Temat interpretacji

Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury, na której sprzedawca wykazał podatek obliczony na podstawie niewłaściwego kursu walut

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2015 r. (data wpływu 10 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury, na której sprzedawca wykazał podatek obliczony na podstawie niewłaściwego kursu walut jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury, na której sprzedawca wykazał podatek obliczony na podstawie niewłaściwego kursu walut.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X (dalej jako Spółka) jest podatnikiem podatku VAT, prowadzącym działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka dokonuje nabyć towarów oraz usług od kontrahentów (kontrahentów-dostawców). Nabycia te dokumentowane są wystawianymi na rzecz Spółki fakturami VAT, w tym również fakturami VAT wystawianymi w walutach obcych.

Zdarzają się sytuacje, w których Spółka otrzymuje od kontrahentów wystawione na jej rzecz faktury VAT, przeliczone z waluty obcej na PLN przy zastosowaniu kursu walut niewynikającego z przepisów ustawy o podatku VAT. W efekcie kwota podatku VAT w PLN wykazana na fakturze wystawionej na rzecz Spółki, jest kwotą wynikającą z przeliczenia kwoty podatku VAT w walucie obcej na PLN według niezgodnego z przepisami ustawy o podatku VAT, kursu walut.

Jako przykład może posłużyć tutaj sytuacja, w której polski kontrahent Spółki dokonuje na jej rzecz regularnych dostaw towarów. Rozliczenia między Spółką a jej kontrahentem są dokonywane w walucie obcej. Kontrahent wystawia faktury VAT na rzecz Spółki np. za okresy miesięczne i przelicza kwoty wyrażone na fakturach w walucie obcej według kursu danej waluty obcej, ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski (NBP) na przedostatni dzień roboczy danego okresu rozliczeniowego np. miesiąca, zamiast przeliczać kwoty w walucie obcej dotyczące poszczególnych, pojedynczych dostaw według kursu danej waluty obcej, ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający realizację danej pojedynczej dostawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji zastosowania przez wystawiającego fakturę VAT kontrahenta-dostawcę Spółki, błędnego kursu walutowego, ma ona prawo w całości odliczyć VAT naliczony wynikający z tej faktury (tj. w kwocie wykazanej na tej fakturze)...

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji zastosowania przez wystawiającego fakturę VAT kontrahenta-dostawcę błędnego kursu walutowego, Spółka ma prawo w całości odliczyć VAT naliczony wynikający z tej faktury (tj. w kwocie wykazanej na tej fakturze).

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w analizowanej sprawie).

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT).

Na podstawie powyższych przepisów:

• prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT przysługuje podatnikom podatku VAT, w takim zakresie, w jakim nabywane przez tych podatników towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (innymi słowy nabywane towary, usługi muszą być związane bezpośrednio lub pośrednio z transakcjami realizowanymi przez podatnika podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT). Odliczyć można podatek VAT naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi;
• kwotę podatku naliczonego do odliczenia stanowi zasadniczo kwota podatku wykazana na fakturze otrzymanej przez podatnika z tytułu nabycia towarów lub usług (lub w związku z zaliczką na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego świadczenia usług).

Spółka jest podatnikiem podatku VAT, prowadzącym działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Spółka nabywa towary i usługi, które są wykorzystywane przez nią do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W tym zakresie, Spółce przysługuje zatem prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, tj. zasadniczo, prawo do odliczenia kwot podatku VAT wykazanych na fakturach VAT otrzymanych od jej kontrahentów.

Opisane powyżej podstawowe dla podatników VAT prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, związanego z czynnościami opodatkowanymi VAT, podlega wyłącznie takim ograniczeniom, jakie zostały wprost wskazane w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do:

• nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób;
• wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3.

Ponadto, zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy:

1. sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący;
2. transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3. wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
   • stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane w części dotyczącej tych czynności,
   • podają kwoty niezgodne z rzeczywistością w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
   potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego w części dotyczącej tych czynności;
4. faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
5. wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze w części dotyczącej tych czynności.

Przepis art. 88 ust. 3a ustawy o VAT stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur (art. 88 ust. 3b ustawy o VAT).

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (art. 88 ust. 4 ustawy o VAT).

W analizowanym stanie faktycznym, faktury wystawiane przez kontrahentów Spółki (zarejestrowanych podatników VAT) na jej rzecz dokumentują transakcje opodatkowane podatkiem VAT (dostawa towarów, świadczenie usług), nieobjęte zwolnieniem z tego podatku, faktycznie dokonane, z wykazaniem kwot zgodnych z rzeczywistością.

Analizując brzmienie art. 88 ustawy o VAT należy zauważyć, że okoliczność zastosowania przez wystawiającego fakturę VAT, błędnego kursu walutowego do przeliczenia na PLN kwot wykazanych na fakturze w walucie obcej, nie zostały ujęte w dyspozycji powyższego przepisu, jako przesłanka wyłączająca prawo nabywcy (podatnika, tutaj Spółki) do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze.

Powyższe stanowisko potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 5 listopada 2009 r. nr ILPP2/443-1069/09-4/EN, w której uznał za prawidłowy pogląd Wnioskodawcy, że: w przypadku zastosowania przez wystawiającego fakturę, błędnego kursu walutowego, ma on (Wnioskodawca) prawo do odliczenia całości podatku naliczonego wynikającego z tej faktury.

Reasumując, w sytuacji, w której kontrahent Spółki na wystawianej na jej rzecz fakturze zastosuje błędny kurs walutowy do przeliczenia na PLN kwot wyrażonych w walucie obcej (w tym kwoty VAT), Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego z tej faktury w kwocie, jaka zostanie wykazana na tej fakturze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) − zwanej dalej ustawą − podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 11 ustawy kwoty podatku wykazuje się w złotych. Kwoty podatku wyrażone w walucie obcej wykazuje się w złotych przy zastosowaniu zasad przeliczania na złote przyjętych dla przeliczania kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania ().

Z ww. przepisu wynika, że ustawodawca tylko w jednym przypadku wyraźnie określa jaka wartość na wystawionej fakturze winna być wyrażona w walucie polskiej jest to kwota podatku. Istnieje zatem możliwość wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż w dowolnej walucie wymienialnej, ale kwota podatku powinna być zawsze wyrażona w walucie polskiej.

Sposób przeliczania na złote kwot wykazanych na fakturach, w sytuacji, gdy kwoty te wykazane są w walutach obcych zawarty został w art. 31a ustawy.

Art. 31a ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

W przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 31a ust. 2 ustawy).

Na gruncie polskiego prawa podatkowego dopuszcza się otrzymywanie przez podatników od swoich kontrahentów faktur, na których podstawę opodatkowania określono w walucie obcej, z jednoczesnym wymogiem przeliczania przez podatników walut obcych na złote według przytoczonych wyżej zasad.

Wskazać jednak należy, że przeliczenia na złote kwot wyrażonych w walucie obcej, wykazanych na fakturze, dokonać powinien dostawca towarów lub usługodawca.

Podstawowa zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się () do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Natomiast w art. 88 ust. 3a ustawy wskazano nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1. sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
   1. wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
   2. (uchylony),
2. transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3. (uchylony);
4. wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
   1. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane w części dotyczącej tych czynności,
   2. podają kwoty niezgodne z rzeczywistością w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
   3. potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego w części dotyczącej tych czynności;
5. faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6. (uchylony);
7. wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze w części dotyczącej tych czynności.

Należy podkreślić, że jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Analiza powołanego art. 88 ustawy prowadzi do wniosku, że w dyspozycji tego przepisu, jako przesłanki wyłączającej prawo nabywcy (podatnika) do odliczenia podatku naliczonego, nie ujęto przypadku przeliczenia wartości kwoty podatku na fakturze wyrażonej w walucie obcej po błędnym kursie. W takiej sytuacji, podatnik zachowuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wykazanego na tej fakturze.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest podatnikiem podatku VAT, prowadzącym działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje ona nabyć towarów oraz usług od kontrahentów (kontrahentów-dostawców). Nabycia te dokumentowane są wystawianymi na rzecz Spółki fakturami VAT wystawianymi w walutach obcych. Zdarzają się sytuacje, w których Spółka otrzymuje od kontrahentów wystawione na jej rzecz faktury VAT, przeliczone z waluty obcej na PLN przy zastosowaniu kursu walut niewynikającego z przepisów ustawy. W efekcie kwota podatku VAT w PLN wykazana na fakturze wystawionej na rzecz Spółki, jest kwotą wynikającą z przeliczenia kwoty podatku VAT w walucie obcej na PLN według niezgodnego z przepisami ustawy, kursu walut. Jako przykład może posłużyć tutaj sytuacja, w której polski kontrahent Spółki dokonuje na jej rzecz regularnych dostaw towarów. Rozliczenia między Spółką a jej kontrahentem są dokonywane w walucie obcej. Kontrahent wystawia faktury VAT na rzecz Spółki np. za okresy miesięczne i przelicza kwoty wyrażone na fakturach w walucie obcej według kursu danej waluty obcej, ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski (NBP) na przedostatni dzień roboczy danego okresu rozliczeniowego np. miesiąca, zamiast przeliczać kwoty w walucie obcej dotyczące poszczególnych, pojedynczych dostaw według kursu danej waluty obcej, ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający realizację danej pojedynczej dostawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji zastosowania przez wystawiającego fakturę VAT kontrahenta-dostawcę Spółki błędnego kursu walutowego Spółka ma prawo w całości do odliczenia podatku VAT naliczonego z tej faktury w kwocie, jaka została na niej wykazana.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury, na której sprzedawca wykazał podatek obliczony na podstawie niewłaściwego kursu walut. Natomiast w dniu 9 października 2015 r. wydana została interpretacja indywidualna nr ILPP4/4512-1-239/15-3/BA w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury, na której sprzedawca wykazał niewłaściwą stawkę podatku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 933 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu