W zakresie uznania wydzielonych zespołów składników materialnych i niematerialnych w ramach podziału Spółek za zorganizowane części przedsiębiorstwa... - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 15.01.2016, sygn. IPPP3/4512-860/15-2/MC, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Temat interpretacji

W zakresie uznania wydzielonych zespołów składników materialnych i niematerialnych w ramach podziału Spółek za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekt podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2015 r. (data wpływu 16 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonych zespołów składników materialnych i niematerialnych w ramach podziału Spółek za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekt podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonych zespołów składników materialnych i niematerialnych w ramach podziału Spółek za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekt podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

R. P. sp. z o.o. (dalej: R. P., Wnioskodawca), będąca czynnym podatnikiem VAT, została utworzona jako spółka celowa, której przedmiotem działalności jest wynajem nieruchomości. Większościowym udziałowcem Wnioskodawcy jest R. Poland sp. z o.o., (dalej: R. Poland), która rozważa przeprowadzenie podziału, w wyniku którego, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, do R. P. zostanie wydzielona część majątku i działalności R. Poland. Również udziałowcy siostrzanych spółek względem R. Poland zamierzają dokonać podziału, w wyniku którego, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, do R. P. zostaną wydzielone części majątków i działalności tych spółek, w postaci centrów handlowych (dalej: Centrum, Centra, Centra handlowe).

W skład majątku, który ma zostać wydzielony do R. P., wchodzą następujące Centra handlowe:

- obiekt należący do R. Poland, wybudowany na gruncie dzierżawionym od 1999 r. od spółdzielni mieszkaniowej: spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów dokonanych na budowę tego Centrum - nakłady te ponoszone były w latach 1999-2001 (pozwolenie na użytkowanie wydane w roku 2001); nieruchomość Centrum obejmuje: grunt, na którym zostało zbudowane, budynek oraz budowle w postaci tablic reklamowych - objęte księgami wieczystymi; budynek Centrum stanowi w całości jeden środek trwały; każda budowla jest w całości odrębnym od budynku środkiem trwałym; Spółka dokonała nakładów ulepszających budynek tego Centrum, których wartość przekroczyła 30% jego wartości początkowej i od nakładów tych spółce również przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - przekroczenie tego progu nastąpiło w 2012 r. (nakłady przekraczające próg oddano do użytkowania w tym samym roku) a po tym roku nakłady dokonane na ulepszenie nie przekroczyły zaktualizowanej wartości środka trwałego (budynku); budowle wchodzące w skład Centrum nie były przedmiotem żadnych prac ulepszających; w skład Centrum jako obiektu wchodzą także ruchomości oraz prawa autorskie do opracowań architektonicznych związanych z jego budową i późniejszymi ulepszeniami - w związku z nabyciem tych rzeczy i praw spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego; oddanie pierwszego lokalu w tym Centrum do korzystania na podstawie umowy najmu nastąpiło w 2001 r.; niezwłocznie po dokonaniu ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej budynku, ulepszenia te zostały oddane do korzystania najemcom.
- obiekt należący do R. D. Poland sp. z o.o. (dalej: R. D.), wybudowany na dzierżawionym gruncie od 2000 r. od spółdzielni mieszkaniowej; spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów dokonanych na budowę tego Centrum - nakłady te ponoszone były w latach 2000 - 2001 (pozwolenie na użytkowanie wydane w roku 2001); nieruchomość Centrum obejmuje: prawo do gruntu wynikające z umowy dzierżawy, na którym zostało zbudowane, budynek oraz budowle w postaci tablic reklamowych - objęte księgą wieczystą; budynek Centrum stanowi w całości jeden środek trwały; każda budowla jest w całości odrębnym od budynku środkiem trwałym; Spółka dokonała nakładów ulepszających budynek tego Centrum, których wartość nie przekroczyła 30% wartości początkowej Centrum i od nakładów tych spółce również przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - (wszystkie nakłady zostały oddane do użytkowania); budowle wchodzące w skład Centrum nie były przedmiotem żadnych prac ulepszających; w skład Centrum jako obiektu wchodzą także ruchomości oraz prawa autorskie do opracowań architektonicznych związanych z jego budową i późniejszymi ulepszeniami - w związku z nabyciem tych rzeczy i praw spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego; oddanie pierwszego lokalu w tym Centrum do korzystania na podstawie umowy najmu nastąpiło w 2001 r. (umowa najmu została zawarta w 2000 r.); niezwłocznie po dokonaniu ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej budynku, ulepszenia te zostały oddane do korzystania najemcom.
- obiekt należący do R. S. Poland sp. z o.o. (dalej: R. S.), wybudowany na gruncie dzierżawionym od 2000 r. od spółdzielni mieszkaniowej; spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów dokonanych na budowę tego Centrum - nakłady te ponoszone były w latach 2000 - 2001 (pozwolenie na użytkowanie wydane w roku 2001); nieruchomość Centrum obejmuje: prawo do gruntu wynikające z umowy dzierżawy, na którym zostało zbudowane, budynek oraz budowle w postaci tablic reklamowych - objęte księgami wieczystymi; budynek Centrum stanowi w całości jeden środek trwały; każda budowla jest w całości odrębnym od budynku środkiem trwałym; Spółka dokonała nakładów ulepszających budynku tego Centrum, których wartość przekroczyła 30% jego wartości początkowej i od nakładów tych spółce również przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - przekroczenie tego progu nastąpiło w 2015 r. (nakłady przekraczające próg oddano do użytkowania w tym samym roku); budowle wchodzące w skład Centrum nie były przedmiotem żadnych prac ulepszających; w skład Centrum jako obiektu wchodzą także ruchomości oraz prawa autorskie do opracowań architektonicznych związanych z jego budową i późniejszymi ulepszeniami - w związku z nabyciem tych rzeczy i praw Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego; oddanie pierwszego lokalu w tym Centrum do korzystania na podstawie umowy najmu nastąpiło w 2002 r.; niezwłocznie po dokonaniu ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej budynku, ulepszenia te zostały oddane do korzystania najemcom.

Zarówno R. Poland, R. D. oraz R. S. (dalej: Spółki, Spółki dzielone) wynajmowały i wynajmują powierzchnie handlowe w opisanych wyżej Centrach. W Centrach tych nie ma żadnych powierzchni przeznaczonych na wynajem, które nigdy nie byłyby przedmiotem najmu. Działalność Spółek polegająca na wynajmowaniu lokali we wskazanych Centrach oraz świadczeniu usług dodatkowych na rzecz najemców podlegała i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Centrum nigdy nie służyło Spółkom do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Spółki nie były także nigdy zobowiązane do dokonania korekt podatku od towarów i usług na podstawie art. 90a oraz 91 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również do rozliczania podatku naliczonego na zasadach proporcji.

Centra zarządzane są przez podmiot trzeci na podstawie odrębnych umów o zarządzanie. Zarządca organizuje całą działalność gospodarczą prowadzoną przez Spółki dzielone w ramach Centrów, w tym w szczególności zatrudnia pracowników niezbędnych do obsługi wynajmowanych obiektów, pośredniczy w zawieraniu w imieniu Spółek umów z dostawcami mediów oraz pośredniczy przy zawieraniu umów najmu pomiędzy Spółkami i najemcami. W związku z powyższym, Spółki na dzień złożenia wniosku nie zatrudniają żadnych pracowników. Ponadto, bieżącą obsługą techniczną Centrów zajmuje się podmiot trzeci, zatrudniający niezbędny personel, wykonujący takie czynności jak: sprzątanie, konserwacja, dozór itp.

Zarządy Spółek dzielonych rozważają przeprowadzenie podziału Spółek, w wyniku którego, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, na istniejącą spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - R. P. zostanie wydzielona część majątku i działalności Spółek dzielonych. Planowana operacja ma za zadanie wyodrębnienie pewnego fragmentu działalności Spółek, jakim są wskazane powyżej Centra handlowe, w taki sposób, aby możliwa była kontynuacja tej działalności już po wydzieleniu tych Centrów do R. P.. W dalszej kolejności, zamiarem udziałowca Wnioskodawcy jest sprzedaż 100% udziałów R. P. na rzecz nabywcy - B. Investments Sp. z o.o. z siedzibą w W. (w chwili składania tego wniosku trwa procedura zmiany firmy tego podmiotu na P. Real Estate Poland Sp. z o.o.) będącego spółką prawa handlowego z siedzibą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: Nabywca), który jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarowi usług, posiadającym numer identyfikacji podatkowej. Przeniesienie prawa do udziałów w R. P. na Nabywcę planowane jest na grudzień 2015 r. lub początek 2016 r.

Intencją Nabywcy jest kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółki dzielone w ramach Centrów, tj. opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności w zakresie wynajmu nieruchomości na własny rachunek najemcom na cele prowadzonej przez nich działalności handlowo - usługowej.

Opisywana konstrukcja związana jest z możliwym zakończeniem działalności Spółek dzielonych, a jedynym sposobem na nieprzerwane funkcjonowanie centrów opisanych powyżej jest takie ich wyodrębnienie, aby stanowiły ono w pełni funkcjonalną zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa.

Centra handlowe zostały wybudowane na dzierżawionych nieruchomościach, a taka sytuacja implikuje szereg problemów prawnych związanych z przeniesieniem takich Centrów na inny podmiot. A., T. i B. będzie, po wydzieleniu do R. P., kontynuował swoją działalność w niezmienionych ramach organizacyjnych, w taki sam sposób, w jaki działa w ramach Spółek dzielonych i przy wykorzystaniu tych samych usługodawców zewnętrznych. Przewiduje się bowiem, że, o ile będzie to możliwe z prawnego punktu widzenia, wszelkie umowy zapewniające nieprzerwane funkcjonowanie centrów zostaną wraz z nim przeniesione do R. P. w ramach procedury podziału Spółek. W konsekwencji, z mocy prawa R. P. stanie się stroną takich umów w miejsce Spółek dzielonych.

dostosowano strukturę organizacyjną w ten sposób, aby Centra posiadały przypisanego managera, zatrudnionego w podmiocie zarządzającym, z którym Wnioskodawca zawarł stosowną umowę;
Spółki przypisały aktywa do Centrów, w tym przypisały do tych Centrów nieruchomości (grunty), umowy dzierżawy, naniesienia na grunt (budynki i budowle);
Centrom handlowym przypisano składniki majątku ruchomego służące wykonywaniu działalności w tych Centrach;
Spółki dzielone określiły jakie zobowiązania oraz wierzytelności przypadają na dane centrum;
Spółki przypisały również umowy najmu lokali znajdujących się w Centrach, a także umowy o świadczenie usług lub na dostawę towarów, jak również licencje na programy komputerowe, związane z tymi Centrami;
Centrom handlowym przypisano osobne rachunki bankowe, na które wpływają należności od najemców lokali znajdujących się w danym Centrum oraz z którego regulowane są zobowiązania przypisane do danego Centrum;
plan kont Spółek dzielonych, na poziomie analitycznym, pozwala na identyfikację przychodów i kosztów konkretnego Centrum i ustalenie jego wyniku finansowego. Dzięki temu Spółki są w stanie sporządzić odrębny rachunek zysków i strat dla danego Centrum.

Wdrożenie powyższych rozwiązań organizacyjnych zostało dokonane na podstawie stosownych uchwał Zarządów Spółek.

Zamiarem Zarządów Spółek dzielonych jest, aby R. P. przejęła Centra wybudowane przez Spółki na nieruchomości stanowiącej przedmiot umowy dzierżawy jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wraz ze wszystkimi zobowiązaniami oraz wierzytelnościami przypadającymi na dane Centrum, w szczególności wraz z umową dzierżawy nieruchomości, na której posadowione zostało każde Centrum oraz innymi składnikami majątkowymi przypisanymi do nich. Również intencją Wnioskodawcy jest nabycie Centrów handlowych w formie zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Opisane wyżej działania restrukturyzacyjne pozwoliły na stworzenie takiego modelu funkcjonowania Centrum Ł., T. oraz B., który umożliwia ich wydzielenie do R. P. jako odrębnej jednostki a w konsekwencji pozwalają zaoferować Nabywcy zakup wydzielonego do niej majątku (poprzez sprzedaż udziałów w R. P.) bez konieczności uzyskiwania na to zgody właściciela gruntu, na którym znajduje się każde z Centrów handlowych.

Plany kont Spółek dzielonych pozwalają na identyfikację przychodów i kosztów dla danego Centrum handlowego i ustalenie jego wyniku finansowego. Księgi rachunkowe Spółek pozwalają na przypisanie aktywów do określonego Centrum handlowego, a także pozwalają na przypisanie do niego zobowiązań i wierzytelności. Spółki dzielone posiadają rachunki bankowe przypisane do danego Centrum, na który wpływają należności Spółek z tytułu najmu powierzchni w określonym Centrum handlowym oraz przy pomocy którego reguluje swoje zobowiązania dotyczące danego Centrum.

Zarządy Spółek dzielonych planują, że w ramach planowanego ich podziału, R. P. przejmie zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółek w postaci poszczególnych centrów, która obejmować będzie w szczególności:

ogół praw i obowiązków wynikających z umów dzierżawy gruntów, na których zlokalizowane zostały Centra - dla Centrum Ł., objęte księgami wieczystymi; dla Centrum T., objęte księgą wieczystą; dla Centrum B. objęte księgami wieczystymi ,
ogół praw Spółek dzielonych do naniesień - budynków i budowli - składających się na dane Centrum,
ruchomości znajdujące się na tych nieruchomościach, stanowiące niezbędne wyposażenie Centrów (np. urządzenia do sprzątania, urządzenia do liczenia klientów, meble),
prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawarte z najemcami powierzchni w Centrach,
zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu, ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności prawa z gwarancji, kaucje/depozyty składane przez najemców, a także oświadczenia najemców o poddaniu się egzekucji,
majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Centrów i adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców,
dokumentację prawną i techniczną związaną z Centrami,
prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego otwartego dla potrzeb danego Centrum,
prawa z umów ubezpieczeń majątkowych dotyczących tych Centrów,
prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług dotyczących funkcjonowania Centrów, w tym w szczególności umów o zarządzanie, umowy o dostarczanie mediów.

R. P. nie posiada żadnych udziałów w kapitale Spółek dzielonych (jako podmiotach, które będą podlegały podziałowi). Po zakończeniu planowanej operacji - polegającej na wydzieleniu centrów: Ł., T. oraz B. do R. P., Spółki dzielone nie będą prowadzić działalności w zakresie wynajmu nieruchomości. Ze względu na przyjęte procedury podziału spółek (art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych - podział przez wydzielenie), Spółki dzielone, po wydzieleniu z ich struktur zorganizowanych części przedsiębiorstw w postaci Centrum T., Centrum Ł. i Centrum B. będą dalej funkcjonować w obrocie prawnym. Nie można jednakże wykluczyć, że wspólnicy podejmą decyzję o likwidacji poszczególnych Spółek.

Po dokonaniu wydzielenia poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa w postaci Centrów handlowych ze Spółek dzielonych, w każdej z nich pozostaną pewne składniki majątkowe niezbędne do funkcjonowania Spółek, m.in.:

W R. Poland po dokonaniu podziału tej spółki pozostaną:

środki transportu stanowiące własność Spółki,
znak towarowy,
środki pieniężne,
sprzęt biurowy znajdujący się w siedzibie Spółki,
prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych nie związanych z funkcjonowaniem Centrum Ł.

W R. D. po dokonaniu podziału tej spółki pozostaną:

środki transportu stanowiące własność Spółki,
znak towarowy,
środki pieniężne,
sprzęt biurowy znajdujący się w siedzibie Spółki,
prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych nie związanych z funkcjonowaniem Centrum Ł.

W R. S. po dokonaniu podziału spółki pozostaną:

wybrane ruchomości,
środki pieniężne,
prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych nie związanych z funkcjonowaniem Centrum B.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż do tutejszego organu złożone zostały wnioski o wydanie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, dotyczące sytuacji R. Poland, R. S. oraz R. D., a które to transakcje opisane we wskazanych wnioskach stanowią część planowanych działań restrukturyzacyjnych, do których należy również planowane wydzielenie do Wnioskodawcy opisanych centrów.

Z uwagi na powyższe uwarunkowania i zakres składników majątkowych, które mają być przedmiotem wydzielenia Centrów, zamiarem Spółek dzielonych oraz Wnioskodawcy jest, aby transakcja wydzielenia Centrów do R. P. została ukształtowana jako wydzielenie zorganizowanych części przedsiębiorstwa Spółek dzielonych. Zamiary te zostaną dodatkowo odzwierciedlone w umowie sprzedaży udziałów zawieranej pomiędzy R. Poland i innymi udziałowcami Wnioskodawcy, a Nabywcą. Nabywca i R. Poland nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów prawa handlowego ani podatkowego.

Wnioskodawca podkreśla również, iż do tutejszego organu został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy A., B. oraz C., przeznaczone do wydzielenia z R. Poland do R. P., w okolicznościach opisanych we wniosku, można uznać za zorganizowane części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług...
Czy czynność polegająca na wydzieleniu w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, Centrum Ł., Centrum T. oraz Centrum B. z odpowiednio R. Poland, R. D. oraz R. S. do R. P., nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy obowiązkiem dokonania jakichkolwiek korekt podatku naliczonego, których mowa w artykule 91 ust. 1-8 ustawy o podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wskazany w opisie stanu faktycznego zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Centra Handlowe, powinien zostać uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółek, za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: UVAT) tj. stanowiące organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania i przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania.

Z analizy definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, że aby zespół wydzielanych składników majątkowych można było uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione następujące warunki:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wymienione zadania gospodarcze.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Spółki dzielone dokonały wyodrębnienia Centrum Ł., Centrum T. oraz Centrum B. w ten sposób, aby każde z tych Centrów posiadało przyporządkowany do tego Centrum zespół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną za pośrednictwem tego Centrum. Przykładowo Spółki dzielone dokonały przypisania następujących rodzajów składników do danego Centrum:

ogół praw i obowiązków wynikających z umów dzierżawy gruntów, na których zlokalizowane są Centra Handlowe - dla Centrum Ł., objęte księgami wieczystymi ; dla Centrum T., objęte księgą wieczystą ; dla Centrum B. objęte księgami wieczystymi ,
ogół praw Spółek do naniesień - budynku i budowli zlokalizowanych na wskazanych wyżej gruntach - składających się na każde Centrum,
ruchomości znajdujące się na nieruchomościach, stanowiące niezbędne wyposażenie każdego Centrum (np. urządzenia do czyszczenia podłóg, urządzenie do liczenia klientów, meble i sprzęt biurowy),
prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawarte z najemcami powierzchni w Centrach,
zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu, ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności prawa z gwarancji, kaucje/depozyty składane przez najemców a także oświadczenia najemców o poddaniu się egzekucji,
majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Centrów i adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców,
dokumentację prawną i techniczną związaną z Centrami,
prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego otwartego dla potrzeb każdego Centrum,
prawa z umów ubezpieczeń majątkowych dotyczących danego Centrum,
prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług dotyczących funkcjonowania Centrów, w tym w szczególności umowy o zarządzanie, umowy o dostarczanie mediów.

Przypisanie wskazanych składników do analizowanych Centrów zostało potwierdzone w drodze uchwał Zarządów Spółek dzielonych.

Ponieważ do centrów przypisane zostały zarówno składniki materialne jak i niematerialne został spełniony pierwszy z powyższych warunków dla uznania tych zespołów za zorganizowane część przedsiębiorstwa.

W skład zespołu składników majątkowych stanowiących każde Centrum Handlowe wchodzą różnego rodzaju umowy związane z funkcjonowaniem tego Centrum np.: umowa dzierżawy gruntu, umowy najmu powierzchni w Centrum, umowa zarządzania Centrum. Każda taka umowa, z prawnego punktu widzenia, stanowi zespół powiązanych ze sobą praw i zobowiązań Spółek dzielonych (np. zobowiązania wobec najemców do udostępniania im poszczególnych nieruchomości, zobowiązania do zapłaty czynszu dzierżawnego na rzecz właściciela gruntu, na którym wzniesiono Centrum). Z tego względu należy uznać, że przedmiotem planowanego wydzielenia, w ramach centrów, będą także zobowiązania związane z ich funkcjonowaniem.

Analizowane Centra posiadają również swoich managerów, zatrudnionych przez Zarządcę, który jest odpowiedzialny za powierzone mu sprawy przypisane do danego Centrum. Taka struktura organizacyjna zostanie wraz z każdym Centrum wydzielona (przeniesiona) do R. P.

W ocenie Wnioskodawcy, przytoczone powyżej argumenty świadczą o tym, że każde Centrum Handlowe jest zespołem składników materialnych i niematerialnych, wyodrębniony pod względem organizacyjnym w strukturze Spółek dzielonych.

Spółki dokonały również czynności, które pozwoliły na finansowe wyodrębnienie każdego Centrum w ich strukturach. W tym celu, do wskazanych Centrów przypisano osobne rachunki bankowe, na które wpływają należności od najemców lokali znajdujących się w danym Centrum, jak również z którego Spółki regulują należności i zobowiązania związane z funkcjonowaniem Centrum.

Prawa i obowiązki wynikające z umów tych rachunków bankowych zostaną, w wyniku podziału, przeniesione na R. P., co pozwoli Wnioskodawcy na korzystanie ze środków finansowych, które będą na nich zgromadzone w chwili podziału. Posiadane przez Spółki plany kont umożliwiają na poziomie analitycznym, identyfikację przychodów i kosztów poszczególnych Centrów i ustalenie ich wyników finansowych. Podkreślenia wymaga fakt, iż wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Czynności opisane w stanie faktycznym wniosku wskazują że właśnie z takim wyodrębnieniem finansowym mamy do czynienia w przypadku Centrum Ł., T. oraz B..

Opisane Centra Handlowe są zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnione także pod względem funkcjonalnym, co oznacza, że posiadają one zdolność samodzielnego prowadzenia przez Wnioskodawcę (R. P.) takiej samej działalności, która przy ich wykorzystaniu prowadzona jest obecnie przez Spółki dzielone. Innymi słowy, Centra te mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹KC, gdyż obejmują elementy wzajemnie dobrane i złączone organizacyjnie wspólnym przeznaczeniem. Centra nie są więc zatem prostą sumą poszczególnych składników, ale zorganizowanym zespołem tych składników. Zespoły te, dzięki m.in. przypisaniu im niezbędnych składników materialnych i niematerialnych, umów koniecznych dla ich funkcjonowania, środków pieniężnych potrzebnych dla finansowania działalności operacyjnej, możliwości korzystania przez R. P. z wiedzy i doświadczeń Spółek z zakresu zarządzania obiektami handlowymi, z dotychczasowych kontaktów i relacji biznesowych z obecnymi i potencjalnymi kontrahentami Centrów, będzie w stanie w sposób płynny kontynuować swoją działalność zarówno przed, w trakcie jak i po planowanym wydzieleniu do R. P.

W konsekwencji należy uznać, że wydzielenie Centrum Ł., Centrum T. oraz Centrum B. do R. P. będzie miało za swój przedmiot zorganizowane część przedsiębiorstwa w rozumieniu UVAT, funkcjonujące niezależnie od siebie.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy wskazane w pytaniu czynności nie będą skutkować obowiązkiem dokonania jakichkolwiek korekt podatku naliczonego, o których mowa w artykule 91 ust. 1-8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 UVAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych. W praktyce zdarzają się sytuacje, w których dany podatnik VAT wykonuje zarówno czynności opodatkowane tym podatkiem, jak i czynności zwolnione oraz opodatkowane ryczałtem (bez prawa do odliczeń). Zgodnie z ogólnymi regułami konstrukcyjnymi VAT, odliczeniu może podlegać tylko ten podatek naliczony (ta jego część), który związany jest z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Przepis art. 90 ust. 1 UVAT stanowi bowiem, że w stosunku do towarów usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania zarówno czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 UVAT. Zgodnie z art. 91 ust. 1 UVAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 UVAT, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10 UVAT, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 UVAT lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12 UVAT, dla zakończonego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 UVAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1 podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów-w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (ust. 2a). Wskazując własne stanowisko w zakresie pytania nr 2, Wnioskodawca zakłada, iż opisane czynności wydzielenia poszczególnych centrów przez Spółki dzielone do R. P., stanowić będą czynności wydzielenia poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstw Spółek dzielonych.

W świetle art. 91 ust. 9 UVAT, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa - tzn. nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, określonych w art. 91 ust. 1-8 UVAT, do których byłby zobligowany podmiot, który dokonał odliczenia (tzn. zbywca), w przypadku gdyby nie doszło do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Kontynuacja korekty przez nabywcę ma bezpośredni związek z przepisem UVAT, który wyłącza z opodatkowania VAT czynności, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Jak wskazano, z treści art. 6 pkt 1 UVAT wynika, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że intencją ustawodawcy było zapewnienie pełnej neutralności transakcji zbycia ZCP, tj. transakcja taka nie powinna wywołać jakichkolwiek skutków w zakresie podatku należnego i naliczonego.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę, że:

każdy z opisanych centrów stanowi ZCP w rozumieniu UVAT,
dla potrzeb UVAT transakcja podziału przez wydzielenie ZCP powinna być traktowana jako zbycie ZCP,
transakcja zbycia ZCP powinna być całkowicie neutralna w zakresie VAT/nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT,
R. P. będzie prowadziła działalność wyłącznie opodatkowaną VAT,
należy uznać, że opisana powyżej transakcja podziału R. Poland przez wydzielenie Centrum Ł., T. oraz B. do R. P. w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy obowiązkiem dokonania jakichkolwiek korekt podatku naliczonego, o których mowa w artykule 91 ust. 1-8 UVAT.

W przypadku zbycia przedsiębiorstwa (wydzielenia) obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 UVAT zostanie przeniesiony na nabywcę przedsiębiorstwa (w omawianym przypadku będzie to Wnioskodawca), w zakresie podatku naliczonego, do której zobowiązany byłby również zbywca przedsiębiorstwa. Należy przy tym podkreślić, iż jeżeli Spółki dzielone wykorzystywały przedmiot wydzielenia wyłącznie do czynności opodatkowanych oraz R. P. będzie wykorzystywała wniesiony majątek wyłącznie do czynności opodatkowanych, obowiązek korekty ww. podatku naliczonego nie wystąpi.

Takie podejście prezentują także organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, np.: w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2grudnia 2013 r. o nr IPTPP1/443-672/13-4/MG, w której Dyrektor stwierdził, iż: W przypadku zbycia przedsiębiorstwa obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy zostanie przeniesiony na nabywcę przedsiębiorstwa, w zakresie podatku naliczonego, do której zobowiązany byłby również zbywca przedsiębiorstwa. Należy przy tym podkreślić, iż jeżeli zbywca wykorzystywał przedmiot aportu wyłącznie do czynności opodatkowanych oraz nabywca będzie wykorzystywał wniesiony majątek wyłącznie do czynności opodatkowanych, obowiązek korekty ww. podatku naliczonego nie wystąpi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie zapisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie transakcja zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu dostawa towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030).

W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem, podział może być dokonany przez:

przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zatem należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy przeniesienie własności.

Wobec tego podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Jak już wskazano powyżej, przepis art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona obiektywnie oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Należy zatem wskazać, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

W przeciwnym razie nie można uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.)

W myśl tej regulacji prawa unijnego, w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Zatem w ocenie tut. Organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Spółka będąca czynnym podatnikiem VAT, została utworzona jako spółka celowa, której przedmiotem działalności jest wynajem nieruchomości. Większościowym udziałowcem Wnioskodawcy jest R. Poland sp. z o.o., (R. Poland), która rozważa przeprowadzenie podziału, w wyniku którego, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, do R. P. zostanie wydzielona część majątku i działalności R. Poland. Również udziałowcy siostrzanych spółek względem R. Poland zamierzają dokonać podziału, w wyniku którego, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, do R. P. zostaną wydzielone części majątków i działalności tych spółek, w postaci centrów handlowych (Centra handlowe).

W skład majątku, który ma zostać wydzielony do R. P., wchodzą następujące Centra handlowe:

- obiekt należący do R. Poland, wybudowany na gruncie dzierżawionym od 1999 r. od spółdzielni mieszkaniowej: spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów dokonanych na budowę tego Centrum - nakłady te ponoszone były w latach 1999-2001 (pozwolenie na użytkowanie wydane w roku 2001); nieruchomość Centrum obejmuje: grunt, na którym zostało zbudowane, budynek oraz budowle w postaci tablic reklamowych - objęte księgami wieczystymi ; budynek Centrum stanowi w całości jeden środek trwały; każda budowla jest w całości odrębnym od budynku środkiem trwałym; Spółka dokonała nakładów ulepszających budynek tego Centrum, których wartość przekroczyła 30% jego wartości początkowej i od nakładów tych spółce również przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - przekroczenie tego progu nastąpiło w 2012 r. (nakłady przekraczające próg oddano do użytkowania w tym samym roku) a po tym roku nakłady dokonane na ulepszenie nie przekroczyły zaktualizowanej wartości środka trwałego (budynku); budowle wchodzące w skład Centrum nie były przedmiotem żadnych prac ulepszających; w skład Centrum jako obiektu wchodzą także ruchomości oraz prawa autorskie do opracowań architektonicznych związanych z jego budową i późniejszymi ulepszeniami.
- obiekt należący do R. D. Poland sp. z o.o. (dalej: R. D.), wybudowany na dzierżawionym gruncie od 2000 r. od spółdzielni mieszkaniowej; spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów dokonanych na budowę tego Centrum - nakłady te ponoszone były w latach 2000 - 2001 (pozwolenie na użytkowanie wydane w roku 2001); nieruchomość Centrum obejmuje: prawo do gruntu wynikające z umowy dzierżawy, na którym zostało zbudowane, budynek oraz budowle w postaci tablic reklamowych - objęte księgą wieczystą ; budynek Centrum stanowi w całości jeden środek trwały; każda budowla jest w całości odrębnym od budynku środkiem trwałym; Spółka dokonała nakładów ulepszających budynek tego Centrum, których wartość nie przekroczyła 30% wartości początkowej Centrum i od nakładów tych spółce również przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - (wszystkie nakłady zostały oddane do użytkowania); budowle wchodzące w skład Centrum nie były przedmiotem żadnych prac ulepszających; w skład Centrum jako obiektu wchodzą także ruchomości oraz prawa autorskie do opracowań architektonicznych związanych z jego budową i późniejszymi ulepszeniami.
- obiekt należący do R. S. Poland sp. z o.o. (dalej: R. S.), wybudowany na gruncie dzierżawionym od 2000 r. od spółdzielni mieszkaniowej; spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów dokonanych na budowę tego Centrum - nakłady te ponoszone były w latach 2000 - 2001 (pozwolenie na użytkowanie wydane w roku 2001); nieruchomość Centrum obejmuje: prawo do gruntu wynikające z umowy dzierżawy, na którym zostało zbudowane, budynek oraz budowle w postaci tablic reklamowych - objęte księgami wieczystymi ; budynek Centrum stanowi w całości jeden środek trwały; każda budowla jest w całości odrębnym od budynku środkiem trwałym; Spółka dokonała nakładów ulepszających budynku tego Centrum, których wartość przekroczyła 30% jego wartości początkowej i od nakładów tych spółce również przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - przekroczenie tego progu nastąpiło w 2015 r. (nakłady przekraczające próg oddano do użytkowania w tym samym roku); budowle wchodzące w skład Centrum nie były przedmiotem żadnych prac ulepszających; w skład Centrum jako obiektu wchodzą także ruchomości oraz prawa autorskie do opracowań architektonicznych związanych z jego budową i późniejszymi ulepszeniami.

Zarówno R. Poland, R. D. oraz R. S. (Spółki, Spółki dzielone) wynajmowały i wynajmują powierzchnie handlowe w opisanych wyżej Centrach. W Centrach tych nie ma żadnych powierzchni przeznaczonych na wynajem, które nigdy nie byłyby przedmiotem najmu. Działalność Spółek polegająca na wynajmowaniu lokali we wskazanych Centrach oraz świadczeniu usług dodatkowych na rzecz najemców podlegała i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Centrum nigdy nie służyło Spółkom do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Spółki nie były także nigdy zobowiązane do dokonania korekt podatku od towarów i usług na podstawie art. 90a oraz 91 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również do rozliczania podatku naliczonego na zasadach proporcji.

Zarządy Spółek dzielonych rozważają przeprowadzenie podziału Spółek, w wyniku którego, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, na istniejącą spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - R. P. zostanie wydzielona część majątku i działalności Spółek dzielonych. Planowana operacja ma za zadanie wyodrębnienie pewnego fragmentu działalności Spółek, jakim są wskazane powyżej Centra handlowe, w taki sposób, aby możliwa była kontynuacja tej działalności już po wydzieleniu tych Centrów do R. P.. W dalszej kolejności, zamiarem udziałowca Wnioskodawcy jest sprzedaż 100% udziałów R. P. na rzecz nabywcy - B. Investments Sp. z o.o. z siedzibą w W. Przeniesienie prawa do udziałów w R. P. na Nabywcę planowane jest na grudzień 2015 r. lub początek 2016 r.

W związku z planowanym wydzieleniem Spółki dzielone przeprowadziły szereg czynności organizacyjnych, które były skierowane na jak najpełniejsze wyodrębnienie funkcjonalno-organizacyjne oraz finansowe Centrum Ł., T. oraz B.. W tym celu dostosowano strukturę organizacyjną w ten sposób, aby Centra posiadały przypisanego managera, zatrudnionego w podmiocie zarządzającym, z którym Wnioskodawca zawarł stosowną umowę, Spółki przypisały aktywa do Centrów, w tym przypisały do tych Centrów nieruchomości (grunty), umowy dzierżawy, naniesienia na grunt (budynki i budowle), Centrom handlowym przypisano składniki majątku ruchomego służące wykonywaniu działalności w tych Centrach, Spółki dzielone określiły jakie zobowiązania oraz wierzytelności przypadają na dane Centrum, Spółki przypisały również umowy najmu lokali znajdujących się w Centrach, a także umowy o świadczenie usług lub na dostawę towarów, jak również licencje na programy komputerowe, związane z tymi Centrami, Centrom handlowym przypisano osobne rachunki bankowe, na które wpływają należności od najemców lokali znajdujących się w danym Centrum oraz z którego regulowane są zobowiązania przypisane do danego Centrum, plan kont Spółek dzielonych, na poziomie analitycznym, pozwala na identyfikację przychodów i kosztów konkretnego Centrum i ustalenie jego wyniku finansowego. Dzięki temu Spółki są w stanie sporządzić odrębny rachunek zysków i strat dla danego Centrum.

Wdrożenie powyższych rozwiązań organizacyjnych zostało dokonane na podstawie stosownych uchwał Zarządów Spółek. Zamiarem Zarządów Spółek dzielonych jest, aby R. P. przejęła Centra wybudowane przez Spółki na nieruchomości stanowiącej przedmiot umowy dzierżawy jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wraz ze wszystkimi zobowiązaniami oraz wierzytelnościami przypadającymi na dane Centrum, w szczególności wraz z umową dzierżawy nieruchomości, na której posadowione zostało każde Centrum oraz innymi składnikami majątkowymi przypisanymi do nich. Również intencją Wnioskodawcy jest nabycie Centrów handlowych w formie zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

ogół praw i obowiązków wynikających z umów dzierżawy gruntów, na których zlokalizowane zostały Centra Handlowe - dla Centrum Ł., objęte księgami wieczystymi ; dla Centrum T., objęte księgą wieczystą ; dla Centrum B. objęte księgami wieczystymi ,
ogół praw Spółek dzielonych do naniesień - budynków i budowli - składających się na dane Centrum,
ruchomości znajdujące się na tych nieruchomościach, stanowiące niezbędne wyposażenie Centrów (np. urządzenia do sprzątania, urządzenia do liczenia klientów, meble),
prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawarte z najemcami powierzchni w Centrach,
zabezpieczenia prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu, ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym w szczególności prawa z gwarancji, kaucje/depozyty składane przez najemców, a także oświadczenia najemców o poddaniu się egzekucji,
majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Centrów i adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców,
dokumentację prawną i techniczną związaną z Centrami,
prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego otwartego dla potrzeb danego Centrum,
prawa z umów ubezpieczeń majątkowych dotyczących tych Centrów,
prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług dotyczących funkcjonowania Centrów, w tym w szczególności umów o zarządzanie, umowy o dostarczanie mediów.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy zespoły składników majątkowych tworzących A., B. oraz C. stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Na podstawie powołanych przepisów prawa w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że składniki majątkowe, przyporządkowane do Centrów Handlowych stanowią zespoły składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy będą wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. Jak wskazuje Wnioskodawca Centra nie są prostą sumą poszczególnych składników, ale zorganizowanym zespołem tych składników. Zespoły te, dzięki m.in. przypisaniu im niezbędnych składników materialnych i niematerialnych, umów koniecznych dla ich funkcjonowania, środków pieniężnych potrzebnych dla finansowania działalności operacyjnej, możliwości korzystania przez R. P. z wiedzy i doświadczeń Spółek z zakresu zarządzania obiektami handlowymi, z dotychczasowych kontaktów i relacji biznesowych z obecnymi i potencjalnymi kontrahentami Centrów, będą w stanie w sposób płynny kontynuować swoją działalność zarówno przed, w trakcie jak i po planowanym wydzieleniu do R. P.. W konsekwencji składniki majątkowe przyporządkowane do Centrum T., Centrum Ł. i Centrum B. spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym na bazie przejmowanego majątku związanego z Centrum T., Centrum Ł. i Centrum B. Wnioskodawca będzie mógł prowadzić działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak Spółki dzielone.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy czynność polegająca na wydzieleniu w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, Centrum Ł., Centrum T. oraz Centrum B. z odpowiednio R. Poland, R. D. oraz R. S. do R. P., będzie skutkować dla Wnioskodawcy obowiązkiem dokonania jakichkolwiek korekt podatku naliczonego, których mowa w artykule 91 ust. 1-8 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W myśl art. 91 ust. 2a ustawy, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Według art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

opodatkowane w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Według art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Stosownie do 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Na mocy art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

W myśl art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem przepis art. 91 ust. 9 ustawy nakłada na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, określonych w art. 91 ust. 1-8, do których byłby zobligowany podmiot, który dokonał odliczenia, w przypadku gdyby nie doszło do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Mając zatem na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekt podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy. Jak wynika bowiem z okoliczności przedmiotowej sprawy, działalność Spółek dzielonych polegająca na wynajmowaniu lokali we wskazanych Centrach oraz świadczeniu usług dodatkowych na rzecz najemców podlegała i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a Wnioskodawca będzie prowadził działalność wyłącznie opodatkowaną VAT. Tym samym Wnioskodawca, prowadząc wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie dokonując zmiany przeznaczenia nabytego majątku, nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień powołanego powyżej art. 91 ust. 9 ustawy.

Zatem czynność polegająca na wydzieleniu w trybie art. 529 § 1 pkt 4 kodeksu spółek handlowych, Centrum Ł., Centrum T. oraz Centrum B. z odpowiednio R. Poland, R. D. oraz R. S. do R. P., nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy obowiązkiem dokonania jakichkolwiek korekt podatku naliczonego, których mowa w artykule 91 ust. 1-8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie