Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie pytania 1, transakcja aportu Nieruchomości z budynkiem do Spółki będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i będzie mogła podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w razie spełnienia warunków wskazanych w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT, tj. złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania transakcji podatkiem VAT.

W zakresie pytania 2, transakcja aportu Nieruchomości bez budynku do Spółki będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

W zakresie pytania 3, Wnioskodawca powinien zastosować do transakcji aportu Nieruchomości stawkę 23% obliczoną od podstawy opodatkowania stanowiącej wysokość sumy komandytowej Wnioskodawcy określonej w Umowie Spółki na skutek aportu.

Ad. 1)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z powołanymi przepisami odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż kryteria pozwalające na weryfikację odpłatnego bądź nieodpłatnego charakteru transakcji zdefiniowane zostały w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r., sygn. C-102/86, Trybunał orzekł, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Natomiast w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., sygn. C-154/80, Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Zatem z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczeniem usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek.

Jak wynika z orzecznictwa Trybunału, odpłatność może przybierać różne formy - świadczenie wzajemne nie musi zostać ustalone lub dokonane w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (np. zapłata w innym towarze lub usłudze). W świetle wskazanych powyżej przepisów ustawy o VAT oraz zaprezentowanego orzecznictwa, należy zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić, że wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości do Spółki osobowej spełniać będzie definicję odpłatnej dostawy towarów.

W art. 43 ustawy o VAT wprowadzone zostały zwolnienia z opodatkowania na gruncie ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim albo pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;.

W art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;.

Zgodnie z powołanymi przepisami na gruncie Ustawy o VAT zwolniona z opodatkowania jest dostawa budynków, budowli lub ich części chyba, że dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub w terminie przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Na gruncie Ustawy o VAT pierwsze zasiedlenie stanowi pojęcie legalne. Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W ramach przedstawionego stanu faktycznego w przypadku aportu Nieruchomości z posadowioną na niej budynkiem nie zostanie spełniona przesłanka pierwszego zasiedlenia, ponieważ spółka komandytowa nie będzie pierwszym nabywcą po wybudowaniu lub ulepszeniu stacji trafo. Posadowiony bowiem budynek był już poprzednio przedmiotem nabycia, zaś Wnioskodawca nie ponosił na nią nakładów inwestycyjnych.

Co do zasady aport Nieruchomości będzie zwolniony z opodatkowania na gruncie ustawy o VAT z posadowioną na nim stacją trafo. W art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT ustawodawca wprowadził szczególne warunki po spełnieniu, których podatnik może zrezygnować z przedmiotowego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. 11.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części..

W konsekwencji w przypadku spełnienia warunków wskazanych w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT przez Wnioskodawcę oraz spółkę osobową, transakcja aportu Nieruchomości, na której na moment aportu będzie stacja trafo będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie Ustawy o VAT.

Ad 2)

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwolnieniu na gruncie przedmiotowego przepisu podlega dostawa gruntów. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z powołanym przepisem na gruncie ustawy o VAT ustawodawca zdecydował się na zwolnienie z opodatkowania dostawy gruntów. W przypadku jednak gdy przedmiotowe grunty stanowią grunty budowlane podlegają one opodatkowaniu na gruncie powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym;.

W powołanym artykule ustawodawca zdecydował co należy rozumieć na gruncie powołanej ustawy pod pojęciem terenów budowlanych. Pod wskazanym terminem należy rozumieć grunty objęte planem zagospodarowania przestrzennego lub w przypadku braku przedmiotowego planu grunty w stosunku do których wydana została decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Przenosząc rozważania na grunt analizowanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości bez budynku podlegać będzie opodatkowaniu, ponieważ przedmiot aportu stanowić będzie niezabudowany grunt o przeznaczeniu budowlanym. W konsekwencji podlegać będzie opodatkowaniu na gruncie Ustawy o VAT.

Ad 3)

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy o VAT odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy.

Stosownie do ww. przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji.

Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Z kolei w art. 29a ust. 7 Ustawy o VAT zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu - podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku,.

Zatem we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość. W przedmiotowej sprawie należy zatem zastosować zasadę ogólną ustalania podstawy opodatkowania w oparciu o wszystko, co stanowi zapłatę. Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80). Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem wkładu do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego będzie Nieruchomość. W zamian za przedmiotową Nieruchomość Wnioskodawca otrzyma ogół praw i obowiązków w Spółce komandytowej. Ogół praw i obowiązków stanowić będzie zapłatę w zamian za Nieruchomość. Wartość ogółu praw i obowiązków otrzymanego przez Wnioskodawcę zostanie określona kwotowo poprzez wskazanie sumy komandytowej. W konsekwencji podstawą opodatkowania na gruncie ustawy o VAT stanowić będzie wysokość sumy komandytowej określona w umowie spółki w związku z wniesieniem Nieruchomości aportem. W odniesieniu do możliwości zastosowania stawki 23% w ocenie Wnioskodawcy nie zachodzi jakakolwiek przesłanka umożliwiająca skorzystanie z zasad preferencyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez towary na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności gruntu traktować należy jako dostawę towarów. W przypadku zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel.

Z kolei, aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego w zależności od tego co jest jego przedmiotem spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3. adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom po spełnieniu określonych warunków skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Co więcej, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży, również prawo użytkowania wieczystego gruntu podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu/prawa użytkowania wieczystego gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym indywidualnie działalność gospodarczą w zakresie działalności deweloperskiej (budowa i sprzedaż lokali mieszkalnych i niemieszkalnych), wynajmu nieruchomości i świadczenia usług budowlanych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym oraz właścicielem nieruchomości składającej się z jednej działki ewidencyjnej (Nieruchomość). Nieruchomość została nabyta na podstawie umów sprzedaży z marca 2014 r. W związku z nabyciem Nieruchomości Wnioskodawca otrzymał fakturę, z której odliczył wynikający z niej podatek VAT naliczony. Obecnie na nieruchomości znajduje się budynek nabyty przez Wnioskodawcę na podstawie wskazanej wyżej umowy sprzedaży. Na Nieruchomości nie są zlokalizowane żadne inne budynki czy budowle. Wnioskodawca stanie się komandytariuszem spółki komandytowej. Spółka na moment przeprowadzania transakcji aportu będzie czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca na pokrycie swojego wkładu do Spółki wniesie Nieruchomość.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie stacji trafo, która ma być przedmiotem aportu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej danej stacji trafo.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT w przypadku gdy na Nieruchomości na moment aportu do Spółki pozostanie budynek.

W przedstawionych okolicznościach aport Nieruchomości do spółki komandytowej stanowi odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy w powiązaniu z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Z opisu wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył Nieruchomość wraz z budynkiem (stacją trafo) w marcu 2014 roku. Przy tym, nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie stacji trafo, która ma być przedmiotem aportu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej danej stacji trafo. Wnioskodawca obecnie planuje wnieść ww. Nieruchomość do spółki komandytowej jako pokrycie swojego wkładu własnego.

Wobec tego, do pierwszego zasiedlenia budynku (stacji trafo), w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, doszło najpóźniej w marcu 2014 roku, a tym samym, pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku minie okres dłuższy niż 2 lata.

Zatem dostawa budynku (stacji trafo) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż w analizowanym przypadku nie zaistnieją wyjątki przedstawione w ww. przepisie, tj. planowana dostawa budynku nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT lub przed nim oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Przy czym, zauważyć należy, że przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy Strony transakcji będą miały możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy budynku. W sytuacji gdy Strony transakcji skorzystają z ww. prawa i zrezygnują ze zwolnienia z podatku, planowana transakcja w ww. zakresie, będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, w sytuacji wyboru przez Strony transakcji opcji opodatkowania transakcji, sprzedaż budynku (stacji trafo), będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Taką samą stawką podatku VAT, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, będzie wówczas objęte przeniesienie prawa własności gruntu/prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą też tego, czy dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT w przypadku gdy na Nieruchomości na moment aportu do Spółki nie pozostanie budynek.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Analiza powyższych regulacji dowodzi, że opodatkowane są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane - są zwolnione od podatku.

W przedstawionej sytuacji, Wnioskodawca będzie zbywał Nieruchomość niezabudowaną, składającą się z jednej działki ewidencyjnej, przy czym Wnioskodawca posiada obecnie prawomocną decyzję w zakresie warunków zabudowy obejmującą całą Nieruchomość. Warunki zabudowy przewidują budowę budynków mieszkalnych wielorodzinnych z dopuszczeniem usług na parterze i garażami podziemnymi, garażem nadziemnym i infrastrukturą techniczną, zjazdami oraz przebudową istniejącej infrastruktury technicznej i elementami zagospodarowania terenu.

Zatem grunt ten, spełnia definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy, a tym samym dostawa niezabudowanej jednej ewidencyjnie wyodrębnionej działki gruntu nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ponieważ w analizowanej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Planowana transakcja dostawy Nieruchomości niezabudowanej, składającej się z jednej działki ewidencyjnej nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ z tytułu nabycia tej Nieruchomości Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wynika z wniosku - w związku z nabyciem Nieruchomości Wnioskodawca otrzymał fakturę, z której odliczył wynikający z niej podatek VAT naliczony. Oznacza to, że nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, dostawa Nieruchomości niezabudowanej składającej się z jednej działki ewidencyjnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia stawki podatku dla dostawy Nieruchomości niezabudowanej, należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zatem we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza wnieść wkład niepieniężny do spółki komandytowej. Spółka na moment przeprowadzania transakcji aportu będzie czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca na pokrycie swojego wkładu do Spółki wniesie Nieruchomość. W wyniku wniesienia Nieruchomości do Spółki Wnioskodawca uzyska status komandytariusza i zostanie określona w umowie spółki osobowej suma komandytowa. Wartość wkładu Wnioskodawcy zostanie określona jako równowartość wartości rynkowej nieruchomości netto. Spółka docelowo wybuduje na Nieruchomości budynek zgodnie z opisanymi warunkami zabudowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, w jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić wartość podatku VAT należnego od transakcji wniesienia aportem Nieruchomości, w tym w szczególności wedle jakiej stawki i w jaki sposób określić podstawę opodatkowania.

Istota spółki komandytowej uregulowana została w Tytule II Dziale III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), zwanej dalej Ksh.

Zgodnie z art. 102 Ksh, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Stosownie do treści art. 103 Ksh, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba, że ustawa stanowi inaczej.

W świetle art. 107 § 1 Ksh, jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne.

W myśl art. 108 § 1 Ksh, jeżeli umowa nie stanowi inaczej, wkład komandytariusza może być wniesiony w wartości niższej niż suma komandytowa.

Według art. 112 § 1 Ksh, komandytariusz jest wolny od odpowiedzialności w granicach wartości wkładu wniesionego do spółki.

Na podstawie art. 48 § 2 Ksh, wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki.

Na mocy art. 50 § 1 Ksh, udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.

Kodeks spółek handlowych nie reguluje w ramach przepisów o spółce komandytowej takich kwestii jak przedmiot wkładu (tzn. co może być przedmiotem wkładu), wartości tego wkładu (a tym samym obowiązku oraz zakresu jego wyceny), tytułu prawnego, pod którym wkład ten jest wnoszony do spółki (własność lub inne prawo), a także odpowiedzialności za wadliwy wkład. Reguluje natomiast (w art. 112) zwolnienie komandytariusza z odpowiedzialności w granicach wartości wkładu wniesionego do majątku spółki, w związku z czym wkład ten (jeżeli ma charakter niepieniężny) winien być wyceniony, zaś jego wartość podana w umowie spółki.

Majątek spółki komandytowej jest kompleksem majątkowym odrębnym od majątku osobistego wspólników. Na majątek ten składają się rzeczy i prawa wniesione do spółki tytułem wkładu, a także rzeczy i prawa uzyskane dla spółki w czasie jej istnienia. Z istoty osobowego charakteru spółki wynika, że wyodrębniony w powyższy sposób majątek spółki stanowi współwłasność łączną. W ramach tej współwłasności można wyróżnić udziały, które są traktowane jako procentowe uczestnictwo poszczególnych wspólników w majątku spółki.

Udział w spółce komandytowej może być rozumiany jako określenie partycypacji w zyskach i stratach. Zgodnie z art. 123 § 1 Ksh, komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W świetle powyższego przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko, co nie będąc pieniądzem, przedstawia jakąkolwiek wartość ekonomiczną mogącą się składać na udział kapitałowy. Za aport uważa się wkład niepieniężny wniesiony do spółki na pokrycie udziałów, w postaci wartości niematerialnych (praw) lub rzeczy. Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

Zatem wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki komandytowej, nie skutkuje tym, że powstanie kwota należna (cena) w zamian za przedmiot wkładu. Ekwiwalentem dla wnoszącego będzie w tym przypadku wartość udziału kapitałowego przysługującego Spółce w zamian za ten wkład.

Jak stanowi art. 2 pkt 27b ustawy, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1. w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2. w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Należy zauważyć, że powołany powyżej art. 29a ustawy nie określa podstawy opodatkowania na podstawie wartości rynkowej dla czynności, dla których nie ustalono ceny. Wręcz przeciwnie przepis ten znajduje zastosowanie w sytuacji, kiedy znana jest cena przedmiotu dostawy. Przy czym zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej w zamian za objęcie udziału kapitałowego w tej spółce (rozumianego jako ogół praw i obowiązków Wnioskodawcy jako wspólnika spółki) będzie - zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od spółki z tytułu dokonania aportu pomniejszone o kwotę podatku VAT.

Skoro zatem - jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego - przedmiotem wkładu będzie Nieruchomość, a wartość wkładu Wnioskodawcy zostanie określona jako równowartość wartości rynkowej nieruchomości netto, to należy uznać, że ogół otrzymanych praw i obowiązków zostanie wyceniony na wartość wnoszonego przedmiotu aportu netto i konsekwentnie podstawą opodatkowania będzie kwota odpowiadająca wartości wniesionego aportu pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Jednocześnie, jak wskazano w niniejszej interpretacji, dostawa Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki w zamian za pokrycie wkładu własnego Wnioskodawcy (komandytariusza) podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku.

W przypadku, gdy na Nieruchomości na moment aportu do Spółki pozostanie budynek, a Strony wybiorą opcję opodatkowania transakcji, sprzedaż budynku (stacji trafo), będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Taką samą stawką podatku VAT, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, będzie wówczas objęte przeniesienie prawa własności gruntu/prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek.

Natomiast w przypadku, gdy na Nieruchomości na moment aportu do Spółki nie pozostanie budynek, dostawa Nieruchomości niezabudowanej podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

W konsekwencji w przedstawionych we wniosku okolicznościach podstawa opodatkowania na gruncie ustawy o VAT stanowić będzie wysokość sumy komandytowej określona w umowie spółki w związku z wniesieniem Nieruchomości aportem, pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportem ww. nieruchomości do spółki komandytowej należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i § 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1-4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie