W zakresie zbycia funduszu emerytalnego stanowiącego przedsiębiorstwo jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 11.10.2012, sygn. IPPP2/443-789/12-2/DG, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Temat interpretacji

W zakresie zbycia funduszu emerytalnego stanowiącego przedsiębiorstwo jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14.08.2012r. (data wpływu 17.08.2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia funduszu emerytalnego stanowiącego przedsiębiorstwo jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17.08.2012r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia funduszu emerytalnego stanowiącego przedsiębiorstwo jako czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Powszechne Towarzystwo Spółka Akcyjna (dalej: PT lub Towarzystwo) jest specjalnym podmiotem powołanym do utworzenia, zarządzania i reprezentowania określonych funduszy emerytalnych, w tym przypadku Otwartego Funduszu, wpisanego do rejestru funduszy emerytalnych prowadzonego przez Sąd Okręgowy pod numerem RFe 15 (dalej: OF lub Fundusz). Forma i rodzaj prowadzenia działalności gospodarczej przez PT i OFE są regulowane i podlegają przepisom ustawy z dnia 28 sierpnia 1997r. o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych (t.j.- Dz. U. z 2010r. Nr 34, poz. 189 ze zm. (dalej: Ustawa o OFE).

PT jest polskim podatnikiem CIT oraz podatnikiem VAT.Szczegółowy opis zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem poprzedzony powinien zostać syntetycznym naświetleniem otoczenia prawnego, w którym funkcjonuje zarówno Towarzystwo, jak i Fundusz.

Prowadzenie działalności przez towarzystwo emerytalne

Zgodnie z Ustawą o OFE (art. 27) - towarzystwa emerytalne posiadają osobowość prawną i mogą prowadzić działalność wyłącznie w formie spółki akcyjnej, zaś przedmiotem ich działalności (przedsiębiorstwa) może być tylko tworzenie i odpłatne zarządzanie funduszami emerytalnymi oraz ich reprezentowanie wobec osób trzecich (jest to działalność zastrzeżona dla towarzystw emerytalnych). Co istotne, towarzystwo emerytalne tworzy i zarządza tylko jednym otwartym funduszem emerytalnym, chyba że zarządzanie więcej niż jednym otwartym funduszem jest skutkiem przejęcia jego zarządzania przez towarzystwo albo połączenia towarzystw.

Z powyższego wynika, iż wyłączną domeną działalności towarzystwa emerytalnego jest tworzenie i zarządzanie oraz reprezentowanie jednego funduszu emerytalnego. Jednocześnie, towarzystwa emerytalne nie mogą prowadzić innej działalności gospodarczej, pod rygorem naruszenia przepisów Ustawy o OFE. W praktyce więc całość działalności prowadzonej przez towarzystwo emerytalne sprowadza się do zarządzania funduszem emerytalnym. Prowadząc działalność statutową towarzystwo emerytalne posiada składniki majątkowe w postaci aktywów trwałych (np. programy i modele informatyczne, wyposażenie biurowe, należności długoterminowe) oraz aktywów obrotowych (np. należności krótkoterminowe, środki pieniężne na rachunku) lub też całość lub część tych aktywów jest własnością firm, którym towarzystwo zleca prowadzenie poszczególnych działań. W spółce zatrudnieni są także pracownicy. Całość jest podporządkowana prowadzeniu wyłącznej działalności towarzystwa polegającej na zarządzaniu i reprezentowaniu otwartego funduszu emerytalnego.

Przedmiotem przedsiębiorstwa towarzystwa jest więc wyłącznie tworzenie i zarządzanie funduszami oraz ich reprezentowanie wobec osób trzecich (art. 29 ust. 1 Ustawy o OFE). Z perspektywy powszechnego towarzystwa emerytalnego, celem funkcjonowania tego podmiotu jest zatem wyłącznie zarządzanie funduszem emerytalnym (otwartym lub dobrowolnym). Należy podkreślić, iż dla powszechnego towarzystwa emerytalnego zarządzanie funduszem emerytalnym (otwartym lub dobrowolnym ) jest jedyną prawnie dopuszczalną możliwością prowadzenia działalności gospodarczej.

Towarzystwo emerytalne jest wynagradzane m.in. poprzez miesięczną opłatę za zarządzanie funduszem emerytalnym, uzależnioną od wysokości aktywów netto tego funduszu. Działalność prowadzona przez PT odpowiada wymogom Ustawy o OFE (Towarzystwo utworzyło otwarty fundusz emerytalny - OF i obecnie aktywnie nim zarządza), jak również wymogom innych przepisów właściwych dla spółek akcyjnych.

Jednocześnie PT podlega rygorom przepisów w zakresie rachunkowości - m.in. sporządza sprawozdania finansowe, które podlegają badaniu przez biegłego rewidenta oraz zatwierdzaniu przez właściwe organy korporacyjne Towarzystwa.

Otwarty fundusz emerytalny.

Zgodnie z Ustawą o OF otwarty fundusz emerytalny posiada odrębną osobowość prawną (art. 2 ust. 1 Ustawy o OF) - jest to odrębna masa majątkowa (ustawowo określona część składek emerytalnych członków otwartego funduszu emerytalnego przekazywana do OF bezpośrednio przez ZUS) tworzona, zarządzana i reprezentowana przez towarzystwo emerytalne.

Otwarty fundusz emerytalny stanowi osobę prawną, której przedmiotem działalności jest gromadzenie środków pieniężnych, ich lokowanie, z przeznaczeniem na wypłatę członkom funduszu po osiągnięciu przez nich wieku emerytalnego i wypłata okresowych emerytur kapitałowych (art. 2 ust. 2 Ustawy o OFE). Zatem otwarty fundusz emerytalny jest osobą prawną typu fundacyjnego (jego istotą jest majątek) i jako taki nie ma żadnych struktur korporacyjnych. Wyrazem tego jest fakt, iż nie ma on własnych organów (np. zarządu), a funkcję organu zarządu pełni towarzystwo, które go tworzy oraz, jako jego organ, zarządza nim i reprezentuje w stosunkach z osobami trzecimi (art. 3 Ustawy o OFE). Zasady rachunkowości otwartego funduszu emerytalnego są regulowane przez odpowiednie przepisy z zakresu rachunkowości, w tym w szczególności przez Ustawę o rachunkowości i wydane na jej podstawie rozporządzenia (w tym m. in. rozporządzenie w sprawie szczególnych zasad rachunkowości funduszy emerytalnych, rozporządzenie w sprawie szczegółowych zasad wyceny aktywów i zobowiązań funduszy emerytalnych). Otwarty fundusz emerytalny jest zobowiązany do sporządzania sprawozdania finansowego (zatwierdzanego w formie uchwały walnego zgromadzenia przez towarzystwo emerytalne, które zarządza otwartym funduszem emerytalnym). OF spełnia opisane powyżej wymogi wynikające z Ustawy o OFE.

Przekazanie zarządzania otwartym funduszem emerytalnym.

Przepisy Ustawy o OFE regulują zasady dokonywania przekształceń i restrukturyzacji w odniesieniu do towarzystw emerytalnych oraz otwartych funduszy emerytalnych (Rozdział 5 Ustawy o OFE). W tym zakresie przepisy Ustawy o OFE przewidują wyłącznie dwa sposoby przeprowadzenia przekształcenia towarzystw emerytalnych oraz otwartych funduszy emerytalnych (art. 66-67 Ustawy o OFE):

przekazanie przez jedno towarzystwo emerytalne zarządzania otwartym funduszem emerytalnym innemu towarzystwu emerytalnemu na podstawie umowy o przekazanie zarządzania (przejmujące towarzystwo emerytalne wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki towarzystwa emerytalnego przekazującego zarządzanie na podstawie art. 66 Ustawy o OFE, przy czym postanowienia umowy wyłączające określone obowiązki są bezskuteczne wobec osób trzecich);
połączenie się jednego towarzystwa emerytalnego z innym towarzystwem emerytalnym.

Co istotne, w przypadku dokonania przekształcenia towarzystw emerytalnych poprzez przekazanie zarządzania otwartym funduszem emerytalnym, towarzystwo emerytalne przekazujące zarządzanie powinno zostać zlikwidowane (otwarcie likwidacji powinno nastąpić w terminie miesiąca od przekazania zarządzania zgodnie z art. 66 ust. lb Ustawy o OFE). W przypadku połączenia towarzystw emerytalnych, towarzystwo emerytalne przejmowane zostaje przejęte przez towarzystwo emerytalne przejmujące.

W efekcie przeprowadzenia przekształcenia towarzystw emerytalnych w obu opisanych powyżej trybach dochodzi do sytuacji, w której jedno towarzystwo emerytalne zarządza czasowo dwoma otwartymi funduszami emerytalnymi. W art. 69-71 Ustawy o OFE przewidziano specyficzną formę łączenia dwóch otwartych funduszy emerytalnych w jeden (likwidacja w drodze przeniesienia aktywów/majątku), tak aby towarzystwo emerytalne (pozostające po przekształcaniu) zarządzało tylko jednym otwartym funduszem emerytalnym.

Przekazanie zarządzania OFE.

W związku z zamiarem zakończenia dotychczasowej działalności, PT planuje przekazać zarządzanie otwartym funduszem OFE na rzecz innego towarzystwa emerytalnego (dalej: Nabywca OFE), w oparciu o wskazane powyżej przepisy Ustawy o OFE.

W tym celu PT i Nabywca OFE podpisały w dniu 1 sierpnia 2012r. warunkową umowę o przejęcie zarządzania otwartym funduszem emerytalnym (Umowa o Przejęcie Zarządzania). Umowa o Przejęcie Zarządzania po spełnieniu zastrzeżonych w niej warunków weszła w życie z dniem 8 sierpnia 2012r., natomiast co do istotnego podatkowo zdarzenia przyszłego jakim jest przejęcia zarządzania Funduszem jeszcze nie doszło.

Przedmiot Umowy o Przejęcie Zarządzania został określony w § 2. Zgodnie z tym postanowieniem na podstawie Umowy i na warunkach w niej przewidzianych, PT przenosi na Nabywcę OFE, za zapłatą Ceny (...) zarządzanie OFE, a Nabywca OFE przejmuje, w trybie art. 66 Ustawy o OFE, od PT zarządzanie OFE (Przejęcie Zarządzania). W następstwie Przejęcia Zarządzania na Nabywcę OFE przejdą prawa i obowiązki PT wynikające z zarządzania OFE, Skutek w postaci Przejęcia Zarządzania następuje w momencie określonym przez Ustawę o OFE, tj. z dniem wejścia w życie Zmiany Statutu OFE. Wymagane dla skutecznej Zmiany Statutu OFE ogłoszenie zostanie dokonane wyłącznie w przypadku ziszczenia się warunku w postaci uzyskania przez Nabywcę OFE ostatecznego zezwolenia KNF na Przejęcie Zarządzania. Tym samym Przejęcie Zarządzania nastąpi z mocy przepisów prawa, w tym na podstawie Ustawy o OFE, o ile organ nadzoru wyrazi na taką czynność zgodę.

W świetle powyższego stan faktyczny objęty niniejszym wnioskiem można uznać za ustalony w takim zakresie, jaki jest niezbędny dla oceny skutków podatkowych Przejęcia Zarządzania w aspekcie ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi jednak na to, iż Przejęcie Zarządzania następuje z mocy prawa po uzyskaniu zezwolenia organu nadzoru (o ile Strona nie skorzysta z przysługującego jej na podstawie Umowy o Przejęcie Zarządzania, prawa odstąpienia od tej umowy przed Przejęciem Zarządzania), Wnioskodawca dokonał kwalifikacji istotnego z podatkowego punktu widzenia zdarzenia objętego niniejszym wnioskiem jako zdarzenia przyszłego.

W następstwie Przejęcia Zarządzania na podstawie Umowy o Przejęcie Zarządzania na Nabywcę OFE przejdą prawa i obowiązki PT związane z zarządzaniem OFE, wynikające z przepisów prawa, w tym szczegółowo wymienione m.in. w Kluczowych Dokumentach obejmujących następujące grupy dokumentów:

Umowy z bankiem depozytariuszem OFE oraz procedury związane z realizacją tych umów:
Umowa o przechowywanie aktywów otwartego funduszu emerytalnego zawarta w dniu 18 lutego 1999 roku wraz z załącznikami i aneksami, w tym in.,
Regulamin świadczenia usług powierniczych,
Umowa świadczenia usług powierniczych.
Umowy subdepozytowe:

Umowa przechowywania dłużnych papierów wartościowych niedopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym zawarta z Bankiem S.A. w dniu 18.10.2007r. wraz z załącznikami.

Umowy z bankiem depozytariuszem OFE oraz procedury związane z realizacją tych umów:
1. Umowa o przechowywanie aktywów otwartego funduszu emerytalnego zawarta w dniu 18 lutego 1999 roku wraz z załącznikami i aneksami, w tym in.,
2. Regulamin świadczenia usług powierniczych,
3. Umowa świadczenia usług powierniczych.
Umowy subdepozytowe:
Umowa przechowywania dłużnych papierów wartościowych niedopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym zawarta z Bankiem S.A. w dniu 18.10.2007r. wraz z załącznikami.
Umowy z KDPW:
1. Umowa z dnia 28 marca 2003 roku zawarta pomiędzy K. S.A. a P. S.A. wraz z aneksami,
2. Porozumienie w sprawie składania oświadczeń i przesyłania dokumentów w drodze elektronicznej transmisji zawarte w dniu 28 marca 2003 roku pomiędzy K. S.A. a P. S.A. wraz z załącznikami i aneksami,
3. Umowa z dnia 28 marca 2003 roku zawarta pomiędzy K.S.A. a OFE reprezentowanym przez P. S.A. wraz z aneksami,
4. Porozumienie w sprawie składania oświadczeń i przesyłania dokumentów w drodze elektronicznej transmisji zawarte w dniu 28 marca 2003 roku pomiędzy K.S.A. a OFE reprezentowanym przez P. S.A. wraz z załącznikami i aneksami;
Umowy o prowadzenie rachunku bankowego dla OFE:
1. Umowa rachunku bankowego zawarta z Bank S.A. w dniu 07.05.1999 r., wraz z załącznikami,
2. Umowa o prowadzenie automatycznego rachunku depozytowego zawarta w dniu 22.03.2005r.
Umowy z agentem transferowym oraz procedury związane z realizacją tych umów (w tym procedury operacyjne i obsługi klienta):
1. Umowa o świadczenie usług Agenta Transferowego dla Otwartego Funduszu Emerytalnego zawarta w dniu 29 maja 2002 roku wraz z załącznikami i aneksami,
2. Umowa o prowadzenie rachunkowości Funduszu zawarta w dniu 1 października 2002 roku wraz z załącznikami i aneksami,
3. Umowa o prowadzenie rachunkowości Funduszu zawarta w dniu 10 września 2004 roku,
4. Procedury Operacyjne Zespołu Rozliczeń, wersja 2,0 z dnia 1.02.2012 r.
5. Procedury Operacyjne Departamentu Księgowości Funduszy, wersja 1.8 z dnia 23.02.2010r.
6. Procedury operacyjne dla Telefonicznego Centrum Obsługi Klienta, wersja 6,0 z dnia 28.03.2011 r.,
7. Procedury Korespondencji dla Działu Obsługi Klienta, wersja 2.4 z dnia 22.09.2011 r.,
8. Procedury operacyjne dla Działu Obsługi Klienta, wersja 2A z dnia 11.03.2011 r.,
9. Procedury operacyjne dla Działu Obsługi Klienta, wersja 2.5 z 2012 r.,
Umowa w sprawie korzystania z Internetowego Systemu Obsługi Klienta Banku S.A. zawarta w dniu 26.09.2006r. wraz z załącznikami od 1 do 2 i załącznikiem dotyczącym odbioru puli tokenów.
Umowy o świadczenie usług maklerskich i brokerskich na rzecz OFE wraz z załącznikami i aneksami.
Umowy zawarte z bankami dotyczące współpracy w zakresie transakcji na rynku finansowym:
1. Umowa ramowa w sprawie zasad współpracy w zakresie transakcji rynku finansowego zawarta z B. S.A. w dniu 30.11.2011 r. wraz z załącznikami,
2. Ramowa Umowa dla transakcji dłużnymi papierami wartościowymi, zawarta z Bank S.A. w dniu 30.08.2007 r. wraz z załącznikami,
3. Umowa w sprawie zasad współpracy na rynku finansowym zawarta z Bankiem S.A. w dniu 4.05.2004 r.,
4. Umowa o współpracy zawarta z Bank S.A. w dniu 27.04.2005 r. wraz z załącznikami,
5. Umowa w zakresie lokat oraz transakcji dotyczących papierów wartościowych zawarta w dniu 09.03.2011 r. z Bankiem S.A. wraz z załącznikami.
Dokumentacja dotycząca portfela inwestycyjnego OFE (w tym zestawienie portfela w formie elektronicznej) wraz ze strategią i polityką inwestycyjną:
1. Aktualny skład portfela inwestycyjnego w formie papierowej i elektronicznej,
2. Protokoły z posiedzeń Komitetu Inwestycyjnego oraz Polityki Inwestycyjne i Limity inwestycyjne OFE,
3. Decyzje Inwestycyjne,
4. Zestawienia transakcji,
5. Potwierdzenia transakcji.
Dokumentacja dotycząca zbiorów danych osobowych przetwarzanych przez OFE lub przez PT na rzecz OFE (w tym zgłoszenia zbiorów danych do GIODO).
Dokumentacja dotycząca niezskończonych spraw ze skarg i wniosków związanych z działalnością OFE.
Dokumentacja dotycząca niezakończonych postępowań sądowych i administracyjnych, których stroną jest OFE lub PT (w związku z zarządzaniem OFE).
Korespondencja z KNF.

Ponadto na Nabywcę OFE zostaną przeniesione aktywa kluczowe dla prowadzenia działalności OFE jakimi są:komputer stanowiący stanowisko operacyjne, korzystające z dostępu do systemu Reuters oraz komputer zawierający bazę danych wykorzystywanych w procesie zarządzania aktywami OFE. Wszelkie pozostałe aktywa kluczowe dla zarządzania OFE stanowią własność osób trzecich i są używane w procesie zarządzania Funduszem na zasadzie zawartych umów. Z mocy prawa Nabywca OFE, jako podmiot przejmujący zarządzanie OFE, z dniem Przejęcia Zarządzania wejdzie w prawa strony wszelkich, istniejących w tym dniu, umów związanych z zarządzaniem OFE, tj. umów z: agentem transferowym, bankiem depozytariuszem, dostawcą systemu Reuters, współpracującymi z OFE brokerami i maklerami.

Ponadto - w szczególności na Nabywcę OFE przejdą: pełna kwota aktywów stanowiąca równowartość składek członkowskich uczestników OFE i zysku wypracowanego przez OFE na rzecz tychże uczestników jak również wszelkie aktywa zgromadzone w funduszu gwarancyjnym dodatkowym i na rachunku premiowym. Po stronie PT nie pozostanie jakakolwiek część aktywów OFE ani jakiekolwiek prawo do korzystania z nich lub zarządzania nimi w imieniu uczestników Funduszu. Przekazane zostają także wszelkie wierzytelności OFE, zobowiązania, jak również przysługujące OFE prawa z papierów wartościowych. Nadto przekazane zostanie logo i nazwa OFE w zakresie w jakim OFE uprawnione było do korzystania z tej nazwy.

Przejęcie wskazanych powyżej praw i obowiązków związanych z zarządzaniem OFE, należności oraz zobowiązań służących PT do zarządzania OFE oraz kluczowych aktywów materialnych i niematerialnych pozwoli Nabywcy OFE na płynne, efektywne i bezpieczne dla członków OFE kontynuowanie zarządzania OFE P co potwierdza, że przedmiotem przekazania w trybie art. 66 Ustawy o OFE jest przedsiębiorstwo towarzystwa emerytalnego (PT).

W sytuacji opisanej we wniosku PT przekaże zarządzenie OFE (za zapłatą Ceny-wynagrodzenia) do Nabywcy OFE. Należy podkreślić, iż otrzymanie przez Nabywcę OFE możliwości zarządzania OFE (rozumiane, jako uzyskanie statusu PT będącego organem OFE) jest samo w sobie wystarczające (po spełnieniu odpowiednich warunków formalnych przewidzianych Ustawą o OFE), aby Nabywca OFE mógł prowadzić działalność gospodarczą z wykorzystaniem OFE , rozumianego jako masa majątkową (aktywa) i zobowiązania (pasywa) funduszu. Tak więc Przejęcie Zarządzania OFE (rozumiane także jako uzyskanie statusu towarzystwa emerytalnego będącego organem OFE) jest niezbędnym i zarazem kluczowym aspektem całej transakcji, pozwalającym i wystarczającym na prowadzenie działalności określonej przepisami Ustawy o OFE przez Nabywcę OFE z wykorzystaniem OFE P, przy jednoczesnym ustawowym obowiązku przeprowadzenia likwidacji PT.

Skutki Przejęcia Zarządzania OFE. W efekcie zawarcia Umowy o Przejęciu Zarządzania, Nabywca OFE jest zobowiązany do przeprowadzenia likwidacji OFE (likwidacja w drodze przeniesienia majątku), tak aby w wyniku przekształcenia Nabywca OFE zarządzał jednym otwartym funduszem emerytalnym powstałym z majątku Nabywcy OFE oraz OFE (art. 69 ust. 1 Ustawy o OFE), co jest wymagane na podstawie art. 71 Ustawy o OFE.

Jednocześnie po Przejęciu Zarządzania OFE przez Nabywcę OFE, wystąpi konieczność likwidacji PT, gdyż straci ono rację bytu z uwagi na utratę przedmiotu swojej działalności, jakim jest zarządzanie OFE. Jak bowiem wynika z art. 66 ust. 1 b Ustawy o OFE, w terminie miesiąca od daty przekazania zarządzania OFE innemu PT powinno nastąpić otwarcie likwidacji powszechnego towarzystwa, które dokonało przekazania zarządzania utworzonym przez siebie OFE. W rezultacie, Nabywca OFE przejmie wyłączny przedmiot działalności PT, jakim jest zarządzanie i reprezentowanie OFE. Skoro więc PT będzie musiało zostać zlikwidowane, z uwagi na brak przedmiotu niezbędnego do prowadzenia działalności, nie może być jakichkolwiek wątpliwości, iż prawa i obowiązki przejmowane przez Nabywcę OFE w związku z Przejęciem Zarządzania stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych wystarczający do prowadzenia takiej działalności (brak tych składników po stronie PT uniemożliwia dalsze funkcjonowanie PT, a jednocześnie nabycie tych składników przez Nabywcę OFE pozwala temu ostatniemu prowadzić działalność w zakresie zarządzania i reprezentowania OFE).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekazane przez PT na rzecz Nabywcy OFE, za zapłatą wynagrodzenia, składniki materialne i niematerialne w ramach przekazania zarządzania OFE, stanowią przedsiębiorstwo dla potrzeb Ustawy o VAT, a tym samym transakcja Przejęcia Zarządzania nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy:

PT stoi na stanowisku, iż przekazane przez PT na rzecz Nabywcy OFE, za zapłatą wynagrodzenia, składniki materialne i niematerialne w ramach przekazania zarządzania OFE, stanowią przedsiębiorstwo dla potrzeb ustawy o VAT, a tym samym transakcja Przejęcia Zarządzania nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska podatnika:

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 1771 poz. 1054 ze zm.) (dalej: ustawa o VAT) w art. 6 pkt 1) stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwo.

Zgodnie z powszechną praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych dla celów interpretacji przepisów ustawy o VAT w zakresie pojęcia przedsiębiorstwo należy odwołać się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w kodeksie cywilnym (przykładowo: wyrok NSA z dnia 28 listopada 2006r., sygn. akt I FSK 267/06; wyrok NSA z dnia 26.06.2006r., sygn. akt I FSK 688/07).

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia określonej działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wystąpienie tylko niektórych elementów spośród wymienionych w art. 551 k.c. nie stoi na przeszkodzie uznaniu danego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za przedsiębiorstwo. Zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowić będzie przedsiębiorstwo, o ile w jego skład wejdą elementy niezbędne do realizacji zadań gospodarczych danego podmiotu, a po ich przeniesieniu na inny podmiot będą posiadały zdolność kontynuowania dotychczasowej działalności w ramach innego podmiotu. Ponadto - jak wskazuje praktyka organów podatkowych składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko jako o zbiorze poszczególnych elementów. Stanowisko to znalazło potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dniu 19 czerwca 2009r. (sygn. akt ILPP1/443-381/09-2/MT). Co istotne - dla kwalifikacji danego zespołu składników jako przedsiębiorstwa obojętne jest czy zespół ten stanowi całość składników majątkowych i niemajątkowych przysługujących danemu podmiotowi (co oznacza, że zbycie nawet niewielkiej części praw i zobowiązań danego podmiotu może zostać uznane za zbycie przedsiębiorstwa, jeżeli przedmiot zbycia spełnia kryteria z art. 551 kc).

Powyższe rozważania dotyczące definicji przedsiębiorstwa należy odnieść do działalności prowadzonej przez towarzystwa emerytalne i fundusze emerytalne, uwzględniając specyfikę tych działalności szczegółowo opisaną w części G niniejszego wniosku. Jest to bowiem działalność ściśle regulowana i ograniczona przepisami prawa, w tym w szczególności Ustawą o OFE, zarówno w odniesieniu do jej zakresu, jak i formy prowadzenia.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 Ustawy o OFE przedmiotem działalności przedsiębiorstwa towarzystwa emerytalnego jest wyłącznie tworzenie i zarządzanie otwartym funduszem emerytalnym. Bez tworzenia i zarządzania otwartym funduszem emerytalnym towarzystwo emerytalne traci rację bytu. W tym kontekście zarządzanie otwartym funduszem emerytalnym powinno być postrzegane jako biznes (czy też przedsiębiorstwo) za pomocą którego towarzystwa emerytalne prowadzą swoją działalność. W sytuacji zbycia tego biznesu (w drodze przekazania zarządzania funduszem bądź połączenia towarzystw emerytalnych), towarzystwo emerytalne musi przestać istnieć. W rezultacie więc, należy uznać, iż działalność prowadzona przez towarzystwo emerytalne polegająca na zarządzaniu otwartym funduszem emerytalnym jest zorganizowana w taki sposób (z wykorzystaniem zespołu składników, których dzierżycielem czy właścicielem jest towarzystwo emerytalne), że można ją traktować jako przedsiębiorstwo (takim terminem posługuje się także Ustawa o OFE w art. 29 ust. 1). W sytuacji, gdy towarzystwo emerytalne przekaże samo zarządzanie (czyli, również możliwość czerpania przyszłych przychodów) wraz z kluczowymi aktywami i całą dokumentacją OFE, traci ono rację bytu i podlega likwidacji. Z drugiej strony, towarzystwo emerytalne przejmujące ten zespół składników, niejako wchłania je i automatycznie prowadzi biznes z ich wykorzystaniem (po spełnieniu określonych ustawowo wymogów formalnych).

A zatem analiza otwartego funduszu emerytalnego w kontekście definicji przedsiębiorstwa dla potrzeb ustawy o VAT powinna być przeprowadzona z uwzględnieniem specyfiki otwartego funduszu emerytalnego, a w szczególności nierozerwalnego związku otwartego funduszu emerytalnego z towarzystwem emerytalnym.

Jak zostało to dokładnie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem, substancję otwartego funduszu emerytalnego stanowi wyłącznie masa wierzytelności i zobowiązań, które są zarządzane przez towarzystwo emerytalne. Istotne jest że otwarty fundusz emerytalny nie posiada (i nie może posiadać) składników majątkowych (tzn. ruchomości i nieruchomości), nie może również zatrudniać pracowników.

Powyższe prowadzi do wniosku, że otwarty fundusz emerytalny w kształcie zdefiniowanym przepisami Ustawy o OFE, jako przedmiot przedsiębiorstwa prowadzonego przez towarzystwo emerytalne, wypełnia definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu kodeksu cywilnego.

Za takim rozumieniem otartego funduszu emerytalnego opowiedział się Sąd Najwyższy w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 25 marca 2010 r. sygn. akt II PZP 12/09, w której sąd stwierdza art. 29 ust. 1 Ustawy o OFE w związku z art. 551 k.c. prowadzi do wniosku, że przedmiotem zorganizowanego zespołu wszelkich składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej (przedmiotem przedsiębiorstwa) towarzystwa emerytalnego jest wyłącznie tworzenie i zarządzanie otwartym funduszem emerytalnym. Oznacza to także, że przedmiotem (działalności) przedsiębiorstwa towarzystwa emerytalnego nie jest (nie może być) żadna działalność nieobjęta pojęciem tworzenia, a po utworzeniu pojęciem zarządzania funduszem emerytalnym.

Kolejnym argumentem przemawiającym za uznaniem otwartego funduszu emerytalnego za przedsiębiorstwo jest ustawowy wymóg likwidacji towarzystwa emerytalnego w razie przeniesienia zarządzania otwartego funduszu emerytalnego na inne towarzystwo. PT, przenosząc zarządzanie, zostaje pozbawione przedsiębiorstwa, które stanowi podstawę prowadzenia jego działalności. Zgodnie bowiem z art. 66 ust. 2 Ustawy o OFE powszechne towarzystwo przejmujące zarządzanie otwartym funduszem wstępuje w prawa i obowiązki powszechnego towarzystwa zarządzającego dotychczas tym funduszem. Postanowienia umowy wyłączające określone obowiązki są bezskuteczne wobec osób trzecich.Ponadto, dokonując interpretacji art. 6 pkt 1 Ustawy VAT w świetle Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, przyjąć należy, że wyłączenie z opodatkowania wymaga uznania, że ich nabywca jest traktowany jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W następstwie Przejęcia Zarządzania na podstawie Umowy o Przejęcie Zarządzania na Nabywcę OFE przejdą prawa i obowiązki PT związane z zarządzaniem OFE, wynikające z przepisów prawa, a szczegółowo wymienione m.in. w Kluczowych Dokumentach (wskazanych w załączniku nr 4 do Umowy Przejęcia Zarządzania). Ponadto na Nabywcę OFE zostaną przeniesione aktywa kluczowe dla prowadzenia działalności OFE jakimi są: komputer stanowiący stanowisko operacyjne, korzystające z dostępu do systemu R oraz komputer zawierający bazę danych wykorzystywanych w procesie zarządzania aktywami OFE. Wszelkie pozostałe aktywa kluczowe dla zarządzania OFE stanowią własność osób trzecich i są używane w procesie zarządzania funduszem na zasadzie zawartych umów. Z mocy prawa Nabywca OFE jako podmiot przejmujący zarządzanie OFE, z dniem Przejęcia Zarządzania, wejdzie w prawa strony wszelkich, istniejących w tym dniu, umów związanych z zarządzaniem Funduszem, tj. m.in. umów z: agentem transferowym, bankiem depozytariuszem, dostawcą systemu Reuters, współpracującymi z OFE brokerami i maklerami. W oparciu o przejęte prawa i obowiązki Nabywca OFE będzie kontynuował działalność dotychczas prowadzoną przez PT, a więc stanie się de facto i de iure swoistym następcą prawnym PT jako podmiotu zarządzającego OFE.

Niezależnie od specyfiki procesu zarządzania OFE i co za tym idzie specyfiki OFE jako przedsiębiorstwa zarządzanego przez PT, w konkretnym przypadku daje się zidentyfikować elementy zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, identyfikujące OFE jako przedsiębiorstwo w rozumieniu cytowanego powyżej art. 551 k.c., które na mocy zawartej pomiędzy stronami umowy zostaną przeniesione na Nabywcę OFE w związku z Przejęciem Zarządzania:

ad 1) i 6) przekazane zostanie logo i nazwa przedsiębiorstwa OFE w zakresie, w jakim OFE uprawnione było do korzystania z tej nazwy. Innych patentów i praw własności przemysłowej OFE nie posiada,

ad 2) OFE nie jest właścicielem nieruchomości, a istotne aktywa ruchome wykorzystywane w procesie zarządzania OFE (wymienione powyżej) zostaną przeniesione na Nabywcę OFE ,

ad 3) OFE nie jest stroną umów dzierżawy, najmu lub innych, dających mu prawo do korzystania z nieruchomości lub ruchomości,

ad 4) wraz z przejęciem zarządzania OFE - na mocy przepisów prawa - zostanie przekazana pełna kwota aktywów stanowiąca równowartość składek członkowskich uczestników OFE i zysku wypracowanego przez OFE na rzecz tychże uczestników jak również wszelkie aktywa zgromadzone w funduszu gwarancyjnym dodatkowym i na rachunku premiowym. Po stronie PT nie pozostanie jakakolwiek część aktywów OFE ani jakiekolwiek prawo do korzystania z nich lub zarządzania nimi w imieniu uczestników funduszu. Przekazane zostają także wszelkie wierzytelności OFE, jak również przysługujące OFE prawa z papierów wartościowych,

ad 5) podstawowym zezwoleniem z jakiego korzysta PT, jest zezwolenie na utworzenie Otwartego Funduszu Emerytalnego, które na mocy prawa, w wyniku przekazania zarządzania OFE wygasa i następuje otwarcie likwidacji PT. Innych koncesji i zezwoleń nie ma.

ad 7) OFE nie posiada praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych,

ad 8) wraz ze zbyciem zarządzania OFE przekazaniu ulegają wszelkie Informacje stanowiące tajemnice przedsiębiorstwa,

ad 9) w wyniku transakcji i na mocy prawa przekazaniu podlegają wszystkie księgi rachunkowe OFE oraz całość dokumentów związanych z prowadzeniem OFE.

Mając na uwadze powyższe rozważania, Towarzystwo stoi na stanowisku, iż Przejęcie Zarządzania będzie stanowić zdarzenie gospodarcze mające za przedmiot przedsiębiorstwo w rozumieniu cywilnoprawnym, a przez to również w rozumieniu przepisów i praktyki podatkowej. Z uwagi na specyfikę działalności prowadzonej przez towarzystwa emerytalne, zarządzanie funduszem emerytalnym należy traktować jako wyłączny biznes (przedsiębiorstwo) towarzystwa emerytalnego, za pomocą którego prowadzona jest działalność gospodarcza.

Przekazanie przez PT zarządzania OFE będzie oznaczać również przejęcie składników majątkowych i niemajątkowych, które są wystarczające, aby Nabywca OFE mogło generować przychody czy koszty. Z uwagi na fakt, iż wraz z Przejęciem Zarządzania Towarzystwo przekaże także część składników (aktywów) majątkowych PT usprawniających zarządzanie OFE przez Nabywcę OFE, nie ulega wątpliwości, że przedmiotem Przejęcia Zarządzania będzie zespół składników pozwalający na efektywne i samodzielne prowadzenie działalności przez Nabywcę OFE z wykorzystaniem przejmowanego OFE.

W świetle powyższej przedstawionej argumentacji, zdaniem P przedmiotem transakcji Przejęcia Zarządzania określonym w Umowie o Przejęcie Zarządzania jest przedsiębiorstwo w rozumieniu kodeksu cywilnego, a tym samym przedmiot transakcji Przejęcia Zarządzania objęty Umową o Przejęcie Zarządzania należy traktować jako przedsiębiorstwo dla potrzeb ustawy o VAT.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 25 maja 2012r., z którego wynika, iż: Z przywołanych wyżej przepisów ustawy o OFE wynika, że przedmiotem przedsiębiorstwa towarzystwa emerytalnego jest wyłącznie tworzenie i zarządzanie funduszami, oraz ich reprezentowanie wobec osób trzecich. Tak określony wyłączny przedmiot działalności towarzystwa oraz fakt wstąpienia w prawa i obowiązki wchodzące w skład przedsiębiorstwa towarzystwa przekazującego, w przypadku zawarcia umowy o przekazanie zarządzania otwartym funduszem, powoduje, że przedmiotem przekazania w trybie art. 66 ustawy o OFE, jest przedsiębiorstwo towarzystwa emerytalnego.

Otrzymanie możliwości zarządzania przejmowanym OFE jest samo w sobie wystarczające, aby wnioskodawca mógł prowadzić działalność gospodarczą z wykorzystaniem przejmowanego OFE, rozumianego jako masa majątkowa (aktywa) i zobowiązania funduszu. Tak więc przejęcie zarządzania przejmowanym OFE jest niezbędnym i zarazem kluczowym aspektem całej transakcji, pozwalającym na prowadzenie działalności przez wnioskodawcę z wykorzystaniem przejmowanego OFE.

Mając na uwadze treść art. 551 oraz art. 552 k.c. oraz treść przepisów ustawy o OFE, stwierdzić należy, iż przekazanie powyższych składników, w trybie umowy, o której mowa w art. 66 ust. 1 ustawy o OFE, tworzących przedsiębiorstwo towarzystwa emerytalnego i stanowiące dotychczas składniki tego przedsiębiorstwa, jest wystarczające do uznania, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z przekazaniem zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c., przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, polegającej na zarządzaniu otwartym funduszem emerytalnym i jego reprezentowaniu.

Odnosząc się do zagadnienia - czy Przejęcie Zarządzania za zapłatą Ceny (wynagrodzenia) na podstawie Umowy o Przejęcie Zarządzania stanowi transakcję niepodlegającą VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, podnieść należy co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustawodawca wprowadził w art. 6 ustawy o VAT pojęcie zbycia nie definiując jego znaczenia.

Ustalając zakres pojęcia zbycie można odwołać się do art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, który został implementowany do ustawy o VAT w art. 6 pkt 1. Zgodnie z art. 19 Dyrektywy W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Brzmienie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE (przekazanie, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu) wskazuje na szerokie rozumienie pojęcia zbycia jako każdą formę, w ramach której następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel.

Podobne stanowisko prezentują organy podatkowe. Przykładowo w jednej z interpretacji podatkowej Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 20 listopada 2006r. (sygn. 1473/WV0/443/705/144/A/2006/GW stwierdza się, że przez zbycie rozumie się każdą transakcję gospodarczą, w następstwie której dochodzi do zmian w zakresie własności, czy też rozporządzania danym towarem jak właściciel.

Na skutek Przejęcia Zarządzania za zapłatą Ceny (wynagrodzenia) PT utraci prawo kontroli i zarządzania OF. Prawa te przejdą na Nabywcę OFE z chwilą uzyskania przez Nabywcę OFE ostatecznej zgody Komisji Nadzoru Finansowego na Przejęcie Zarządzania oraz spełnieniu wymaganych ustawą o OFE wymogów formalnych (o ile Strona nie skorzysta z przysługującego jej na podstawie tej umowy prawa odstąpienia przez Przejęciem Zarządzania). Czynność Przejęcia Zarządzania skutkuje bowiem definitywnym przekazaniem możliwości prowadzenia działalności gospodarczej przy wykorzystaniu OFE.

Zważywszy na powyższe, Przejęcie Zarządzania przez Nabywcę OFE za zapłatą Ceny (wynagrodzenia), na podstawie Umowy o Przejęcie Zarządzania należy traktować jako określoną Ustawą o OFE formę zbycia.

Podsumowując, PT wyraża stanowisko, że Przejęcie Zarządzania OFE objęte Umową o Przejęcie Zarządzania stanowi zbycie przedsiębiorstwa i transakcja ta na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Potwierdzenie powyższego stanowiska znajduje się m.in.:

w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 25 maja 2012r. (sygn. akt IPPP1/443-200/12-5/EK), z której wynika, iż: transakcja przejęcia zarządzania przejmowanym OFE na rzecz wnioskodawcy stanowiąca przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c., podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a także
stanowisku Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie wyrażonym w decyzji z dnia 21 grudnia 2004r. (sygn. akt US-72/SPC/4301/236/2004/BAP), z której wynika, że; w myśl art. 29 oraz art. 66 ust. 1 ustawy o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, przedmiotem działalności powszechnego towarzystwa emerytalnego jest wyłącznie tworzenie i zarządzanie funduszem oraz jego reprezentacja wobec osób trzecich, zaś fakt przekazania zarządzania funduszem skutkuje postawieniem towarzystwa w stan likwidacji. Przedmiotowa czynność przejęcia zarządzania wypełnia więc znamiona czynności sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 i 552 kc <...> a w konsekwencji zastosowanie znajdzie art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie