Temat interpretacji

Czy NZOZ utworzony przez spółkę z o.o. może wystąpić do właściwego urzędu skarbowego o nadanie Numeru Identyfikacji Podatkowej?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2010 r. (data wpływu: 8 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie możliwości wystąpienia o nadanie NIP jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie możliwości wystąpienia o nadanie NIP.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca Sp. z o.o. jest organem założycielskim Centrum NZOZ (dalej: NZOZ). NZOZ prowadzi działalność w zakresie ochrony zdrowia w ramach następujących jednostek: Szpitala w W., Filii Szpitala w N., Poradni w N. oraz Poradni Specjalistycznej w W. - Centrum (). NZOZ cechuje się znaczną samodzielnością i odrębnością od Spółka z o.o. (założyciela) przejawiającą się m. in. tym, że:

1. NZOZ posiada odrębne od spółka z o.o. (założyciela):
   1. statut i regulamin porządkowy (postawą działania założyciela jest umowa spółki Sp. z o.o.),
   2. organy i strukturę organizacyjną. Organy i struktura organizacyjna NZOZ została określona w § 5 jego statutu, zgodnie z którym NZOZ-em kieruje Dyrektor Naczelny przy pomocy Zastępcy Dyrektora ds. Administracyjnych, Zastępcy Dyrektora ds. Rozwoju, Zastępcy Dyrektora ds. Zagranicznych i Zastępcy Dyrektora ds. Finansowych. Sp. z o.o. posiada natomiast odrębne organy właściwe dla każdej sp. z o.o.,
   3. przedmiot działania określony w § 2 i § 3 Statutu NZOZ, przedmiot działania spółki jest znacznie szerszy,
   4. gospodarkę finansową - NZOZ prowadzi samodzielną gospodarkę finansową udzielając świadczeń zdrowotnych odpłatnie lub nieodpłatnie. Osobno księgowane są przychody, koszty uzyskania przychodów itp. NZOZ-u a osobno Spółki,
   5. majątek (majątek wykorzystywany wyłącznie na potrzeby NZOZ),
   6. Spółka oprócz NZOZ-u prowadzi też inną działalność gospodarczą.
2. NZOZ jest niezależny od Spółki, samodzielnie podejmuje decyzje i wykonuje zadania - decyzje w sprawach dotyczących NZOZ-u podejmują jego organy w zakresie swoich kompetencji.
3. NZOZ ma zdolność prawną, jest stroną umów cywilnoprawnych z Narodowym Funduszem Zdrowia oraz stroną stosunków pracy.

Podsumowując, Sp. z o.o. i NZOZ stanowią odrębne podmioty gospodarcze, wyodrębnione pod względem prawnym, organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym. NZOZ posiada własną nazwę, własny zakres działania oraz cechuje go samodzielność finansowa. Dochody NZOZ-u przeznaczane są wyłącznie na realizację jego celów statutowych - ochronę zdrowia. NZOZ posiada wyodrębnione jednostki (szpital w W., filię szpitala w N. oraz poradnie w W. i w N.), w ramach których udziela świadczeń z zakresu ochrony zdrowia.

Obecnie NZOZ nie ma numeru NIP, w związku z czym posługuje się w obrocie gospodarczym numerem NIP Sp. z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Centrum NZOZ może wystąpić do właściwego urzędu skarbowego o nadanie Numeru Identyfikacji Podatkowej...

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807 ze zm.) stanowi, iż przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą, a także wspólnicy spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. Podobną definicję znajdujemy w art. 43¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.): Przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 33¹ § 1, prowadząca we własnym imieniu działalność gospodarczą lub zawodową.

Gdy chodzi o definicję działalności gospodarczej odpowiedzi dostarcza art. 2 powoływanej ustawy, z którego wynika, że działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 28 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Po 374/08 stwierdza, że: (...) dla uznania określonej przedmiotowo działalności, za działalność gospodarczą konieczne jest łączne zaistnienie trzech jej cech funkcjonalnych: zarobkowości, zorganizowania formalnego (czyli wyboru formy prawnej przedsiębiorczości) oraz ciągłości. Brak którejkolwiek z nich oznacza natomiast, że dana działalność nie może być zakwalifikowana do kategorii działalności gospodarczej.

Odnosząc się do powyżej wspomnianych regulacji prawnych należy stwierdzić, że będący jednostką organizacyjną zakład opieki zdrowotnej należy zakwalifikować do kategorii przedsiębiorców, co potwierdza bogate orzecznictwo NSA i Sądu Najwyższego. Wynika z tego, że NZOZ-y prowadzą działalność gospodarczą samodzielnie, natomiast działalność taką cechują świadczenia o charakterze usługowym, a także oparcie ich na zasadach rachunku ekonomicznego oraz wykonywanie w sposób zorganizowany i ciągły. Z tego względu przedsiębiorcami w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej może być spółka prawa handlowego i odrębnie, utworzony przez nią NZOZ. Błędem byłoby utożsamianie NZOZ-u z przedsiębiorcą jakim jest spółka, ponieważ NZOZ występuje w obrocie prawnym jako samodzielny przedsiębiorca, (zob.: uchwała NSA z dnia 24 września 2001 r., sygn. akt OPK 13/01, uchwała NSA z dnia 12 listopada 2001 r., sygn. akt FPK 11/01; uchwała SN z dnia 22 września 1995 r., sygn. akt III CZP 115/95).

NZOZ-y mogą być utworzone przez kościół lub związek wyznaniowy, pracodawcę, fundację, samorząd zawodowy lub stowarzyszenie, inną krajową albo zagraniczną osobę prawną lub osobę fizyczną, a także spółkę niemającą osobowości prawnej. Ich przynależność do kręgu przedsiębiorców uwarunkowane będzie zatem tym, kto jest ich organem założycielskim. Potwierdził to NSA w wyroku z dnia 24 września 2001 r. (OPK 13/01).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 19, poz. 100 ze zm.) zakład opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Ustawa o zakładach opieki zdrowotnej dokonuje podziału zakładów (na publiczne i niepubliczne), opartego na kryterium podmiotu, który zakład tworzy oraz reguluje w sposób szczegółowy problematykę zakładów publicznych, w tym formę ich prowadzenia, tworzenie, statut, przekształcenie, zarządzanie, czy zasady gospodarki. Ustrój zakładu opieki zdrowotnej oraz inne sprawy dotyczące jego funkcjonowania, nieuregulowane w ustawie, określa statut, co wynika z art. 11 ust. 1 i ust. 2 pkt 1-6 ww. ustawy. Ponieważ w stosunku do niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej, formy organizacyjno prawne wyodrębnienia zespołu osób i środków majątkowych nie zostały przewidziane w przepisach ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, w orzecznictwie podkreśla się, że taką formę nadaje temu zakładowi podmiot założycielski. Może to być zarówno spółdzielnia, oddział (zakład) osoby prawnej, jak i jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 8 października 2008 r., sygn. akt II FSK 978/07 (M. Pod. 2009/2/37) stwierdził, że zakład opieki zdrowotnej jest jednostką odrębną w stosunku do tworzącego go i utrzymującego podmiotu wskazał także, iż zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy tej ustawy stosuje się nie tylko do osób prawnych i spółek kapitałowych (art. 1 ust. 1), ale i do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej (identyczne stanowisko przedstawiają wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 4 maja 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 348/05 oraz z dnia 26 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1353/06).

Przy czym w piśmiennictwie dość zgodnie przyjmuje się, że typowymi atrybutami jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej są:

1. posiadanie struktury organizacyjnej (art. 35 k.c),
2. działanie za pośrednictwem organów (art. 38 k.c),
3. zdolność prawna w zakresie prawa materialnego,
4. zdolność procesowa,
5. zdolność upadłościowa i układowa,
6. posiadanie własnego majątku,
7. odpowiedzialność własnym majątkiem za zobowiązania (S. Janczewski - Spółka jawna w nowym Kodeksie handlowym, PPH 1934, s. 50; S. Włodyka, (w:) S. Włodyka, Prawo spółek (praca zbiorowa pod red. S. Włodyki), Kraków 1991, s. 198-200; W. Pyzioł, (w:) S. Władyka, Prawo spółek (praca zbiorowa pod red. S. Włodyki), Kraków 1991, s. 313; S. Sołtysiński, (w:) S. Sołtysiński, A. Szajkowski, J. Szwaja, Kodeks handlowy. Komentarz. t. 1. Warszawa 1997, s. 44-46).

Zgodnie z przedstawionymi poglądami dla uzyskania statusu jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej wystarczające jest posiadanie przez dany podmiot przynajmniej jednej z wymienionych wyżej cech. W związku z tym NSA przyjął tezę, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, utworzony przez osobę prawną, posiadający zdolność prawną, odrębną strukturę organizacyjną, odrębny przedmiot działania, odrębną gospodarkę finansową, odrębny majątek, jest jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 1 ust. 2.

Biorąc powyższe pod uwagę uznać należy, iż NZOZ posiadający odrębną strukturę organizacyjną, odrębną gospodarkę finansową, odrębny majątek od spółki założycielskiej i odrębny przedmiot działania, odpowiedzialny za szkody wyrządzone pacjentom jest, jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji tego, NZOZ może wnosić o nadanie numeru NIP, bowiem zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.), jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, a taką jest NZOZ, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy przyjąć należy, że dochody uzyskiwane przez NZOZ, będący odrębnym od spółki założycielskiej - Sp. z o.o. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przeznaczone na działalność NZOZ w zakresie ochrony zdrowia, podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Statut NZOZ jednoznacznie wskazuje bowiem, iż celem tego podmiotu jest prowadzenie działalności w zakresie ochrony zdrowia, w związku z czym ww. zwolnienie będzie miało miejsce, gdy dochody uzyskane przez NZOZ zostaną przeznaczone na działalność NZOZ, tj. na działalność w zakresie ochrony zdrowia (NZOZ nie prowadzi innej działalności), np. na zakup sprzętu medycznego, leków, opatrunków, wynagrodzenia personelu medycznego itd. W ocenie Wnioskodawcy nie zachodzi przy tym wyłączenie możliwości skorzystania ze zwolnienia, wynikające z art. 17 ust. 1c pkt 1 ww. ustawy, bowiem NZOZ jest odrębnym od sp. z o.o. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Nie jest też spółką, lecz jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

Prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają następujące tezy piśmiennictwa i orzecznictwo sądowe:

1. niepubliczne ZOZ-y są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, będąc jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej, innymi niż spółki osobowe (Dercz M., Rek T., Ustawa o zakładach opieki zdrowotnej. Komentarz, ABC, 2007);
2. jeżeli osoba prawna tworzy jednostkę organizacyjną, której powierza pełnienie funkcji niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej, to jednostka taka, jako będąca odrębnym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, działając w zakresie, o którym mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, ma prawo do stosowania zwolnienia określonego w tym przepisie (Siwiński M., Zastosowanie zwolnienia przedmiotowego działalności w zakresie ochrony zdrowia do Niepublicznych ZOZ zakładanych przez osoby prawne, Doradca Podatnika 2005 nr 4 s. 42);
3. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2008 r., sygn. akt II FSK 978/07, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 czerwca 2010 r., sygn. akt lII SA/Wa 283/10 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 3 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 1150/09, w których Sądy przyjęły, iż niepubliczny zakład opieki zdrowotnej utworzony przez osobę prawną, posiadający zdolność prawną, odrębną strukturę organizacyjną, odrębny przedmiot działania, odrębną gospodarkę finansową, odrębny majątek jest jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
4. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 czerwca 2010 r., sygn. akt: III SA/Wa 282/10, w którym Sąd przyjął, iż dochody uzyskiwane przez NZOZ (cechujący się wyodrębnieniem od organu założycielskiego) i przeznaczone na działalność NZOZ będą podlegały zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
5. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4 maja 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 348/05, w którym Sąd przyjął, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej ustanowi odrębny podmiot od podmiotu założyciela i jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a także że: fakt posiadania przez niepubliczny zakład opieki zdrowotnej podmiotowości w podatku dochodowym od osób prawnych skutkuje możliwością zastosowania zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust.1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej (NIP).

Stosownie do ust. 2 i ust. 3 cyt. wyżej przepisu, obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, a w szczególności zakłady (oddziały) osób prawnych, płatnicy podatków oraz płatnicy składek ubezpieczeniowych podmioty te również otrzymują numer identyfikacji podatkowej (NIP).

W myśl art. 5 ust. 1 i ust. 3 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, podatnicy obowiązani są do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego; zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.

Zgłoszenie identyfikacyjne podatników niebędących osobami fizycznymi zawiera w szczególności pełną i skróconą nazwę (firmę), formę organizacyjno-prawną, adres siedziby, numer identyfikacyjny REGON, organ rejestrowy lub ewidencyjny i numer nadany przez ten organ, wykaz rachunków bankowych, adres miejsca przechowywania dokumentacji rachunkowej oraz przedmiot wykonywanej działalności określony według obowiązujących standardów klasyfikacyjnych, a ponadto:

1. w przypadku zakładów (oddziałów) osób prawnych oraz innych wyodrębnionych jednostek wewnętrznych będących podatnikami - NIP oraz inne dane dotyczące jednostki macierzystej;
2. w przypadku spółek cywilnych, jawnych, partnerskich, komandytowych oraz komandytowo-akcyjnych - dane dotyczące wspólników, w tym również NIP nadany poszczególnym wspólnikom;
3. w przypadku podatkowych grup kapitałowych - dane dotyczące spółek wchodzących w skład grupy, w tym również NIP nadane tym spółkom.

Powyższe oznacza, że każdy podmiot, który należy do jednej z ww. kategorii, jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego. Obowiązek dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego dotyczy podmiotów, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami lub płatnikami podatków.

Należy podkreślić również, że nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja nadania jednego NIP dwóm podmiotom, jak również posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej nadanym innemu podmiotowi. Numer identyfikacji podatkowej nie może być używany w oderwaniu od nazwy podmiotu, która występuje w decyzji administracyjnej o nadaniu NIP. Zgodnie bowiem z przepisem art. 3 ust. 2 ww. ustawy nadanie NIP następuje w drodze decyzji wydanej przez naczelnika urzędu skarbowego.

W myśl art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego, do obliczenia i pobrania podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Natomiast, podatnikiem stosownie do art. 7 § 1 ww. ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawa lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Dla oceny, czy Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej (zwany dalej NZOZ) jest odrębnym podmiotem w stosunku do organu założycielskiego, którym jest Spółka z o.o. ważne jest ustalenie, czy NZOZ prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą. Ponadto, aby odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy konieczne jest przeanalizowanie statusu podatnika na podstawie ustaw podatkowych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm.), zakład opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych, utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia.

Jak stanowi art. 2 ust. 2 ww. ustawy, zakład opieki zdrowotnej może być odrębną jednostką organizacyjną, częścią innej jednostki organizacyjnej lub jednostką organizacyjną podległą innej jednostce organizacyjnej.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy, zakład opieki zdrowotnej może być utworzony również przez inną krajową albo zagraniczną osobę prawną lub osobę fizyczną ().

Niepublicznym zakładem opieki zdrowotnej jest zakład opieki zdrowotnej utworzony przez instytucje i osoby, o których mowa w ust. 1 pkt 4-8 na podstawie art. 8 ust. 3 ww. ustawy.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, ustrój zakładu opieki zdrowotnej oraz inne sprawy dotyczące jego funkcjonowania, nieuregulowane w ustawie, określa statut.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 tej ustawy, w statucie zakładu opieki zdrowotnej określa się w szczególności:

1. nazwę zakładu odpowiadającą zakresowi udzielanych świadczeń;
2. cele i zadania zakładu;
3. siedzibę i obszar działania;
4. rodzaje i zakres udzielanych świadczeń zdrowotnych;
5. organy zakładu i strukturę organizacyjną;
6. formę gospodarki finansowej.

Jak wynika z art. 11 ust. 3 ww. ustawy, podmiot, który utworzył zakład, nadaje statut, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Natomiast z art. 12 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że zakład opieki zdrowotnej może rozpocząć działalność dopiero po uzyskaniu wpisu do rejestru. Podstawą wpisu do rejestru jest - jak stanowi art. 13 ust. 1 i ust. 2 ustawy - stwierdzenie przez organ prowadzący rejestr, że zakład opieki zdrowotnej spełnia wymagania określone w art. 9-11, z tym że warunek określony w art. 11 ust. 2 pkt 1 nie dotyczy zakładu opieki zdrowotnej, którego nazwa wynika z ustawy lub z przepisów odrębnych. Wpis do rejestru, odmowa wpisu lub skreślenie z rejestru następuje w formie decyzji administracyjnej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca spełnia przesłanki aby uznać go za niepubliczny zakład opieki zdrowotnej na gruncie ustawy o zakładach opieki zdrowotnej.

Zaznaczyć należy, że przyznane przez ustawodawcę wyodrębnienie dotyczy wyłącznie organizacji zakładu opieki zdrowotnej, a nie wyodrębnienia prawnego, które przesądza o jego samodzielności. Zgodnie bowiem z art. 35b ust. 3 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej podlega obowiązkowi rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym. Z chwilą wpisania do rejestru samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej uzyskuje osobowość prawną.

Ustawa ta nie daje natomiast przymiotu osobowości prawnej niepublicznemu zakładowi opieki zdrowotnej, tym samym niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie jest niezależną od osoby założyciela (osoby prawnej, osoby fizycznej lub spółki tych osób) jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, która mogłaby samodzielnie funkcjonować w obrocie prawnym.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Zgodnie z art. 1 ust. 2 przepisy tej ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i ust. 3.

Pojęcie osoby prawnej" zostało zdefiniowane w art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zgodnie z którym osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Osobowość prawną uzyskuje się z chwilą wpisu do właściwego rejestru, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej (art. 37 § 1 Kodeksu cywilnego).

Powyższe oznacza, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie może być uznany za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w rozumieniu art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Prawo cywilne nie zawiera natomiast definicji pojęcia jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej. Art. 33¹ § 1 Kodeksu cywilnego stanowi jedynie, że do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych. W doktrynie przyjmuje się, że jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej są podmioty, którym przepisy prawa w ograniczonym zakresie przyznają zdolność prawną, głównie zdolność sądową (podmiot może pozywać i być pozywany) oraz zdolność do nabywania praw i zaciągania zobowiązań. Ponadto jednostka organizacyjna posiada pewną, choćby minimalną strukturę organizacyjną. Do takich jednostek zalicza się: działające w Polsce przedstawicielstwa zagranicznych osób prawnych, zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, wspólnoty mieszkaniowe.

Rozpatrując natomiast status NZOZ na gruncie podatku VAT należy stwierdzić, że w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 cyt. ustawy obejmuje:

• wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy,
• czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wiążąc przepisy ustawy o podatku od towarów i usług z przepisami ustawy o zakładach opieki zdrowotnej należy przyjąć, że NZOZ, którego założycielem jest Spółka z o.o., jest wyodrębnioną organizacyjnie formą jej działalności.

Jednostka ta nie będzie zatem wykonywać samodzielnie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lecz jedynie będzie świadczyć usługi w ramach działalności spółki z o.o., która ją utworzyła. Dlatego NZOZ nie może być uznany w świetle regulacji wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług za czynnego samodzielnego podatnika podatku VAT.

W świetle powyższego, podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w ww. art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest Sp. z o.o., czyli organ założycielski NZOZ.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest organem założycielskim Centrum NZOZ, które prowadzi działalność w zakresie ochrony zdrowia w ramach następujących jednostek: Szpitala w W., Filii Szpitala w N., Poradni w N. oraz Poradni Specjalistycznej w W. Centrum (). NZOZ cechuje się znaczną samodzielnością i odrębnością od Spółka z o.o. (założyciela) przejawiającą się m. in. tym, że:

1. posiada odrębne od Spółka z o.o. (założyciela):
   1. statut i regulamin porządkowy (postawą działania założyciela jest umowa spółki Sp. z o.o.),
   2. organy i strukturę organizacyjną,
   3. przedmiot działania określony w § 2 i § 3 Statutu NZOZ, przedmiot działania spółki jest znacznie szerszy,
   4. gospodarkę finansową - NZOZ prowadzi samodzielną gospodarkę finansową udzielając świadczeń zdrowotnych odpłatnie lub nieodpłatnie. Osobno księgowane są przychody, koszty uzyskania przychodów itp. NZOZ-u a osobno Spółki,
   5. majątek (majątek wykorzystywany wyłącznie na potrzeby NZOZ),
   6. Spółka oprócz NZOZ-u prowadzi też inną działalność gospodarczą.
2. jest niezależny od Spółki, samodzielnie podejmuje decyzje i wykonuje zadania - decyzje w sprawach dotyczących NZOZ-u podejmują jego organy w zakresie swoich kompetencji.
3. ma zdolność prawną, jest stroną umów cywilnoprawnych z Narodowym Funduszem Zdrowia oraz stroną stosunków pracy.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne oraz opis sprawy należy stwierdzić, że utworzone przez Wnioskodawcę Centrum NZOZ nie może być uznane za podatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również za podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem z tego tytułu nie podlega obowiązkowi ewidencyjnemu i nie może wystąpić do właściwego urzędu skarbowego o nadanie oddzielnego od Spółki numeru identyfikacji podatkowej (NIP).

W związku z powyższym NZOZ powinien posługiwać się numerem NIP nadanym Spółce z o.o.

Należy również zaznaczyć, że tut. Organ udzielił odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie w oparciu o opis stanu faktycznego, w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę własnego stanowiska w sprawie, co oznacza, że tut. Organ nie rozstrzygał ewentualnego obowiązku ewidencyjnego NZOZ jako płatnika.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie możliwości wystąpienia o nadanie NIP.

Informuje się ponadto, że wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego utworzonego Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej został załatwiony interpretacją indywidualną nr ILPB3/423-896/10-3/GC w dniu 7 lutego 2011 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPB3/423-896/10-3/GC, interpretacja indywidualna

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu