Temat interpretacji

Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy energii cieplnej

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2012 r. (data wpływu 12 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy energii cieplnej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2012 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy energii cieplnej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji instalacji pompy ciepła.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W latach 2012-2013 Gmina będzie realizowała inwestycję pod nazwą . Inwestycja zostanie sfinansowana ze środków własnych Gminy oraz Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa.

Przedmiotowa inwestycja pozwoli na zwiększenie wykorzystania energii ze źródeł odnawialnych w lokalnej kotłowni, służącej do ogrzewania budynków użyteczności publicznej, znajdujących się na terenie Gminy, tj. budynków:

1. Zakładu Opieki Zdrowotnej (dalej: ZOZ), którym Gmina również wynajmuje lokale użytkowe z przeznaczeniem m.in. na aptekę i prywatne gabinety medyczne,
2. Szkoły Podstawowej (dalej: Szkoła),
3. Ośrodka Działalności Kulturalnej (w strukturach którego działa Biblioteka Publiczna; dalej łącznie: ODK),
4. Strażnicy Ochotniczej Straży Pożarnej (dalej: OSP).

Przedmiotowa inwestycja będzie realizowana w ramach zadań własnych Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. Nr 142, poz. 1591). W jej wyniku zostaną zamontowane dwie pompy ciepła powietrze-woda na potrzeby centralnego ogrzewania.

Z tytułu świadczenia usług dostawy energii cieplnej Gmina wystawia na rzecz użytkowników lokali faktury VAT z wykazaną stawką podatku (obecnie 23%) i ujmuje w rejestrach sprzedaży (przy czym świadczoną usługę na wystawianych fakturach Gmina oznacza jako sprzedaż gazu). Wartość netto wraz z należnym podatkiem Gmina ujmuje w składanych deklaracjach VAT i odprowadza podatek do urzędu skarbowego.

Ponadto Gmina wykorzystuje nieodpłatnie część wytworzonej przy pomocy kotłowni (a w przyszłości również pompy ciepła) energii cieplnej na własne potrzeby (czynności te Gmina traktuje jako niepodlegające opodatkowaniu VAT).

Gmina podkreśla, iż zamontowanie pompy ciepła w kotłowni pozwoli na zwiększenie efektywności w procesie dostarczania ciepła do wskazanych budynków użyteczności publicznej (pompa będzie wspomagała ten proces). Jednakże może się zdarzyć, iż w danym miesiącu energia cieplna będzie dostarczana (i) wyłącznie przy pomocy kotłowni, (ii) wyłącznie z użyciem pompy ciepła lub (iii) dzięki obu tym urządzeniom jednocześnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dokonywana przez Gminę dostawa energii cieplnej (obecnie jak i po zainstalowaniu pompy ciepła) stanowi czynność opodatkowaną VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonywana przez Gminę dostawa energii cieplnej stanowi czynność opodatkowaną VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jednocześnie zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, iż dostawa energii cieplnej stanowi dostawę towarów, należy wnioskować, iż na gruncie ustawy o VAT stanowi czynność opodatkowaną VAT.

Jednocześnie zdaniem Gminy ustawa o VAT nie przewiduje zwolnienia z opodatkowania dla dokonywanych przez Gminę transakcji sprzedaży energii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1. dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2. odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Katalog zadań określony został w art. 7 ww. ustawy, wśród których znajdują się sprawy m.in. utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W latach 2012-2013 Gmina będzie realizowała inwestycję pod nazwą . Inwestycja zostanie sfinansowana ze środków własnych Gminy oraz Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa. Przedmiotowa inwestycja pozwoli na zwiększenie wykorzystania energii ze źródeł odnawialnych w lokalnej kotłowni, służącej do ogrzewania budynków użyteczności publicznej, znajdujących się na terenie Gminy. Przedmiotowa inwestycja będzie realizowana w ramach zadań własnych Gminy, zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym. W jej wyniku zostaną zamontowane dwie pompy ciepła powietrze-woda na potrzeby centralnego ogrzewania.

Z tytułu świadczenia usług dostawy energii cieplnej Gmina wystawia na rzecz użytkowników lokali faktury VAT z wykazaną stawką podatku (obecnie 23%) i ujmuje w rejestrach sprzedaży (przy czym świadczoną usługę na wystawianych fakturach Gmina oznacza jako sprzedaż gazu). Wartość netto wraz z należnym podatkiem Gmina ujmuje w składanych deklaracjach VAT i odprowadza podatek do urzędu skarbowego.

Ponadto Gmina wykorzystuje nieodpłatnie część wytworzonej przy pomocy kotłowni (a w przyszłości również pompy ciepła) energii cieplnej na własne potrzeby (czynności te Gmina traktuje jako niepodlegające opodatkowaniu VAT).

Gmina podkreśla, iż zamontowanie pompy ciepła w kotłowni pozwoli na zwiększenie efektywności w procesie dostarczania ciepła do wskazanych budynków użyteczności publicznej (pompa będzie wspomagała ten proces). Jednakże może się zdarzyć, iż w danym miesiącu energia cieplna będzie dostarczana wyłącznie przy pomocy kotłowni, wyłącznie z użyciem pompy ciepła lub dzięki obu tym urządzeniom jednocześnie.

Mając na uwadze brzmienie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 ustawy, w myśl którego wszelkie postacie energii są towarami, stwierdzić należy, iż czynność dostarczania energii cieplnej stanowi dostawę towarów. Z kolei Wnioskodawca dokonując czynności na podstawie umów cywilnoprawnych jest podatnikiem podatku VAT. Zatem dostawa energii cieplnej wytwarzanej przez kotłownię (a w przyszłości również pompy ciepła), której właścicielem jest Wnioskodawca, na rzecz użytkowników lokali, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku w szczególności dotyczące prawidłowości stawki podatku VAT oraz fakturowania nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy energii cieplnej, natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy energii cieplnej, została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji nr IPTPP2/443-882/12-4/JS. Z kolei w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji instalacji pompy ciepła zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 229 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi