycji przepisów dyrektywy nr 2010/45/UE do prawa krajowego jeszcze nie upłynął, ramy prawne samo fakturowania do tego czasu wyznacza treść art. 224 Dyrektywy VAT w brzmieniu obowiązującym do 10 sierpnia 2010 r., zgodnie z którą:

1.Faktury mogą być wystawiane przez nabywcę lub usługobiorcę w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych na ich rzecz przez podatnika, jeżeli istnieje wcześniejsze porozumienie między tymi dwiema stronami i pod warunkiem, że istnieje określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi.

2.Państwa członkowskie, na terytorium których dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, ustalają zasady i warunki takiego wcześniejszego porozumienia i procedury zatwierdzania faktur między podatnikiem a nabywcą lub usługobiorcą.

3.W odniesieniu do podatników dokonujących dostaw towarów lub świadczących usługi na ich terytorium państwa członkowskie mogą określić dodatkowe warunki wystawiania faktur przez nabywcę lub usługobiorcę. W szczególności mogą wymagać, aby takie faktury były wystawiane w imieniu i na rzecz podatnika.

Warunki, o których mowa w akapicie pierwszym, muszą być w każdym przypadku takie same, niezależnie od miejsca siedziby nabywcy lub usługobiorcy.

Aktem implementującym art. 224 Dyrektywy VAT do polskiego systemu prawnego jest Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 28 marca 2011 r. (Dz. U. Nr 68, poz. 360), dalej: Rozporządzenie.

Zgodnie z § 6 ust. 1 Rozporządzenia nabywcy towarów i usług od podatnika, o którym mowa w § 4 ust. 1, mogą wystawiać faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług oznaczone jako FAKTURA VAT, w tym również faktury, o których mowa w § 10, jeżeli nabywca towarów lub usług:

1. jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny;
2. ma zawartą z dokonującym dostawy towarów lub świadczącym usługi umowę odpowiadającą warunkom wymienionym w ust. 2, upoważniającą do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów - w imieniu i na rachunek dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy;
3. w terminie 14 dni od dnia zawarcia umowy, o której mowa w pkt 2, dostarczy właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemną informację o zawarciu takiej umowy, zawierającą w szczególności:
1. dane dotyczące dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, z którym zawarł tę umowę,
2. datę zawarcia umowy,
3. okres obowiązywania umowy.

Istotny dla rozstrzygnięcia przedstawionego zagadnienia jest art. 224 ust. 2 Dyrektywy VAT, który przewiduje, że kompetencja do ustalenia warunków porozumienia (w Rozporządzeniu polski ustawodawca posługuje się terminem umowa) oraz procedury zatwierdzania faktur między podatnikiem a nabywcą lub usługobiorcą, jest państwo członkowskie, na terytorium którego dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług. Przez terytorium państwa, na terytorium którego jest dokonywana świadczenie usług, należy rozumieć państwa, w którym usługa jest opodatkowana. Miejsce faktycznego wykonania usługi pozostaje w tym przypadku bez znaczenia.

Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz kontrahentów, z którymi jest planowane zawarcie umowy o samo fakturowanie, są opodatkowane na terytorium Niemiec (miejsce świadczenia tych usług ustala się w oparciu o art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z póżn. zm. dalej: uptu).

Odnosząc tą okoliczność do treści art. 224 ust. 2 Dyrektywy VAT uznać należy, że dla ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym możliwe jest zastosowanie samo fakturowania, właściwe jest prawo niemieckie.

Za przedstawionym stanowiskiem przemawia także treść § 26 Rozporządzenia, który nakazuje do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, odpowiednio stosować przepisy § 5, 7-22 1 25, chyba że podatnik wystawiający fakturę jest zidentyfikowany dla podatku od wartości dodanej lub w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Co istotne § 26 nie odsyła do § 6 Rozporządzenia, który dotyczy samo fakturowania. Daje to podstawę do twierdzenia, że w sytuacji, gdy miejscem opodatkowania usługi nie jest terytorium kraju, polskie przepisy o samo fakturowaniu nie mają zastosowania. Właściwe będą w takim przypadku przepisy państwa, na terytorium którego usługa podlega opodatkowaniu.

Podsumowując, rozliczenie usług spedycyjnych świadczonych przez Spółkę na rzecz ww. kontrahentów przy zastosowaniu mechanizmu self-billingu (samofakturowania) nie wymaga dopełnienia formalności, o których mowa w § 6 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług z dnia 28 marca 2011 r. (Dz. U. Nr 68, poz. 360, dalej: Rozporządzenie), tj. zawarcia umowy i zgłoszenia jej do polskiego urzędu skarbowego.

W dniu 13 lutego 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał dla H. interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: IBPP3/443-1220/11/PH dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur VAT przez nabywców, uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 28 lutego 2012 r. (data wpływu 1 marca 2012 r.), złożonym na podstawie art. 52 § 3 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, H. wezwała tut. organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 13 lutego 2012 r. znak: IBPP3/443-1220/11/PH.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z dnia 22 marca 2012 r. znak: IBPP2/4432-15/12/AB podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 13 lutego 2012 r. znak: IBPP3/443-1220/11/PH.

Spółka na pisemną interpretację indywidualną z dnia 13 lutego 2012 r. znak: IBPP3/443-1220/11/PH złożyła skargę z dnia 26 kwietnia 2012 r. (data wpływu 30 kwietnia 2012 r.), w której wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej według norm przepisanych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 1 października 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1007/12 uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazał, że w przedmiotowej sprawie Organ, chociaż prawidłowo odczytał treść przepisu art. 224 ust. 2 Dyrektywy 2006/112 i wskazał na zasadę terytorialności, dokonał jednak błędnej wykładni § 6 i § 26 rozporządzenia z 2011 r. nie uwzględniając tego w swoich wnioskach. Mianowicie, niewłaściwie przyjął, że jeśli w § 6 rozporządzenia z 2011 r. brak jest regulacji dotyczących możliwości wystawiania faktur przez usługobiorcę w imieniu usługodawcy w sytuacji, gdy miejscem świadczenia usług jest terytorium Wspólnoty, a § 26 nie powołuje § 6, to generalnie brak jest też podstaw prawnych do wystawiania faktur przez usługobiorców na rzecz Strony skarżącej w takim przypadku. W związku z tym błędnie też uznał, wskazując tylko na § 6, a nie odsyłając do ewentualnych regulacji innego państwa, gdzie usługi te będą wykonywane, że Skarżąca nie ma możliwości zawarcia z usługobiorcami umów odpowiadających określonym warunkom. Sąd nie poparł również organu, że w następstwie tego Skarżąca będzie zobowiązana do udokumentowania wykonywanych czynności fakturami wystawionymi zgodnie z art. 106 ust. 2 u.p.t.u. z 2004 r., ponieważ nie może zgodnie z obowiązującymi przepisami podpisać prawnie skutecznej umowy dotyczącej samofakturowania i że nie jest dopuszczalne wdrożenie procedury self-billing na potrzeby świadczenia usług przez krajowego podatnika na rzecz innego podmiotu mającego siedzibę na terytorium państwa członkowskiego. Na tle tych przepisów i z uwzględnieniem podanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Strona Skarżąca sformułowała prawidłowe stanowisko, że w sytuacji, gdy miejscem opodatkowania usług nie jest terytorium kraju, polskie przepisy o samofakturowaniu nie mają zastosowania. Właściwe będą wówczas przepisy państwa, na terytorium którego usługa podlega opodatkowaniu, tj. w przedmiotowej sprawie prawo niemieckie. W związku z tym miała podstawy do stwierdzenia, że samofakturowanie nie będzie wymagało dopełnienia formalności, o których mowa w § 6 rozporządzenia z 2011 r., tj. zawarcia umowy i zgłoszenia jej do polskiego urzędu skarbowego.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działania lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 października 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1007/12, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2. eksport towarów,
3. import towarów,
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, jak również jako podatnik VAT UE - świadczy na rzecz swoich kontrahentów usługi spedycyjne. W relacjach z częścią kontrahentów zagranicznych, którzy nie posiadają w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności i nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, Spółka planuje wprowadzić rozliczanie w oparciu o metodę samofakturowania. Samofakturowanie dotyczy tylko kontrahentów będących podatnikami w rozumieniu art. 28a uptu, mających siedziby w Unii Europejskiej. Kontrahenci Spółki są w państwach siedziby zarejestrowanymi podatnikami podatku od wartości dodanej zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Usługi spedycyjne świadczone przez Spółkę podlegają opodatkowaniu w państwie siedziby kontrahenta, stosownie do art. 28b uptu.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości ustalenia miejsca świadczenia, bowiem powyższe zostało przyjęte za element zdarzenia wskazany przez Wnioskodawcę.

Zatem w przedmiotowej sprawie miejscem opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy będą terytoria państw gdzie znajdują się siedziby działalności gospodarczej kontrahentów Wnioskodawcy w myśl art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Obowiązek dotyczący wystawiania faktur został doprecyzowany w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z tym przepisem, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami FAKTURA VAT.

Faktury oznaczone wyrazami FAKTURA VAT wystawiają również podatnicy o których mowa w art. 16 ustawy, przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu (§ 4 ust. 2 rozporządzenia).

Stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2. numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3. numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4. dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6. miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8. wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9. stawki podatku;
10. sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12. kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że fakturę wystawia sprzedawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

W myśl § 26 ust. 1 rozporządzenia, przepisy § 5, 7-22 i 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Zgodnie z ust. 2 powołanego paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4 (§ 26 ust. 3 rozporządzenia).

Zgodnie z § 26 ust. 4 ww. rozporządzenia, w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz:

1. adnotację, że podatek rozlicza nabywca lub
2. wskazanie właściwego przepisu ustawy lub dyrektywy, wskazującego, że podatek rozlicza nabywca, lub
3. oznaczenie "odwrotne obciążenie".

W sprawie będącej przedmiotem wniosku wyjaśnienia wymaga kwestia możliwości wdrożenia systemu fakturowania przez Usługobiorców (podmioty zagraniczne) w odniesieniu do usług, dla których miejsce świadczenia określa się zgodnie z art. 28b ustawy, czyli dla usług, które nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Przepisy dotyczące podmiotów zobowiązanych do wystawiania faktur oraz czynności dokumentowane fakturami zostały zawarte w rozdziale 1 działu XI ustawy o podatku od towarów i usług. W wydanym na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy rozporządzeniu, Minister Finansów określił przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty, niż wymienione w art. 106 ust. 1 i 2 ustawy oraz wskazał szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia, nabywcy towarów i usług od podatnika, o którym mowa w § 4 ust. 1, mogą wystawiać faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług oznaczone jako "FAKTURA VAT", w tym również faktury, o których mowa w § 10, jeżeli nabywca towarów lub usług:

1. jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny;
2. ma zawartą z dokonującym dostawy towarów lub świadczącym usługi umowę odpowiadającą warunkom wymienionym w ust. 2, upoważniającą do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów - w imieniu i na rachunek dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy;
3. w terminie 14 dni od dnia zawarcia umowy, o której mowa w pkt 2, dostarczy właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemną informację o zawarciu takiej umowy, zawierającą w szczególności:
1. dane dotyczące dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, z którym zawarł tę umowę,
2. datę zawarcia umowy,
3. okres obowiązywania umowy.

Stosownie natomiast do § 6 ust. 2 rozporządzenia, umowa, o której mowa w ust. 1 pkt 2, powinna zawierać:

1. postanowienia, że podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi:
1. upoważnia nabywcę do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów, w jego imieniu i na jego rachunek,
2. poinformuje nabywcę w trybie natychmiastowym w przypadku wykreślenia go z rejestru jako podatnika VAT czynnego lub o zbyciu przedsiębiorstwa;
2. postanowienia, że podatnik dokonujący nabycia towarów lub usług:
1. będzie wystawiał faktury, faktury korygujące i duplikaty zgodnie z obowiązującymi przepisami,
2. będzie przedstawiał drugiej stronie umowy oryginał i kopię faktury do jej akceptacji w formie podpisu, zwanej dalej "akceptacją", z tym że termin przedstawienia do akceptacji oryginału faktury ma być tak określony w umowie, aby było możliwe dokonanie terminowego rozliczenia podatku przez dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi; kopia faktury pozostaje u dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi,
3. poinformuje drugą stronę w trybie natychmiastowym w przypadku wykreślenia go z rejestru jako podatnika VAT czynnego lub o zbyciu przedsiębiorstwa;
3. określenie terminu jej obowiązywania, z tym że termin ten nie może być dłuższy niż 2 lata;
4. określenie towarów lub usług, w odniesieniu do których nabywca będzie wystawiał faktury w imieniu i na rzecz dokonującego dostawy lub usługodawcy w okresie obowiązywania umowy.

W § 6 ust. 3 rozporządzenia postanowiono, iż faktura wystawiana na zasadach określonych w ust. 1 i 2 powinna dodatkowo zawierać informację, kto był wystawcą faktury i że wystawił ją w imieniu i na rachunek podatnika wymienionego w fakturze jako sprzedawca.

W myśl § 6 ust. 5 rozporządzenia, przepisy ust. 1 pkt 2, ust. 2-4 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli:

1. nabywcą towarów jest podatnik podatku od wartości dodanej zidentyfikowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2. dokonującym wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest podatnik, który został zarejestrowany jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97 ustawy;
3. dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dostarczył właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 14 dni od dnia zawarcia umowy pisemną informację, o której mowa w ust. 1 pkt 3, wraz z danymi nabywcy, z którym zawarł umowę.

Z regulacji zawartej w art. 224 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006. 347. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą wynika, że faktury mogą być wystawiane przez nabywcę lub usługobiorcę w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług dokonywanych na ich rzecz przez podatnika, jeżeli istnieje wcześniejsze porozumienie między tymi dwiema stronami i pod warunkiem, że istnieje określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego dostawy towarów lub - świadczącego usługi.

Państwa członkowskie, na terytorium których dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, ustalają zasady i warunki takiego wcześniejszego porozumienia i procedury zatwierdzania faktur między podatnikiem a nabywcą lub usługobiorcą (ust. 2 tego artykułu).

W ust. 3 przedmiotowego artykułu zaznaczono, iż w odniesieniu do podatników dokonujących dostaw towarów lub świadczących usługi na ich terytorium państwa członkowskie mogą określić dodatkowe warunki wystawiania faktur przez nabywcę lub usługobiorcę. W szczególności mogą wymagać, aby takie faktury były wystawiane w imieniu i na rzecz podatnika.

Warunki, o których mowa w akapicie pierwszym, muszą być w każdym przypadku takie same, niezależnie od miejsca siedziby nabywcy lub usługobiorcy.

W uzasadnieniu do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 października 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1007/12, Sąd dokonał prowspólnotowej wykładni przepisu § 6 ww. rozporządzenia - w świetle brzmienia art. 224 ust. 2 Dyrektywy 2006/112 i przyjął, że obejmuje on swoim zakresem tylko takie przypadki, gdy dostawa towarów lub świadczenie usług następuje na terytorium kraju. Oznacza to, że krajowy prawodawca nie może ustanawiać stosownych zasad i warunków wystawiania faktur przez nabywcę lub usługobiorcę w sytuacji, gdy dostawa towarów lub świadczenie usług następuje na terytorium innego państwa członkowskiego.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, z czym należy się zgodzić, że w sytuacji, gdy miejscem świadczenia usług jest państwo członkowskie Wspólnoty Europejskiej, w którym zarejestrowany jest usługobiorca, należy stosować w zakresie warunków (w tym formalnych) samofakturowania przepisy prawa tego państwa w zakresie, w jakim są one zgodne z Dyrektywą 2006/112, z wyłączeniem przepisów prawa państwa rejestracji usługodawcy.

Brzmienie przepisu art. 106 ust. 2 ustawy o VAT i § 26 ww. rozporządzenia z 2011 r. nie prowadzi do odmiennych wniosków tylko je potwierdza. Wprawdzie przepisy te wskazują od strony przedmiotowej na przypadek opodatkowania czynności na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, ale gdy podmiotem wystawiającym fakturę jest podatnik, a nie nabywca lub usługobiorca i to taki podatnik, który nie został zidentyfikowany dla podatku od towarów i usług. Identyfikację należy odnieść do państwa członkowskiego, gdzie następuje opodatkowanie czynności. Wówczas podatnik jest zobowiązany wystawić faktury handlowe analogicznie do zwykłych faktur. Natomiast, gdy podatnik jest zarejestrowany w tym państwie, wówczas nie ma obowiązku wystawiania faktur handlowych. Będzie on wystawiał faktury zgodnie z prawem tego państwa, w którym jest zarejestrowany i w którym ma miejsce świadczenia dana czynność (zob. A.Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, LEX, 2012, teza 11 komentarza do art. 106).

Mając na uwadze przepisy prawa podatkowego i opis zdarzenia przyszłego, w sytuacji, gdy miejscem opodatkowania usług nie jest terytorium kraju, polskie przepisy o samofakturowaniu nie mają zastosowania. Właściwe będą wówczas przepisy państwa, na terytorium którego usługa podlega opodatkowaniu, tj. w przedmiotowej sprawie prawo niemieckie. W związku z tym samofakturowanie nie będzie wymagało dopełnienia formalności, o których mowa w § 6 rozporządzenia z 2011 r., tj. zawarcia umowy i zgłoszenia jej do polskiego urzędu skarbowego.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji uchylonej przez WSA w Gliwicach, tj. w dniu 13 lutego 2012 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 3 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach