Temat interpretacji

1) Czy za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w art. 17 należy uznać transakcję obejmującą umowę leasingu w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy?2) (we wniosku oznaczone numerem 3) Czy w przypadku płatności zaliczkowej do dostawcy, na zakup towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c, gdzie łączna wartość tych towarów w ramach jednej umowy obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 pln i A. zgodnie z art. 17 jest podatnikiem, obowiązek podatkowy VAT dla A. będzie powstawał z chwilą zejścia środków z konta A.?3) (we wniosku oznaczone numerem 4) Czy w przypadku zakupu towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c, gdzie łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 pln i A. zgodnie z art. 17 jest podatnikiem, oraz płatności dokonywane będą w walucie, do określenia podstawy opodatkowania VAT, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli na ostatni dzień poprzedzający dzień dokonania dostawy potwierdzony protokołem odbioru, a jeśli była wcześniej płatność, na ostatni dzień poprzedzający dzień zejścia środków z konta A.?4) (we wniosku oznaczone numerem 5) Czy w przypadku zakupu towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c na potrzeby własne dokonywanych w ramach umowy zawartej z jedną ze spółek z grupy kapitałowej w imieniu pozostałych spółek z grupy, gdzie umowa nie zawiera deklaracji o wartości mianowanych dostaw dla poszczególnych spółek, za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się każdą dostawę odrębnie?5) (we wniosku oznaczone numerem 7) Czy w przypadku zakupu przez A. towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c, gdzie łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji, obejmującej te towary, bez kwoty podatku przekracza 20 000 pln, A. nabywa prawo do odliczenia VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy, pod warunkiem, że A. uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tej transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek?Towary wykorzystywane są do działalności opodatkowanej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2015 r. (data wpływu 9 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy o VAT w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1, 3, 4 (w części dotyczącej płatności zaliczkowej), 5 i 7 - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka A. Sp. z o. o. (dalej również Spółka) prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski i jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług w Polsce. Spółka jest również zarejestrowana jako podatnik VAT UE. Przedmiotem działalności jest przede wszystkim leasing środków transportu, maszyn i urządzeń. W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje zakupu przedmiotów do umów leasingu od kontrahentów z Polski oraz podmiotów będących zarejestrowanymi podatnikami VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej. Spółka rozlicza podatek VAT i składa deklaracje VAT-7D za okresy kwartalne.

Spółka dokonuje również zakupu towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, czyli na przykład laptopów, notebooków, telefonów komórkowych od dostawców będących czynnymi podatnikami VAT. Zakupy tych towarów dokonywane są w ramach zawartej umowy leasingu lub na potrzeby własne. Towary wykorzystywane są do działalności opodatkowanej. Odbiór przedmiotu umowy leasingu potwierdzony jest protokołem odbioru przedmiotu leasingu. Zgodnie z ogólnymi warunkami leasingu, jest to dokument potwierdzający wydanie Przedmiotu Leasingu Korzystającemu, w miejscu i terminie wskazanym przez Finansującego, podpisany przez Korzystającego i Finansującego lub osoby przez nich upoważnione. Wtedy przechodzi na rzecz Spółki prawo do rozporządzania towarem jak właściciel.

Zakupy na potrzeby własne dokonywane są w ramach umowy ramowej zawartej z jedną ze spółek z grupy kapitałowej w imieniu pozostałych spółek z grupy. W umowie nie ma określonej kwoty, za jaką poszczególne spółki dokonają zakupu. W ramach tej umowy dostawy są realizowane bezpośrednio do odbiorców sprzętu wraz z wystawioną dla tych podmiotów fakturą. Spółka informuje, iż prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na rzecz Spółki w momencie wydania towaru. Dokonanie dostawy przedmiotu potwierdzone jest protokołem dostawy lub na liście przewozowym odbiorca potwierdza odebranie towaru, lub jest to inny dokument potwierdzający otrzymanie towarów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w art. 17 należy uznać transakcję obejmującą umowę leasingu w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy...
2. (we wniosku oznaczone numerem 3) Czy w przypadku płatności zaliczkowej do dostawcy, na zakup towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c, gdzie łączna wartość tych towarów w ramach jednej umowy obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 pln i A. zgodnie z art. 17 jest podatnikiem, obowiązek podatkowy VAT dla A. będzie powstawał z chwilą zejścia środków z konta A....
3. (we wniosku oznaczone numerem 4) Czy w przypadku zakupu towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c, gdzie łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 pln i A. zgodnie z art. 17 jest podatnikiem, oraz płatności dokonywane będą w walucie, do określenia podstawy opodatkowania VAT, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli na ostatni dzień poprzedzający dzień dokonania dostawy potwierdzony protokołem odbioru, a jeśli była wcześniej płatność, na ostatni dzień poprzedzający dzień zejścia środków z konta A....
4. (we wniosku oznaczone numerem 5) Czy w przypadku zakupu towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c na potrzeby własne dokonywanych w ramach umowy zawartej z jedną ze spółek z grupy kapitałowej w imieniu pozostałych spółek z grupy, gdzie umowa nie zawiera deklaracji o wartości mianowanych dostaw dla poszczególnych spółek, za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się każdą dostawę odrębnie...
5. (we wniosku oznaczone numerem 7) Czy w przypadku zakupu przez A. towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c, gdzie łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji, obejmującej te towary, bez kwoty podatku przekracza 20 000 pln, A. nabywa prawo do odliczenia VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy, pod warunkiem, że A. uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tej transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek...

Towary wykorzystywane są do działalności opodatkowanej.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

Zdaniem Spółki za jednolitą gospodarczo transakcję należy uznać odrębnie każdą umowę leasingu, nawet jeśli w ramach zawartej jednej umowy leasingu występuje jedna lub więcej dostaw, wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy.

Jeśli łączna wartość towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy w ramach umowy leasingu obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł, stosuje się mechanizm odwrotnego obciążenia, dostawca powinien wystawić fakturę bez kwoty podatku, A. jest wtedy podatnikiem zgodnie z art. 17 ustawy o VAT.

Jeśli występuje kilku dostawców do jednej umowy leasingu, wartość towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy w ramach umowy leasingu obejmującej te towary, bez kwoty podatku, od każdego dostawcy liczy się oddzielnie. Jeśli wartość ta od jednego dostawcy przekracza kwotę 20 000 zł, stosuje się mechanizm odwrotnego obciążenia.

Ad. 2 (we wniosku oznaczone numerem 3)

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku płatności zaliczkowej do dostawcy, w przypadku zakupu towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c, gdzie łączna wartość tych towarów w ramach jednej umowy obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 pln i A. zgodnie z art. 17 jest podatnikiem, obowiązek podatkowy VAT dla A. będzie powstawał z chwilą zejścia środków z konta A.

W sytuacji, kiedy korzystający wpłaci zaliczkę do dostawcy na poczet dostawy towarów, płatność jest zaliczana jako wpłata A. na poczet zapłaty ceny przedmiotu na podstawie dokumentów cesji praw do zaliczki, bądź zapisów w kontrakcie. Z dniem, w którym płatność korzystającego uznana jest jako wpłata A, dla A. Sp. z o.o. powstaje obowiązek podatkowy.

Data wystawienia przez dostawcę faktury zaliczkowej nie ma znaczenia dla daty powstania obowiązku podatkowego dla A. Zgodnie z art. 19a ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Ad.3 (we wniosku oznaczone numerem 4)

W przypadku zakupu towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy poz. 28a-28c, gdzie łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 pln i A. zgodnie z art. 17 jest podatnikiem, oraz płatności dokonywane będą w walucie, do określenia podstawy opodatkowania VAT, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli na ostatni dzień poprzedzający dzień dokonania dostawy potwierdzony protokołem odbioru, a jeśli była wcześniej płatność, na ostatni dzień poprzedzający dzień wejścia środków z konta A.

W przypadku płatności zaliczkowej dokonywanej przez korzystającego do dostawcy, analogicznie jak w sytuacji, gdy A. Sp. z o.o. wpłaca bezpośrednio zaliczkę do dostawcy, do przeliczenia na złote zastosowanie będzie miał kurs średni NPB z dnia poprzedzającego powstanie obowiązku podatkowego, tj. z dnia w którym uznana jest płatność zaliczki jako płatność naszej Spółki. Data wystawienia faktury sprzedaży lub faktury zaliczkowej wystawionej przez dostawcę nie ma znaczenia dla daty powstania obowiązku podatkowego dla A. i przeliczenia kwot na pln do określenia podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 31a ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. W takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Ad.4 (we wniosku oznaczone numerem 5)

W przypadku zakupu towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c na potrzeby własne dokonywanych w ramach umowy zawartej z jedną ze spółek z grupy kapitałowej w imieniu pozostałych spółek z grupy, gdzie umowa nie zawiera deklaracji o wartości planowanych dostaw dla poszczególnych spółek, za jednolitą gospodarczo transakcję, uznaje się każdą dostawę odrębnie. Potwierdza to broszura informacyjna zamieszczona na stronach Ministerstwa Finansów odnośnie zmian w zakresie mechanizmu odwróconego obciążenia VAT obwiązującego od 1 lipca 2015 r.

Ad.5 (we wniosku oznaczone numerem 7)

W przypadku zakupu przez A. towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c, gdzie łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji, obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza 20 000 pln, A. nabywa prawo do odliczenia VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy, pod warunkiem, że A. uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tej transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek. Towary wykorzystywane są do działalności opodatkowanej.

Zgodnie z art. 86. ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10b ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

A. może również obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej składanej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Data wystawienia ani data otrzymania faktury za sprzedaż towaru lub faktury zaliczkowej wystawionej przez dostawcę, nie ma znaczenia w analizowanym przypadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1, 3, 4 (w części dotyczącej płatności zaliczkowej), 5 i 7 jest prawidłowe.

Ad. 1 i 4 (we wniosku oznaczone numerem 5)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2. nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3. dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy, w przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Ustawodawca w załączniku nr 11 do ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2015 r., zawierającym wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, w pozycji 28a-28c wymienił towary:

• zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.20.11.0 przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.30.22.0 telefony dla sieci komórkowych lub dla innych sieci bezprzewodowych - wyłącznie telefony komórkowe, w tym smartfony,
• zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.40.60.0 konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem - z wyłączeniem części i akcesoriów.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Ponieważ jednak symbole dotyczące towarów z poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy zawierają dodatkowe oznaczenie ex to oznacza to, zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, że zakres wyrobów lub usług znajdujący się w tej pozycji jest węższy niż określony w danym grupowaniu PKWiU.

Tak więc art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy, zgrupowanych pod symbolem PKWiU ex 26.20.11.0 komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy, również występujące pod innymi nazwami handlowymi np. palmtopy, netbooki, minibooki, chromebooki, ultrabooki, PKWiU ex 26.30.22.0 telefony komórkowe, w tym smartfony, PKWiU ex 26.40.60.0 konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem (nawet przenośne), z wyłączeniem części i akcesoriów, takich jak np. kasety z grami, sterowniki gier, kierownice, jeżeli dostawa tych towarów dokonana na rzecz jednego nabywcy przez jednego dostawcę w ramach jednolitej gospodarczo transakcji przekroczy, bez kwoty podatku, kwotę 20 000 zł. Przy tym do transakcji musi dochodzić pomiędzy dwoma podatnikami VAT czynnymi, a dostawy towarów nie mogą być objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i w art. 122 ustawy.

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się transakcję obejmującą umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy (art. 17 ust. 1d ustawy).

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się również transakcję obejmującą więcej niż jedną umowę, o której mowa w ust. 1d, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy (art. 17 ust. 1e ustawy).

Zatem za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się dostawy wiążące się z realizacją jednej umowy, również wówczas gdy w ramach tej umowy występuje kilka lub więcej zleceń lub wystawianych jest kilka lub więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy. Do oceny czy jednolita gospodarczo transakcja przekracza kwotę 20 000 zł, istotne są warunki umowy, w szczególności dane dotyczące wielkości składanego zamówienia lub zawieranego kontraktu. Za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się również jedną lub więcej niż jedną umowę, jeżeli okoliczności towarzyszące transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana odbiegają od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami, do których odnosi się limit transakcyjny.

Zasady dotyczące jednolitej gospodarczo transakcji stosuje się również do umów o współpracę, tzw. umów ramowych itp. Za jednolitą gospodarczo transakcję, do której stosuje się odwrócone obciążenie, należy uznać umowę o współpracę, w ramach której dochodzi do wielu dostaw (które mogą być realizowane na podstawie wielu zamówień), jeśli z zawartej umowy wynika, że kontrahenci planują w określonym horyzoncie czasowym dokonanie dostaw sprzętu elektronicznego o łącznej wartości przekraczającej kwotę 20 000 zł (wynika to bezpośrednio z zawartej umowy lub z całokształtu okoliczności jej zawarcia, co jest bezsporne dla obu stron). Zatem, w takiej sytuacji, wszystkie dostawy (niezależnie od ich wartości jednostkowej) powinny być rozliczane na zasadzie odwróconego obciążenia.

Jeżeli zawarta umowa o współpracy nie zawiera deklaracji o wartości planowanych dostaw (jak również nie wynika to z całokształtu okoliczności jej zawarcia), dokonywane w ramach takiej umowy dostawy powinny być oceniane indywidualnie:

• gdy wartość dostarczanych towarów przekracza 20 000 zł rozliczenie dostawy następuje na zasadzie odwróconego obciążenia,
• gdy wartość dostarczanych towarów nie przekracza 20 000 zł rozliczenie dostawy następuje na zasadach ogólnych,
• gdy wartość dostarczanych każdorazowo towarów nie przekracza 20 000 zł, ale okoliczności realizacji dostaw mają nietypowy charakter rozliczenie każdej z dostaw następuje na zasadzie odwróconego obciążenia.

W pytaniu 1 wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w art. 17 należy uznać transakcję obejmującą umowę leasingu w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy.

W opisie zdarzenia przyszłego Spółka wskazała, że dokonuje zakupu towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, czyli na przykład laptopów, notebooków, telefonów komórkowych od dostawców będących czynnymi podatnikami VAT. Zakupy tych towarów dokonywane są w ramach zawartej umowy leasingu.

Odnosząc się do niniejszej kwestii podnieść należy, że jak wskazano wyżej za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się dostawy wiążące się z realizacją jednej umowy, również wówczas gdy w ramach tej umowy występuje kilka lub więcej zleceń lub wystawianych jest kilka lub więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy. Zatem daną umowę leasingu należy uznać za jednolitą gospodarczo transakcję, nawet jeśli w ramach zawartej jednej umowy leasingu występuje jedna lub więcej dostaw, wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy. Przy tym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że skoro łączna wartość towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy w ramach umowy leasingu obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł, stosuje się mechanizm odwrotnego obciążenia i to Wnioskodawca jest podatnikiem zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Jednocześnie należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w sytuacji gdy występuje kilku dostawców do jednej umowy leasingu, wartość towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy w ramach umowy leasingu obejmującej te towary, bez kwoty podatku, od każdego dostawcy liczy się oddzielnie. Jeśli wartość ta od jednego dostawcy przekracza kwotę 20 000 zł, stosuje się mechanizm odwrotnego obciążenia. Jak wskazano wyżej art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy ma zastosowanie gdy dostawa towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy dokonana na rzecz jednego nabywcy przez jednego dostawcę w ramach jednolitej gospodarczo transakcji przekroczy, bez kwoty podatku, kwotę 20 000 zł.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 należy uznać za prawidłowe.

W pytaniu 5 wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w przypadku zakupu towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c na potrzeby własne dokonywanych w ramach umowy zawartej z jedną ze spółek z grupy kapitałowej w imieniu pozostałych spółek z grupy, gdzie umowa nie zawiera deklaracji o wartości mianowanych dostaw dla poszczególnych spółek, za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się każdą dostawę odrębnie.

W opisie zdarzenia przyszłego Spółka wskazała, że zakupu towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, czyli na przykład laptopów, notebooków, telefonów komórkowych od dostawców będących czynnymi podatnikami VAT dokonuje również na potrzeby własne. Wówczas zakupy dokonywane są w ramach umowy ramowej zawartej z jedną ze spółek z grupy kapitałowej w imieniu pozostałych spółek z grupy. W umowie nie ma określonej kwoty, za jaką poszczególne spółki dokonają zakupu.

Odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, mając na uwadze wyżej cytowane przepisy należy stwierdzić, że umowy ramowej zawartej z jedną ze spółek z grupy kapitałowej, z której nie wynika, kwota za jaką Wnioskodawca dokona zakupu twarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy nie można uznać za jednolitą gospodarczo transakcję. Za jednolitą gospodarczo transakcję natomiast należy uznać poszczególne transakcje (dostawy) dokonywane w jej ramach, bowiem każda z nich stanowi odrębną umowę, na podstawie której dochodzi do dostawy towarów. Zatem, w sytuacji gdy wartość pojedynczej transakcji (dostawy) przekroczy 20 000 zł - rozliczenie dostawy nastąpi na zasadzie odwróconego obciążenia. Jeżeli natomiast wartość pojedynczej transakcji (dostawy) stanowiącej jednolitą gospodarczo transakcję nie przekracza 20 000 zł - rozliczenie dostawy następuje na zasadach ogólnych, chyba że okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy (np. częstotliwość zamówień - kilka w ciągu jednego dnia - wskazuje na wymuszone rozdzielenie zamówień celem uniknięcia odwrotnego obciążenia) - w takiej sytuacji mechanizm odwróconego obciążenia znajdzie zastosowanie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 5 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2 (we wniosku oznaczone numerem 3)

Zagadnienia związane z momentem powstawania obowiązku podatkowego reguluje art. 19a ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Przy czym w myśl art. 19a ust. 8 ustawy jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże w sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W pytaniu 3 wątpliwości Spółki dotyczą kwestii czy w przypadku płatności zaliczkowej do dostawcy, na zakup towarów w stosunku do których na podstawie art. 17 ustawy Spółka jest podatnikiem obowiązek podatkowy VAT dla Spółki będzie powstawał z chwilą zejścia środków z konta Spółki.

Jak wynika z wyżej cytowanego art. art. 19a ust. 8 ustawy obowiązek podatkowy w stosunku do otrzymanej zaliczki powstaje zawsze w chwili jej otrzymania, w stosunku do otrzymanej kwoty.

Skoro ustawodawca użył sformułowania, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zaliczki to należy uznać, że momentem powstania obowiązku podatkowego w analizowanej sytuacji, w której na podstawie art. 17 ustawy podatnikiem jest Spółka (nabywca towarów) jest moment, w którym dojdzie do zejścia środków z konta Wnioskodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3 w części dotyczącej płatności zaliczkowej (we wniosku oznaczone numerem 4)

W pytaniu 4 wątpliwości Spółki dotyczą kwestii czy w przypadku zakupu towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c, w stosunku do których na podstawie art. 17 ustawy Spółka jest podatnikiem oraz płatności dokonywane będą w walucie, do określenia podstawy opodatkowania VAT, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli jeśli była wcześniej płatność, na ostatni dzień poprzedzający dzień zejścia środków z konta Spółki.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Natomiast stosownie do art. 31a ust. 2 ustawy, w przypadku, gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z wyżej cytowanych przepisów w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, zaś w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Zatem w analizowanym przypadku, w którym na podstawie art. 17 ustawy podatnikiem jest Spółka (nabywca towarów) określenie podstawy opodatkowania wiąże się z momentem powstania obowiązku podatkowego.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji obowiązek podatkowy w przypadku płatności zaliczkowej do dostawcy, na zakup towarów w stosunku do których na podstawie art. 17 ustawy Wnioskodawca jest podatnikiem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zejścia środków z konta Wnioskodawcy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zgodzić się ze stanowiskiem Strony, że w przedmiotowym przypadku w sytuacji gdy płatności dokonywane będą w walucie obcej, do określenia podstawy opodatkowania VAT, zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli jeśli była wcześniej płatność, na ostatni dzień poprzedzający dzień zejścia środków z konta Spółki.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 4 w części dotyczącej płatności zaliczkowej należy uznać za prawidłowe.

Ad. 5 (we wniosku oznaczone numerem 7)

W pytaniu 7 wątpliwości Spółki dotyczą kwestii czy w przypadku zakupu towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy w poz. 28a-28c, w stosunku do których na podstawie art. 17 ustawy Spółka jest podatnikiem Spółka nabywa prawo do odliczenia VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy, pod warunkiem, że Spółka uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tej transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest ona obowiązana rozliczyć ten podatek.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust.4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca.

Z przytoczonych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz nie zaistnieją przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Nabywane towary są wykorzystywane do działalności opodatkowanej. W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, związanego z zakupem towarów będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Ponadto w myśl art. 86 ust. 10c ustawy przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Przy tym w myśl art. 86 ust. 11 ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zatem należy zgodzić się ze Spółką, że w analizowanej sytuacji nabywa prawo do odliczenia VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy, pod warunkiem, że Spółka uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tej transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest ona obowiązana rozliczyć ten podatek.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 7 należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1, 3, 4 (w części dotyczącej płatności zaliczkowej), 5 i 7 natomiast w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 2, 4 (w części dotyczącej dostawy towarów) i 6 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 513 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie