Temat interpretacji

W zakresie uznania realizowanych transakcji na kontraktach za usługę, a Wnioskodawcę za usługobiorcę tych usług oraz prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem ww. usługi.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2016 r. (data wpływu 23 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania realizowanych transakcji na kontraktach za usługę, a Wnioskodawcę za usługobiorcę tych usług oraz prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem ww. usługi jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania realizowanych transakcji na kontraktach za usługę, a Wnioskodawcę za usługobiorcę tych usług oraz prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem ww. usługi.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Spółka jest częścią międzynarodowego koncernu Grupy z siedzibą w . Grupa to największy na rynku europejskim producent mąk, który posiada zakłady produkcyjne w 7 krajach. Roczny przemiał na poziomie ponad 3 milionów ton oraz obrót 1 miliarda euro plasuje firmę pośród 4 największych producentów na świecie.

GmbH (dalej: ) - spółka powiązana z Wnioskodawcą otworzyła rachunek w instytucji finansowej . (Europe) Ltd. (dalej: ) oferującej m.in. terminowe kontrakty towarowe zawierane na giełdzie (giełda , na której notowane są ceny zbóż, na której można zawrzeć kontrakty towarowe, dalej: kontrakty ).

Kontrakty zawierane są w szczególności celem zabezpieczenia kontraktów handlowych (dalej: ) oraz innych spółek z działających w Polsce (dalej łącznie jako Spółki ), w tym Wnioskodawcy.

W analizowanym przypadku zarówno , jak i Spółka nie są bezpośrednio stronami kontraktów - stroną kontraktów jest .

Kontrakty nie są zawierane w celach spekulacyjnych. Zawarcie kontraktów przez na rzecz lub Wnioskodawcy ma bowiem na celu zabezpieczenie ceny zakupu pszenicy, którą i Wnioskodawca potrzebują do produkcji mąki. Ilość instrumentu bazowego dla kontraktu nie przekracza możliwości produkcyjnych (i innych spółek z Grupy mających siedzibę na terytorium Polski, w tym Wnioskodawcy - dalej łącznie: Spółki ).

W trakcie rozliczenia kontraktu, nie dochodzi zasadniczo do dostawy pszenicy, lecz do finansowego rozliczenia. Niemniej, z warunków na jakich zawierane są kontrakty wynika, że rozliczenie kontraktów może zostać dokonane poprzez dostawę instrumentu bazowego (w analizowanym przypadku - pszenicy).

rozlicza wynik kontraktów na w oparciu o regulacje zawartej pomiędzy nimi umowy (dalej Umowa). Umowa przewiduje, że zawiera kontrakty , jako broker , po uprzednim przekazaniu przez lub Spółki danych o zapotrzebowaniu na konkretny kontrakt. W praktyce więc, to i Spółki decydują, jakie kontrakty w celu zabezpieczenia ich działalności zawierane będą przez jako brokera .

Raz na kwartał dokonuje rozliczenia kontraktów z . Rozliczenie kontraktów może powodować dwojakiego rodzaju skutki:

1. zobowiązanie do dokonania płatności na rzecz (w przypadku łącznej straty na kontraktach );
2. uprawnienie do otrzymania od kwoty wynikającej z rozliczenia kontraktów (w przypadku łącznego zysku na kontraktach ).

Dodatkowo, obciąża prowizją od zawieranych kontraktów w wysokości uzależnionej od tony instrumentu bazowego kontraktu. Płatność prowizji następuje łącznie z rozliczeniem kontraktu.

Zarówno wynik na kontraktach , jak i prowizja są w dalszej kolejności rozliczane przez na , w zakresie kontraktów zawartych na rzecz i Spółek ... Rozliczenie kontraktów oraz prowizji przez dokonywane jest w analogiczny sposób jak rozliczenie pierwotne dokonane przez na , tj. w przypadku straty na kontraktach, zobowiązana jest do dokonania płatności na rzecz , a w przypadku zysku - uprawniona jest do otrzymania od kwoty wynikającej z rozliczenia kontraktów. Niezależnie od wyniku zrealizowanego na kontraktach obciąża prowizją pobraną uprzednio przez .

W dalszej kolejności, dokonuje analogicznego rozliczenia wyników na kontraktach na Spółki , w tym Wnioskodawcę, w części dotyczącej kontraktów zawartych na podstawie zapotrzebowania na kontrakt , zgłoszonego przez poszczególne Spółki ... (podobnie jak na wcześniejszych etapach) w zakresie rozliczenia kontraktów z Wnioskodawcą występuje jako podmiot działający w imieniu własnym, ale na rzecz Spółki (art. 8 ust. 2a Ustawy VAT). Natomiast, część rozliczenia wyników kontraktów dotycząca pozostaje przy .

Analogicznie jak w przypadku rozliczeń między .. i , w zależności od wyniku kontraktu również przepływy między Wnioskodawcą i .. mogą być dwustronne. W praktyce, w przypadku straty na kontraktach, Spółka zobowiązana jest do dokonania płatności na rzecz , a w przypadku zysku - Spółka uprawniona jest do otrzymania od kwoty wynikającej z rozliczenia kontraktów. Ponadto, dokonuje rozliczenia na poszczególne Spółki prowizji , rozliczonej uprzednio na .. przez .

Nadto Wnioskodawca wskazał, iż:

• Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

• Nabywane przez Wnioskodawcę usługi, o których mowa w opisie sprawy oraz objęte zakresem zadanych we wniosku pytań, będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

• , o której mowa we wniosku, posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski.

• jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

• Faktura, dokumentująca nabycie usług świadczonych przez w zakresie rozliczenia kontraktów dotyczy/będzie dotyczyła czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług niekorzystającej ze zwolnienia od podatku VAT.

• Faktura, dokumentująca nabycie usług świadczonych przez w zakresie rozliczenia kontraktów nie dotyczy/nie będzie dotyczyła czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

• W trakcie rozliczenia kontraktu, nie dochodzi zasadniczo do dostawy pszenicy, lecz do finansowego rozliczenia. Niemniej, z warunków na jakich zawierane są kontrakty wynika, że rozliczenie kontraktów może zostać dokonane poprzez dostawę instrumentu bazowego (w analizowanym przypadku - pszenicy). W związku z tym w ocenie Wnioskodawcy, transakcje na kontraktach dotyczą/będą dotyczyć praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary (pszenica), i które mogą potencjalnie być zrealizowane poprzez dostawę towarów (choć zasadniczo nie dochodzi do tych dostaw).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy transakcje na kontraktach realizowane przez we własnym imieniu na rzecz Wnioskodawcy stanowią usługę w rozumieniu Ustawy VAT, a Wnioskodawca występuje jedynie w roli usługobiorcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Transakcje na kontraktach realizowane przez we własnym imieniu na rzecz Wnioskodawcy stanowią usługę w rozumieniu Ustawy VAT, a Wnioskodawca występuje jedynie w roli usługobiorcy.

Ad. 2)

Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług świadczonych przez w zakresie rozliczenia kontraktów na zasadach ogólnych wynikających z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, ponieważ przedmiotowe usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Stanowisko Spółki oparte jest na szeregu argumentów, wynikających z przepisów prawa, przedstawionych poniżej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1)

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy VAT.

Świadczeniem usług - dla celów podatku VAT - będzie zatem, co do zasady, każde świadczenie, które nie będzie mogło zostać uznane za dostawę towarów. Tak szeroki zakres czynności uznawanych za świadczenie usług realizować ma przede wszystkim zasadę powszechności opodatkowania podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki transakcje na kontraktach stanowią usługę na gruncie Ustawy VAT.

Należy również wskazać, iż w odniesieniu do refakturowania usług, które ma miejsce w analizowanym stanie faktycznym, art. 8 ust. 2a Ustawy VAT wskazuje na fikcję prawną, iż w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył usługi.

W konsekwencji, w ramach analizowanej transakcji, tak względem , jak i względem a także Spółki (w tym Wnioskodawca) względem powinny zostać zidentyfikowane jako usługobiorcy usług świadczonych przez podmiot profesjonalnie trudniący się zawieraniem tego rodzaju transakcji, tj. (a poprzez fikcję prawną wynikającą z art. 8 ust. 2a Ustawy VAT - również odpowiednio i ).

W ocenie Wnioskodawcy, dokonując transakcji z będzie działała w charakterze nabywcy refakturowanych usług finansowych, które pierwotnie wyświadczone zostały przez wyspecjalizowaną w tym zakresie instytucję, tj. działającą jako broker . Tym samym, nabycie ww. usług nie powinno stanowić działalności gospodarczej podlegającej podatkowi VAT (świadczenia usług) na rzecz . Wynika to w szczególności z faktu, że nie prowadzi profesjonalnej działalności polegającej na oferowaniu innym podmiotom możliwości zawarcia kontraktów terminowych.

Analogicznie, w przypadku rozliczenia kontraktów między i Wnioskodawcą, Wnioskodawca nie może być podmiotem uznanym za świadczącego usługi w rozumieniu Ustawy VAT na rzecz . Z perspektywy Wnioskodawcy, omawiane transakcje powinny stanowić nabycie usług o charakterze zabezpieczającym, a Spółka (jako podmiot chcący zaspokoić potrzebę zabezpieczenia ryzyka gospodarczego) będzie działała jako usługobiorca niewykonujący na rzecz żadnych czynności realizujących znamiona świadczenia usług w rozumieniu Ustawy VAT.

Powyższe wynika również z faktu, że rozliczenia wykonywane przez Spółkę w ramach transakcji na kontraktach mają jedynie charakter techniczny. Czynności te nie mają własnego (odrębnego) znaczenia gospodarczego i nie zmierzają do wyświadczenia usługi na rzecz jakiegokolwiek innego podmiotu, gdyż są podejmowane wyłącznie w celu właściwego wykonania usługi świadczonej (refakturowanej) przez (nabytej uprzednio od z zamiarem zabezpieczenia ryzyka zmiany cen pszenicy na rzecz Wnioskodawcy i z jego inicjatywy). Wobec powyższego, działania podejmowane przez Spółkę nie mogą być traktowane jako samodzielne i niezależne świadczenia. W rezultacie, Spółka uznaje się za odbiorcę usługi, dlatego też wykonywane przez nią czynności nie mogą stanowić usługi dla celów VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, za usługodawcę należy uznać ten podmiot, który profesjonalnie zajmuje się wykonaniem określonych usług. Usługodawcą będzie więc aktywny uczestnik rynku, który działając na własny rachunek oferuje innym podmiotom wykonanie określonych usług. W przypadku transakcji na kontraktach takim uczestnikiem rynku jest , dla którego zawieranie tego typu transakcji jest jednym z podstawowych rodzajów prowadzonej działalności gospodarczej.

Stanowisko przedstawione powyżej zgodne jest z interpretacjami organów podatkowych i orzecznictwem sądów administracyjnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidulanej z dnia 26 sierpnia 2014 r. (nr ILPP4/443-276/14-2/EWW), wskazując że podatnikiem jest podmiot profesjonalnie zajmujący się transakcjami finansowymi, potwierdził, że W niniejszej sprawie podatnikami świadczącymi na rzecz Zainteresowanego usługi, polegające na oferowaniu i wycenianiu poszczególnych instrumentów pochodnych oraz wykonywaniu jego zleceń, są Brokerzy m. in. posiadający siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju. W związku z powyższym, podatnikami którzy zobowiązani są do opodatkowania i rozliczenia wykonanych na rzecz Spółki usług są ci Brokerzy.

Prezentując podobne stanowisko, NSA w wyroku z dnia 21 października 2014 r. (sygn. I FSK 1609/13) wskazał, że: W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy, w której spółka zawiera z bankiem transakcje forward, brak jest podstaw aby przyjąć, że ewentualny zysk z takiej transakcji pozostaje w bezpośrednim związku z jakąkolwiek czynnością, która miała podlegać opodatkowaniu. Nie można też twierdzić, że zysk osiągnięty przez spółkę na takiej transakcji stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy. Podzielić należy bowiem pogląd Sądu pierwszej instancji, że dokonywane przez spółkę rozliczenia mają jedynie charakter techniczny, pozwalający na prawidłową realizację transakcji forward i wynikających z niej zabezpieczeń wahań walutowych. Osiągnięcie przez spółkę zysku nie jest wynikiem procesu decyzyjnego lecz jest wynikiem sytuacji na rynku kursu walut i jest jego bezpośrednią konsekwencją. W konkluzji NSA wskazał, że Podsumowując art. 8 ust. 1 ustawy o VAT należy interpretować w taki sposób, że w przypadku, gdy jedną ze stron transakcji na instrumentach pochodnych, takich jak transakcje forward, jest podmiot, który nie trudni się zawodowo takimi transakcjami, czy też szerzej transakcjami finansowymi, należy przyjąć, że jest on jedynie usługobiorcą i sam nie świadczy żadnej usługi na rzecz banku.

Mając na uwadze powyższe uwagi oraz regulacje Ustawy VAT, w podsumowaniu Spółka podkreśliła, że przy rozliczeniu transakcji na kontraktach jej rola (bez względu na kierunek przepływów finansowych) ogranicza się do usługobiorcy, a więc nie świadczy ona usług opodatkowanych VAT.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając na uwadze powyższe oraz charakter rozliczeń dokonywanych przez w ramach kontraktów , Spółka uważa, że będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego w przypadku, gdy usługi w zakresie rozliczania kontraktów (w tym w odniesieniu również do kwoty uiszczanej Prowizji na rzecz ) nie zostaną zakwalifikowane jako zwolnione z VAT.

W tym kontekście należy zauważyć, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1. papiery wartościowe;
2. niebędące papierami wartościowymi:
   1. tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania.
   2. instrumenty rynku pieniężnego.
   3. opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawcę lub rozliczenie pieniężne,
   4. opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentowa oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron.
   5. opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu.
   6. niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.
   7. instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.
   8. kontrakty na różnicę.
   9. opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Co do zasady więc, usługi na kontraktach terminowych podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT. Niemniej, stosownie do art. 43 ust. 16 Ustawy VAT zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40a i 41 Ustawy VAT, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1. tytuł prawny do towarów;
2. tytuł własności nieruchomości;
3. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4. udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5. prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Zważywszy na fakt, iż rozliczenie kontraktów może potencjalnie zostać dokonane poprzez dostawę instrumentu bazowego (w analizowanym przypadku - pszenicy), Spółka uważa, iż usługi nabywane od nie będą korzystały ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 41 Ustawy o VAT (a w rezultacie będą podlegały opodatkowaniu według podstawowej, 23% stawki VAT). Zdaniem Wnioskodawcy, wynika to z literalnego brzmienia przepisu art. 43 ust. 16 pkt 5 Ustawy VAT, zgodnie z którym podstawą do wykluczenia zastosowania zwolnienia jest sama możliwość realizacji kontraktu poprzez dostawę towarów. W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że fakt iż w ramach rozliczeń z dopuszcza się (a nie nakazuje) możliwość rozliczenia kontraktu za pomocą dostawy towarów jest przesłanką wystarczającą do opodatkowania usług wykonywanych przez w ramach kontraktów podstawową stawką VAT.

Stanowisko powyższe znajduje poparcie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidulnej z 14 października 2014 r. (nr IPPP3/443-785/I4-2/JK): Zatem, skoro warunki kontraktów futures, którymi będzie handlowała Spółka nie przewidują możliwości rozliczenia kontraktu poprzez fizyczną dostawę energii, w przedmiotowym przypadku znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy. W konsekwencji Spółka rozpoznając import usług winna stosować zwolnienie wynikające z 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Podsumowując należy zauważyć, że w związku z okolicznościami, iż nabywane usługi w ramach kontraktów będą służyły działalności opodatkowanej VAT oraz jednocześnie nie podlegają one zwolnieniu z VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez .

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów na terytorium kraju;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ze świadczeniem usługi mamy do czynienia również w sytuacji gdy podatnik dokonuje czynności działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej. Wówczas przyjmuje się, że dla celów podatku od towarów i usług podatnik (zleceniobiorca) sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył tę usługę zleceniodawcy. Powyższe wynika z art. 8 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższe wynika również wprost z przepisu art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), (wcześniej art. 6 ust. 4 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG) (Dz. U. WE L Nr 145, s. 1), zgodnie z którym w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, uczestniczy w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei w świetle art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy określono, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie zatem do ww. przepisu ustawy podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze, jednakże sama transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii uznania realizowanych transakcji na kontraktach za usługę, a Wnioskodawcę za usługobiorcę tych usług (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) podkreślić należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia), jak wyżej wskazano, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że dokonuje rozliczenia wyników na kontraktach tj. terminowych kontraktach towarowych, na Spółki , w tym Wnioskodawcę i w zakresie rozliczenia kontraktów z Wnioskodawcą występuje jako podmiot działający w imieniu własnym, ale na rzecz Spółki uznać należy, iż realizowane przez na rzecz Zainteresowanego transakcje na kontraktach stanowią/będą stanowić usługę w rozumieniu art. 8 ustawy, z tytułu świadczenia której Wnioskodawca jest usługobiorcą.

Udzielając z kolei odpowiedzi w kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem ww. usługi (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2) w pierwszej kolejności wskazać należy, że na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

W świetle art. 43 ust. 14 ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

W myśl art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1. czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2. usług doradztwa;
3. usług w zakresie leasingu.

Należy również wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1. tytuł prawny do towarów;
2. tytuł własności nieruchomości;
3. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4. udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5. prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94, z późn. zm.) instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są

1. papiery wartościowe;
2. niebędące papierami wartościowymi:
   1. tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania.
   2. instrumenty rynku pieniężnego.
   3. opcje, kontrakty terminowe, swapy. umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostaw-ę lub rozliczenie pieniężne,
   4. opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
   5. opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
   6. niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy. umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
   7. instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
   8. kontrakty na różnicę,
   9. opcje, kontrakty terminowe, swapy. umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Wobec powyższego, skoro w okolicznościach niniejszej sprawy jak wskazał Wnioskodawca - z warunków na jakich zawierane są kontrakty wynika, że rozliczenie kontraktów może zostać dokonane poprzez dostawę instrumentu bazowego (w analizowanym przypadku - pszenicy), a zatem transakcje na kontraktach dotyczą/będą dotyczyć praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary (pszenica), i które mogą potencjalnie być zrealizowane poprzez dostawę towarów, to uznać należy, że nabywane przez Wnioskodawcę ww. usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 41 w związku z art. 43 ust. 16 ustawy. Tym samym przedmiotowe usługi podlegają opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT obowiązującej dla tego świadczenia.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT ma/będzie miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z nabyciem usług w zakresie rozliczenia kontraktów , ponieważ przedmiotowe usługi jak wskazała Spółka - są/będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego jako nr 1 i nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla kontrahenta Wnioskodawcy.

Podkreślić ponadto należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi