Temat interpretacji

w zakresie opodatkowania i ujęcia w remanencie likwidacyjnym środka trwałego zakładu dziewiarsko-krawieckiego

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 lutego 2016 r. (data wpływu 11 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z 9 maja 2016 r. (data wpływu 11 maja 2106 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i ujęcia w remanencie likwidacyjnym środka trwałego zakładu dziewiarsko-krawieckiego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i ujęcia w remanencie likwidacyjnym środka trwałego zakładu dziewiarsko-krawieckiego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 9 maja 2016 r. (data wpływu 11 maja 2106 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 29 kwietnia 2016 r. znak: IBPP1/4512-122/16/BM.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od 1991 roku prowadzi jako osoba fizyczna działalność gospodarczą. Przedmiotem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest produkcja i sprzedaż odzieży dziecięcej, głównie sweterków (kod PKD przeważającej działalności to 14.39.Z Produkcja pozostałej odzieży dzianej). W okresie prowadzenia działalności Wnioskodawca zrealizował inwestycję budowlaną polegającą na dobudowie do budynku mieszkalnego jednorodzinnego budynku - zakładu dziewiarsko-krawieckiego w celu prowadzenia w nim działalności gospodarczej. Realizację inwestycji rozpoczęli rodzice Wnioskodawcy którzy darowali nieruchomość (działkę wraz z budynkiem mieszkalnym i rozpoczętą budową) na Wnioskodawcę (akt notarialny z dnia 11 czerwca 1997 r.) oraz przenosząc na niego pozwolenie na budowę (decyzja prezydenta miasta z dnia 18 czerwca 1997 r.). W dniu 5 maja 1999 r. została wydana decyzja o pozwoleniu na użytkowanie zakładu. Zakład dziewiarsko-krawiecki został oddany do użytkowania, Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie w nim działalności gospodarczej. Zakład został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Do ewidencji nie została wprowadzona działka gruntu pod budynkiem. Wartość początkowa środka trwałego wyniosła 20.290,83 zł. Zakład podlega amortyzacji od maja 1999 r.

W latach 1996-1998 Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dotyczących zakupu materiałów budowlanych użytych do budowy zakładu oraz potwierdzających wykonanie części robót budowlanych. Zakład był budowany systemem gospodarczym i Wnioskodawca część robót wykonał we własnym zakresie. Dlatego też w związku z brakiem zakupu usług budowlanych nie dokonywał w tej części odliczenia podatku vat z tytułu robocizny.

Zakład dziewiarsko-krawiecki był i jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej przez niego opodatkowanej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie wydzierżawiał ani nie wynajmował zakładu. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie zakładu w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej.

Wnioskodawca był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, wystawiając w ramach prowadzonej działalności gospodarczej faktury VAT. W związku z faktem, iż wartość sprzedaży u Wnioskodawcy nie przekracza wysokości z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, w dniu 3 grudnia 2015 r. Wnioskodawca złożył w urzędzie skarbowym deklarację VAT-R wskazując, iż od dnia 1 stycznia 2016 r. będzie korzystać ze zwolnienia od podatku. Od tej daty Wnioskodawca nie wystawia faktur VAT i nie dokonuje odliczenia podatku VAT.

Wnioskodawca planuje zakończenie działalności gospodarczej i wykreślenie z ewidencji, a zakład przeznaczy na cele mieszkalne.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał:

1. Wnioskodawca był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT od 1994 roku, zgodnie z potwierdzeniem zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 7 marca 1994 r. Aż do dnia 31 grudnia 2015 r. w związku z działalnością prowadzoną w zakładzie dziewiarsko-krawieckim wystawiał faktury VAT.
2. Rodzice darowali Wnioskodawcy nieruchomość na podstawie umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 11 czerwca 1997 r. W części mieszkalnej miała mieszkać rodzina Wnioskodawcy, natomiast w budowanym zakładzie Wnioskodawca miał prowadzić działalność dziewiarsko-krawiecką.
3. Rodzice Wnioskodawcy nie prowadzili działalności gospodarczej i nie byli zarejestrowanymi podatnikami VAT.
4. Budowa budynku (roboty ziemne) została rozpoczęta w październiku 1995 roku.
5. Pozwolenie na budowę obejmowało realizację zakładu dziewiarsko-krawieckiego. Formalnie rodzice uzyskali pozwolenie na budowę na siebie, ponieważ byli właścicielami nieruchomości. Natomiast rodzice sami nie zamierzali i nie prowadzili w zakładzie działalności gospodarczej. W zakładzie tym Wnioskodawca miał prowadzić działalność gospodarczą, był on przeznaczony dla Wnioskodawcy i faktycznie Wnioskodawca podejmował czynności w związku z jego budową.
6. Do momentu darowizny i przeniesienia pozwolenia na budowę Wnioskodawca wykonał fundamenty i część ścian.
7. Podatek VAT był odliczany począwszy od deklaracji za miesiąc czerwiec 1996 r. Odliczenie następowało w związku z tym, że rodzice użyczyli Wnioskodawcy nieruchomość i Wnioskodawca dokonywał inwestycji w obcym środku trwałym.Jednocześnie Wnioskodawca precyzuje, że od faktur VAT przed miesiącem czerwcem 1996 r. podatek nie był odliczony.
8. W latach 1996 - 1997 Wnioskodawca władał nieruchomością na podstawie umowy użyczenia zawartej z rodzicami będącymi jej właścicielami. Prawo do odliczenia podatku VAT wynikało z dokonywanej inwestycji w obcym środku trwałym.
9. Do czasu darowizny Wnioskodawca nie był współwłaścicielem nieruchomości.
10. Do momentu darowizny Wnioskodawca poniósł koszty związane z zakupem materiałów budowlanych użytych do wykonania robót do stanu wskazanego w pkt 6. W tym okresie roboty były wykonywane systemem gospodarczym we własnym zakresie i nie były wystawiane faktury VAT z tego tytułu.Za materiały były wystawiane faktury VAT. Od faktur przed miesiącem czerwcem 1996 r. podatek VAT nie był odliczany. Począwszy od miesiąca czerwca 1996 r. podatek z kolejnych faktur był odliczany w comiesięcznych deklaracjach VAT.
11. Zakład został wpisany do ewidencji środków trwałych w maju 1999 r.
12. Pierwsze zajęcie (używanie) budynku zakładu dla potrzeb działalności gospodarczej miało miejsce w maju 1999 r., po wydaniu decyzji zezwalającej na użytkowanie z 5 maja 1999 r. Dokładna data dzienna jest trudna do ustalenia.
13. Wnioskodawca planuje przeznaczyć zakład na własne cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w związku z likwidacją działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę będzie on miał obowiązek ujęcia w remanencie likwidacyjnym środek trwały - zakład dziewiarsko-krawiecki będący jego własnością na dzień likwidacji działalności gospodarczej oraz obowiązek jego opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o VAT...
2. W razie przyjęcia, że zakład dziewiarsko-krawiecki podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w związku z likwidacją działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, jaką wartość środka trwałego - zakładu dziewiarsko-krawieckiego należy przyjąć do podstawy opodatkowania podatkiem VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko do pytania nr 1:

I. Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż sprzedaż u niego nie przekracza wysokości wskazanej w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, do Wnioskodawcy ma zastosowanie art. 14 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stosuje się do niej art. 14 ust. 1 przewidującego opodatkowanie towarów własnej produkcji w przypadku zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Wnioskodawca nie ma obowiązku ujęcia w remanencie likwidacyjnym środka trwałego - zakładu dziewiarsko-krawieckiego ani obowiązku jego opodatkowania podatkiem VAT.

Ponadto, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie do niego miał zastosowania art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy o VAT wyłączający zwolnienie z art. 113 ust. 1 w stosunku do podatników dokonujących dostaw budynków w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie została spełniona definicja pierwszego zasiedlenia w związku z czym Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 w zw. a art. 14 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu. W doktrynie oraz orzecznictwie stwierdza się, że przepis ten w sposób nieprawidłowy implementował art. 12 ust. 2 akapit trzeci dyrektywy 112. Nieprawidłowa implementacja polegała na dodaniu w polskiej ustawie dodatkowego. Nie przewidzianego przez dyrektywę 112 warunku uznania czynności za pierwsze zasiedlenie w postaci oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Intencją twórców dyrektywy było zwolnienie z opodatkowania obrotu dokonywanego na rynku wtórnym, a opodatkowanie obrotu na tynku pierwotnym. W konsekwencji, pominięcie ograniczenia dodanego przez polskiego ustawodawcę powinno oznaczać uznanie za pierwsze zasiedlenie również sytuacji polegającej na tym, że podatnik wybudował obiekt na własne potrzeby i rozpoczyna jego użytkowanie (tak E. Bobrus opodatkowanie przeniesienia własności nieruchomości, WKP 2012). Należy zaznaczyć, że stanowisko to zostało zaaprobowane w najnowszym orzecznictwie naczelnego sądu administracyjnego, który w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. Sygn. akt I FSK 382/14 stwierdził częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112, a to w części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o vat warunku w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Zdaniem NSA: wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. NSA stwierdził także, że: należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.

Skoro tak, to Wnioskodawca stoi na stanowisku, że użytkowanie przez niego zakładu po jego wybudowaniu w celu prowadzenia działalności gospodarczej spełnia kryterium pierwszego zasiedlenia, a zatem nie ma do niej zastosowania wyłączenie zwolnienia z podatku przewidziane przez art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy o VAT i Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT przy likwidacji działalności gospodarczej.

II. Kolejnym argumentem przemawiającym zdaniem Wnioskodawcy za brakiem konieczności opodatkowania podatkiem VAT jest fakt, iż przedmiotowy środek trwały był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności gospodarczej przez okres czasu dłuższy, niż okres 10 lat wskazany w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT. Dlatego też Wnioskodawca stoi na stanowisku, że po upływie tego okresu środek trwały Wnioskodawcy nie powinien podlegać opodatkowaniu i być ujmowany w spisie likwidacyjnym. Minął bowiem normatywnie określony czas korekty podatku naliczonego z tytułu jego nabycia wynikający z założonego czasu zużycia tego środka w działalności podatnika. Podatek odliczony z tytułu materiałów służących do wytworzenia środka trwałego przez cały okres jego używania wiązał się z podatkiem należnym generowanym przez ten środek trwały w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W sytuacji, gdy podatek odliczony w związku z wytworzeniem środka trwałego został de facto zwrócony w formie podatku należnego generowanego przez opodatkowaną działalność Wnioskodawcy, opodatkowanie środka trwałego przy likwidacji działalności gospodarczej prowadziłoby do naruszenia zasady neutralności i proporcjonalności. Stanowisko to zostało potwierdzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie z dnia 16 grudnia 2013 r. Sygn. Akt I SA/Lu 771/13.

Stanowisko do pytania nr 2:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że za podstawę opodatkowania należałoby uznać cenę netto (tj. bez kwoty należnego podatku VAT) nabycia materiałów oraz wykonania robót użytych do wytworzenia środka trwałego - zakładu dziewiarsko-krawieckiego określoną w fakturach VAT stanowiących podstawę do odliczenia przez wnioskodawczynię podatku VAT.

Zgodnie z art. 14 ust. 8 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29a ust. 2. Zgodnie natomiast z tym ostatnim przepisem, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów. W przypadku Wnioskodawcy istnieje możliwość ustalenia kosztów wytworzenia środka trwałego na podstawie faktur VAT dokumentujących zakup materiałów budowlanych oraz wykonanie robót przy budowie.

Stanowisko to jest zgodne ze stanowiskiem przyjmowanym w doktrynie, w której wskazuje się, że: likwidując działalność opodatkowaną podatnik opodatkowuje pierwotną wartość towarów, w konsekwencji będzie musiał niejako oddać cały podatek naliczony przy nabyciu tych towarów. (tak G. Kaptur : Nieruchomości w podatku VAT - konsekwencje zakończenia działalności opodatkowanej, nieruchomości 2007, nr 5.)

Mając na uwadze powyższe, nieprawidłowe byłoby w szczególności stanowisko, według którego podstawę opodatkowania mogłaby stanowić aktualna na dzień likwidacji działalności gospodarczej wartość rynkowa przedmiotowego zakładu. Mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT za prawidłowe (przy założeniu, że istniałby obowiązek zapłaty podatku) powinno zostać uznane stanowisko prowadzące do opodatkowania pierwotnej wartości danego środka trwałego i wyrównania podatku naliczonego przy jego nabyciu/wytworzeniu. Obecnie wartość obiektu Wnioskodawcy jest kilkukrotnie wyższa, niż w chwili jego budowy w latach 90-tych. Naliczanie podatku od obecnej wartości rynkowej prowadziłoby do niezasadnego ustalenia podatku w wysokości znacznie wyższej, niż Wnioskodawca mogłaby odliczyć i odliczył w związku z wybudowaniem zakładu.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, ustalając podstawę opodatkowania nie należy uwzględniać wartości kosztów robocizny w tej części, w której zakład był budowany systemem gospodarczym (własnym staraniem Wnioskodawcy) i czynności faktyczne w zakresie budowy zakładu nie były przedmiotem dostawy usług w rozumieniu ustawy o VAT. Zatem z tego tytułu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do oduczenia podatku i Wnioskodawca z niego nie korzystał. Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy o VAT, opodatkowaniu przy likwidacji działalności gospodarczej podlegają tylko towary, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustalając podstawę opodatkowania nie należy uwzględniać wartości gruntu na którym został wybudowany przedmiotowy zakład. Grunt nie był ujęty w ewidencji środków trwałych, a Wnioskodawca nie miał prawa odliczenia i nie odliczała podatku VAT od gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy oraz w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak w świetle art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne darowizny

-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 96 ust. 10 ww. ustawy podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, u których następnie sprzedaż została zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub którzy następnie zgłosili, że będą wykonywać wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43, pozostają w rejestrze jako podatnicy VAT zwolnieni.

W świetle art. 96 ust. 6 ww. ustawy jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 11 ustawy o VAT podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b.

Oznacza to, że podatnicy dokonujący dostaw tych towarów, nawet w przypadku obrotów nieprzekraczających kwoty limitu określonej w art. 113 ust. 1 ustawy, nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w ww. art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

W świetle art. 14 ust. 2 ww. ustawy przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w art. 15, będący osobą fizyczną nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez 10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej (art. 14 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 4 ww. ustawy przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści art. 14 ust. 5 ww. ustawy wynika, że w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej spisem z natury. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 14 ust. 6 ww. ustawy obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

W świetle powyższych regulacji prawnych, obowiązki wynikające z przepisu art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy ciążą na podatniku tegoż podatku, będącym osobą fizyczną, zaprzestającym wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, obowiązanym na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Z przywołanych przepisów wynika, że obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotyczy tej części posiadanych przez osobę fizyczną towarów, które po nabyciu nie zostały odprzedane i w stosunku, do których przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. A zatem warunkiem koniecznym do opodatkowania towarów w zakresie wynikającym z art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług jest istnienie po stronie podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towaru.

W przypadku więc zaistnienia określonych okoliczności, wszystkie towary, przy zakupie których został odliczony podatek naliczony muszą zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług, aby zrównoważyć to odliczenie. Towary, które nie spełniają ww. warunku, nie podlegają w takiej sytuacji opodatkowaniu.

Zauważyć należy, iż opodatkowanie towarów, które po nabyciu nie zostały odsprzedane, uzasadnione jest konstrukcją podatku od towarów i usług jako podatku konsumpcyjnego, jak również jest przejawem zasady neutralności tego podatku. Jeśli bowiem podatnik odliczył podatek od nabycia towarów, które później zostały przeznaczone w istocie na konsumpcję, to wówczas powinien zostać obciążony podatkiem należnym, aby zapewnić faktyczne, jednokrotne opodatkowanie konsumpcji. W takim bowiem przypadku następuje zrównanie pozycji byłego podatnika, który nabytych towarów nie wykorzystał w opodatkowanej działalności gospodarczej, z pozycją ostatecznego konsumenta, który musi ponieść ciężar podatku zawartego w cenie nabycia towarów.

Zaprzestając wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podatniku tegoż podatku, będącym osobą fizyczną ciążą obowiązki wynikające z przepisu art. 14 ustawy. Jak bowiem wskazano, w świetle art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Natomiast ww. podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej spisem z natury. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Natomiast stosownie do art. 14 ust. 2 ustawy o VAT powstanie obowiązku podatkowego z tytułu zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej jest wyłączone w odniesieniu do podatników objętych zwolnieniem z opodatkowania przewidzianym w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że w związku z faktem, iż wartość sprzedaży nie przekracza wysokości z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, złożył w urzędzie skarbowym deklarację VAT-R wskazując, iż od dnia 1 stycznia 2016 r. będzie korzystać ze zwolnienia od podatku. Od tej daty Wnioskodawca nie wystawia faktur VAT i nie dokonuje odliczenia podatku VAT. Wnioskodawca planuje zakończenie działalności gospodarczej i wykreślenie z ewidencji, a zakład przeznaczy na własne cele mieszkalne.

Zatem skoro Wnioskodawca od 1 stycznia 2016 r. korzysta ze zwolnienia z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zaprzestanie wykonywania przez niego działalności gospodarczej, stosownie do art. 14 ust. 2 ustawy o VAT, nie wiąże się z obowiązkiem podatkowym w podatku VAT. Wnioskodawca nie będzie zatem objęty normami wskazanymi w art. 14 ustawy o VAT w tym przepisem art. 14 ust. 5 ww. ustawy dot. obowiązku sporządzenia spisu z natury.

Tak więc likwidacja działalności gospodarczej Wnioskodawcy, będącego podatnikiem podatku VAT, korzystającym ze zwolnienia od podatku VAT na postawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT nie prowadzi do konieczności opodatkowania budynku zakładu dziewiarsko-krawieckiego pozostałego na dzień zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych i uwzględnienia go w spisie z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z faktem, iż sprzedaż u niego nie przekracza wysokości wskazanej w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, do Wnioskodawcy ma zastosowanie art. 14 ust. 2 ustawy o VAT, a Wnioskodawca nie ma obowiązku ujęcia w remanencie likwidacyjnym środka trwałego - zakładu dziewiarsko-krawieckiego ani obowiązku jego opodatkowania podatkiem VAT, należało uznać za prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że towary podlegające ujęciu w remanencie likwidacyjnym podlegają opodatkowaniu taką stawką VAT jaką byłyby opodatkowane w przypadku ich sprzedaży.

Zatem dopiero po ustaleniu, że spis z natury jest konieczny i że dany towar podlega ujęciu w tym spisie należy przystąpić do ustalenia właściwej stawki podatku dla danego towaru.

W przypadku natomiast, gdy podatnik nie jest objęty obowiązkiem sporządzenia remanentu likwidacyjnego i dany towar nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 14 ustawy o VAT to brak jest potrzeby określania dla tego towaru stawki podatku.

Tym samym rozważanie w przedmiotowej sprawie czy budynek zakładu będzie opodatkowany czy zwolniony od podatku jest bezprzedmiotowe. Tak samo bezprzedmiotowa staje się kwestia ustalenia podstawy opodatkowania.

Do Wnioskodawcy nie będzie miał też zastosowania art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. c ustawy o VAT gdyż Wnioskodawca nie dokonuje dostawy towarów w nim wymienionych, gdyż zakład do momentu likwidacji jest na stanie środków trwałych Wnioskodawcy.

W kwestii natomiast powołanego przez Wnioskodawcę art. 91 ustawy o VAT należy stwierdzić, że stosowanie do art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl zaś ust. 2 art. 91 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W myśl art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do zapisu art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

W myśl art. 91 ust. 6 ww. ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1. opodatkowane w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2. zwolnione lub nie podlegały opodatkowaniu w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Kwestię ewentualnej korekty Wnioskodawca powinien był więc rozważyć na dzień 1 stycznia 2016 r. czyli w momencie zmiany sposobu wykorzystania zakładu, tj. z wykorzystania do czynności opodatkowanych na wykorzystywanie do czynności zwolnionych od podatku. Z tym bowiem momentem nastąpiła zmiana przeznaczenia budynku.

Należy jednak dodać, że zgodnie z art. 163 ust. 2 ustawy o VAT, korekta kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91, za rok 2004 dotyczy okresu od dnia 1 maja do końca roku podatkowego. Do obliczenia proporcji przyjmuje się obroty osiągnięte w tym okresie. Obliczoną za ten okres proporcję stosuje się przy wyliczeniu kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie z art. 90 w trakcie 2005 r. W stosunku do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przed 1 maja 2004 r. stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy, o której mowa w art. 175.

Odnosząc powołany wyżej przepis art. 163 ust. 2 zdanie trzecie do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że będący przedmiotem wniosku środek trwały budynek zakładu dziewiarsko-krawieckiego wybudowany przez Wnioskodawcę w 1999 r., i oddany do użytkowania decyzją z dnia 5 maja 1999 r., nie podlega dziesięcioletniej korekcie, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że w związku z uznaniem, że likwidacja działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie prowadzi do konieczności opodatkowania budynku zakładu dziewiarsko-krawieckiego uwzględnienia go w spisie z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy o VAT, to wydanie interpretacji w zakresie pyt. nr 2 w kwestii określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT ww. zakładu dziewiarsko-krawieckiego jest bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach