Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

W ocenie Spółki, sprzedaż przez Spółkę napojów zawierających tłuszcz mlekowy w celu ich konsumpcji na miejscu w obrębie Lokalu stanowi świadczenie usług gastronomicznych opodatkowane według 8% stawki podatku VAT od dnia 1 stycznia 2011 roku oraz 7% VAT do końca grudnia 2010 r.

Ad. 2)

Natomiast, sprzedaż przez Spółkę kawy napojów zawierających tłuszcz mlekowy na wynos stanowi odpłatną dostawę towarów opodatkowaną według 5% stawki VAT właściwej dla produktów zawierających tłuszcz mlekowy w stanie prawnym od 1 stycznia 2011 roku oraz 7% VAT do końca grudnia 2010 r.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1)

1. Sprzedaż napojów z przeznaczeniem do spożycia na miejscu w obrębie lokalu jako usługa

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Spółka wskazuje, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się w większości przypadków do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. W konsekwencji, prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.). Do końca 2010 r. stosowana była natomiast dla celów podatkowych Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.).

Jednocześnie należy wskazać, iż to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania oraz stawki należnego podatku, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania i zaklasyfikowania wykonywanych czynności.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi gastronomiczne, a także sprzedaje napoje, których zasadniczymi składnikami są: mleko, lody, bita śmietana a dodatkowymi składnikami napar kawowy. Powyższe produkty są przygotowywane i serwowane z przeznaczeniem zarówno na miejscu jak i na wynos. Przy sprzedaży napojów na miejscu klient ma do dyspozycji stoliki, krzesła i tace. Klienci zazwyczaj odbierają swoje zamówienia przy barze. Zdarza się jednak także, iż zamówienia dostarczane są przez obsługę do stolika. Obsługa Lokalu odpowiedzialna jest jednak za zapewnienie odpowiednich standardów konsumpcji na miejscu, tj. sprząta stoliki, naczynia i zajmuje się utrzymaniem całego Lokalu w czystości. Ponadto towarów na miejscu wykorzystywana jest cała infrastruktura techniczna lokalu gastronomicznego.

Zgodnie z otrzymaną opinią z Urzędu Statystycznego usługi gastronomiczne w zakresie przyrządzania, podawania i sprzedaży ww. napojów w punkcie gastronomicznym mieszczą się w grupowaniu 56.10.1 - jako Usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych - klasyfikowanych wg PKWiU 2008. Natomiast według PKWiU 1997 usługi te stanowią Usługi gastronomiczne (PKWIU 55.30.1).

Z punktu widzenia opodatkowania opisywanych transakcji istotne jest ustalenie, czy sprzedaż wymienionych w stanie faktycznym towarów celem konsumpcji w Lokalu stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, czy też świadczenie usług.

Spółka wskazuje ponadto, że definicja usług restauracyjnych i cateringowych została wprowadzona do prawa wspólnotowego. Definicję tą wprowadzono do art. 6 Rozporządzenia wykonawczego Rady UE Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie wspólnotowe):

1. Usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy. 2. Za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio (tj. bez potrzeby implementacji do krajowego porządku prawnego) stosowane we wszystkich państwach członkowskich, począwszy od dnia 1 lipca 2011 r. Zgodnie z preambułą przedmiotowego Rozporządzenia wspólnotowego, wprowadzenie legalnej definicji usług restauracyjnych ma zapewnić jednolite traktowanie tego typu usług na terytorium Unii Europejskiej, a także umożliwić dokonania rozróżnienia pomiędzy usługami restauracyjnymi, a cateringowymi oraz precyzyjnie określić odpowiednie traktowanie tych usług.

Należy podkreślić, że w Rozporządzeniu wspólnotowym wyraźnie wskazano, iż aby została spełniona definicja usług restauracyjnych i cateringowych, istnieje konieczność wystąpienia innych usług, poza dostawą gotowej lub niegotowej żywności i napojów wraz z ewentualnym ich transportem. W szczególności, usługi te powinny mieć charakter wspomagający, pozwalający na natychmiastowe spożycie posiłków/napojów.

Kluczowe zagadnienie stanowi więc rozstrzygnięcie, które elementy świadczenia złożonego polegającego na dostawie towarów i obsłudze klienta w kawiarni mają charakter przeważający. Ustalenie bowiem, czy świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja w celu określenia jej elementów charakterystycznych i przeważających.

Spółka wskazuje, że zagadnienie to było poruszane w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: Trybunał). W wyroku z dnia 2 maja 1996 w sprawie C-231/94 Faaborg Gelting Linien, Trybunał wprowadził rozróżnienie na transakcje dotyczące działalności restauracyjnej i transakcje dotyczące żywności na wynos: ,, Dostawa gotowych dań oraz napojów do natychmiastowego spożycia jest wynikiem ciągu czynności / usług rozpoczynających się od przygotowania jedzenia oraz jego podania klientom, poprzez jednoczesne udostępnienie klientom pomieszczeń gospodarczych/infrastruktury, w których skład uchodzą jadalnia oraz z przynależnościami (np. szatnią, itp.) oraz wyposażenie lokalu tj. meble oraz naczynia. Personel zatrudniony w lokalu będzie zobowiązany do wykonywania czynności takich jak nakrywanie do stołów, doradzanie klientom oraz wyjaśnianie im poszczególnych pozycji z menu, podawanie zamówień do stołu oraz sprzątanie nakryć ze stołu po spożyciu posiłku. Zatem transakcje dokonywane w restauracjach charakteryzują się mnogością wykonywanych czynności, podczas których przeważa świadczenie usług, natomiast podanie jedzenia jest tylko jednym elementem całego ciągu czynności. Transakcje dokonywane w restauracjach powinny być traktowane, jako świadczenie usług w rozumieniu artykułu 6(1) Szóstej Dyrektywy. Sytuacja przedstawia się odmiennie przy zakupie dań na wynos, gdy sprzedaż dań na wynos nie jest połączona z usługą mającą na celu zachęcenie klientów do spożyciu dań na miejscu w odpowiednio do tego przygotowanych warunkach. (tłumaczenie własne - brak oficjalnego tłumaczenia orzeczenia na język polski).

Z powyższego wynika więc, że istotą usługi restauracyjnej/gastronomicznej jest nie tylko przygotowanie i wydanie posiłku/napoju ale również zapewnieniu możliwości jego spożycia, tj. lokalu, stolików, nakryć oraz naczyń oraz obsługi na bieżąco sprzątającej lokal celem zapewnienia konsumpcji kolejnym klientom. Jak wskazano w zaistniałym stanie faktycznym, w przypadku konsumpcji na miejscu Spółka zapewnia Lokale, przygotowanie napojów w odpowiednich naczyniach wielorazowego użytku, a także utrzymanie porządku, tj. bieżące sprzątanie Lokalu, sprzątanie i mycie naczyń pozostawionych przez klientów. Ponadto, należy podkreślić, iż spożywając napoje na miejscu klient oczekuje od Spółki dodatkowych świadczeń, tj. przede wszystkim zapewnienia miejsca do spożycia napoju w miłej atmosferze, wygodnie i komfortowo (m.in. napoje podawane są w porcelanowych i szklanych naczyniach wielorazowego użytku). Lokal spełnia więc funkcje, które zdaniem Trybunału wpływają na możliwość uznania, że podawanie w nim napojów będących przedmiotem niniejszego wniosku stanowić będzie świadczenie usług w rozumieniu przepisów o VAT (zakup oferowanych przez spółkę napojów przeznaczonych do spożycia na miejscu w obrębie Lokalu zależy bowiem od wykorzystania odpowiednich elementów infrastruktury lokalu).

Z tego względu stwierdzić należy, że przeważającym elementem świadczenia w przypadku spożywania przez klientów napojów na miejscu w obrębie Lokalu będzie świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z pismem otrzymanym z Urzędu Statystycznego w zakresie klasyfikacji sprzedawanych towarów Spółka klasyfikuje sprzedawane towary jako Pozostałe napoje bezalkoholowe PKWiU z 2008 r. (PKWiU - 11.07.19.0), a według klasyfikacji z 1997 r. Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy (PKWiU 15.98.12-70.00). Ze względu na fakt, że w przypadku sprzedaży na miejscu, świadczenie to klasyfikowane powinno być jako usługa Spółka wskazuje, że świadczenia tych usług nie należy traktować jako podawania kawy bądź napojów w stanie nieprzetworzonym, ponieważ dla sprzedaży tych towarów stosuje się inną klasyfikację statystyczną.

1. Właściwa stawka VAT od 1 stycznia 2011 roku

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm. obowiązujące od 06.04.2011 r.), zwanego dalej rozporządzeniem, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

Pod poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia, zawierającego listę towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku do wysokości 8%, wymienione zostały usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1. napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2. napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3. kawy i herbaty (wraz z dodatkami),
4. napojów bezalkoholowych gazowanych,
5. wód mineralnych,
6. innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Analogiczne regulacje zawiera § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 Nr 246, poz. 1649 ze zm. - obowiązujące od 01.01.2011 r. do 06.04.2011 r.), zgodnie z którym stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

Pod poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia, zawierającego listę towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku do wysokości 8%, wymienione zostały usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1. napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2. napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3. kawy i herbaty (wraz z dodatkami),
4. napojów bezalkoholowych gazowanych,
5. wód mineralnych,
6. innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Zatem, dokonując analizy powyższych przepisów stwierdzić należy, iż usługi związane z wyżywieniem (usługi gastronomiczne), mieszczące się w PKWiU 2008 ex 56 podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 8%, zgodnie z poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia (odpowiednio obowiązującego), z wyłączeniem sprzedaży napojów i towarów wymienionych w pkt 16, do których zastosowanie ma 23% stawka podatku od towarów i usług.

Z uwagi na to, iż Spółka klasyfikuje ww. sprzedaż napojów do spożycia na miejscu w obrębie Lokalu zgodnie z otrzymanym pismem z Urzędu Statystycznego w Łodzi wg PKWiU z 2008 r. w grupowaniu 56.10.1 - usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych, w stanie prawnym od 1 stycznia 2011 roku ich świadczenie winno być opodatkowane stawką VAT w wysokości 8% zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010r. Nr 246 poz. 1649 ze zm.) oraz zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 73 poz. 392 ze zm.).

1. Właściwa stawka VAT w stanie prawnym do 31 grudnia 2010 roku

Zgodnie z art. 41 ust. 16 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 3% lub 7% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek, uwzględniając:

1. specyfikę obrotu niektórymi towarami i świadczenia niektórych usług;
2. przebieg realizacji budżetu państwa;
3. przepisy Wspólnoty Europejskiej.

Na podstawie § 6 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 roku Nr 212, poz. 1336 ze zmianami; obowiązujące od 1 grudnia 2008 roku do 31 grudnia 2010 r.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniżono do wysokości 7% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do niniejszego rozporządzenia. W poz. 20 załącznika wskazano usługi gastronomiczne z wyłączeniem:

• sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
• sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami), napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, a także sprzedaży w stanie nieprzetworzonym innych towarów opodatkowanych stawką 22%.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2007 r. obniżona stawka VAT na usługi gastronomiczne obowiązywała na podstawie przepisów przejściowych zawartych wprost w ustawie o VAT. Zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt lit. c ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2007 r. w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do usług gastronomicznych z wyłączeniem:

• sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2 % oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5 %,
• sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami), napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, a także sprzedaży w stanie nieprzetworzonym innych towarów opodatkowanych stawką 22 %.

Biorąc powyższe pod uwagę, jako że Spółka dokonała klasyfikacji świadczonych usług zgodnie z otrzymaną opinią Urzędu Statystycznego jako Usługi gastronomiczne, PKWiU 1997 - 55.30.1 (do końca 2010 r. podatnicy dla celów podatku VAT zobligowani byli stosować PKWiU z 1997 r.), świadczenie usług gastronomicznych polegających na sprzedaży do spożycia na miejscu w obrębie Lokalu napojów zawierających tłuszcz mlekowy powinno podlegać do końca 2010 r. opodatkowaniu według stawki 7%.

Ad. 2)

1. Sprzedaż na wynos jako dostawa towarów

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Tak jak w przypadku odpowiedzi na pytanie 1 analizy wymaga określenie charakteru świadczeń wykonywanych przez Spółkę, tj. czy sprzedaż napojów zawierających tłuszcz mlekowy na wynos, tj. przeznaczonych do spożycia poza Lokalem, stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, czy też świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Jak wskazano powyżej (punkt I.1) Europejski Trybunał Sprawiedliwości jednoznacznie wypowiedział się w zakresie sprzedaży posiłków/napojów na wynos, wskazując, że samo przygotowanie posiłku bez zapewnienia odpowiedniej infrastruktury i obsługi do konsumpcji nie jest wystarczającą przesłanką do uznania takiej sprzedaży za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o VAT.

W ocenie Spółki samo przygotowanie napoju, obejmujące np. spienienie mleka, dodanie lodów zaparzenie kawy i zmieszanie składników w odpowiednich proporcjach jest czynnością, która nie odbiega od czynności ściśle związanych z dostawą samego napoju jako towaru. Są to bowiem czynności standardowe, niezindywidualizowane. Brak jest zasadniczo w ocenie Spółki w przypadku dodatkowych świadczeń na rzecz klienta, takich jak udostępnienie infrastruktury (lokalu, stolika, naczyń i zastawy), zapewnienie miłej atmosfery w lokalu poprzez zapewnienie odpowiedniego wystroju lokalu, klimatyzacji, muzyki itp. czy też posprzątanie stolika. Ponadto, należy wskazać, że w sytuacji zamówienia na wynos, klient sam deklaruje jedynie chęć zakupu danego towaru bez korzystania z usług charakteryzujących usługi gastronomiczne/restauracyjne.

W konsekwencji uznać należy, że sprzedaż napojów zawierających tłuszcz mlekowy przeznaczonych do spożycia na wynos poza obrębem Lokalu stanowić będzie odpłatna dostawę towarów w rozumieniu Przepisów ustawy o VAT.

1. Właściwa stawka VAT w stanie prawnym od 1 stycznia 2011 r.

Z uwagi na powyższe, podstawową kwestią będzie określenie odpowiedniej stawki podatku dla przedmiotowej dostawy towarów.

Zgodnie z otrzymaną opinią Urzędu Statystycznego Spółka sklasyfikowała przedmiotowe towary jako Pozostałe napoje bezalkoholowe (PKWiU z 2008 r. - 11.07.19.0), a według klasyfikacji z 1997 r.:

Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy (PKWiU z 1997 r. - 15.98.12-70.00).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.), który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8% wymieniono w pozycji 52 grupę ex 11.07.19.0 - pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

1. w których udział masowy soku owocowego, warzywnego tub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
2. zawierające tłuszcz mlekowy.

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, stawka podatku wynosi 5%.

Pod pozycją 31 załącznika nr 10 do ustawy, będącego wykazem towarów opodatkowanych od 1 stycznia 2011 roku stawką podatku w wysokości 5%, wskazano sklasyfikowane pod symbolem PKWiU cx 11.07.19.0 - pozostałe napoje bezalkoholowe wyłącznie niegazowane napoje:

1. w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
2. zawierające tłuszcz mlekowy.

Z objaśnień do załącznika nr 3 do ustawy wynika, że wykaz towarów i usług opodatkowanych w 2011 r. stawką 8%, nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że jeżeli dany towar (lub usługa) jest wymieniony w załączniku nr 3 jako opodatkowany stawką 8%, a jednocześnie został wymieniony w art. 43 ust. 1 ustawy jako zwolniony od podatku lub w załączniku nr 10, jako objęty opodatkowaniem stawką 5% - stosowanie stawki podatku z załącznika nr 3 (stawka 8%) do ustawy jest wyłączone na rzecz zwolnienia od podatku lub opodatkowania stawką 5%.

Z uwagi na powyższe, sprzedaż wskazanych w stanie faktycznym napojów zawierających tłuszcz mlekowy do spożycia na wynos poza obrębem lokalu będzie opodatkowana 5% stawką podatku począwszy od 1 stycznia 2011 r.

1. Właściwa stawka VAT w stanie prawnym do 31 grudnia 2010 roku

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r., dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Pod pozycją 44 załącznika nr 3 do ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r. wymieniono Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe, PKWiU z 1997 - 15.98.12-70. Identyczną klasyfikację zastosowała Spółka na podstawie otrzymanej opinii Urzędu Statystycznego.

Zatem, w odniesieniu do sprzedaży prowadzonej do końca 2010 r. właściwa stawka podatku dla sprzedaży napojów zawierających tłuszcz mlekowy do spożycia na wynos poza obrębem lokalu wynosiła 7%.

Podsumowanie

Biorąc powyższe pod uwagę, na aprobatę zasługuje stanowisko Spółki, zgodnie z którym:

1. sprzedaż przez Spółkę napojów zawierających tłuszcz mlekowy w celu ich konsumpcji na miejscu w obrębie Lokalu stanowi świadczenie usług gastronomicznych opodatkowane według 8% stawki podatku VAT od dnia 1 stycznia 2011 roku oraz 7% VAT do końca grudnia 2010 r.
2. sprzedaż przez Spółkę napojów zawierających tłuszcz mlekowy na wynos stanowi odpłatną dostawę towarów opodatkowaną według 5% stawki VAT właściwej dla produktów zawierających tłuszcz mlekowy w stanie prawnym od 1 stycznia 2011 roku oraz 7% VAT do końca grudnia 2010 r.

Stanowisko Spółki potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane w podobnych sprawach przez organy podatkowe, w tym na przykład:

• interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 07.03.2012 r., znak IPPP1/443-1725/11-2/AW, w której Dyrektor stwierdził, iż sprzedaż opisanych w stanie faktycznym napojów, wydawanych na wynos stanowi dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast z uwagi, iż powyższe towary zostały zaklasyfikowane w grupowaniu 11.07.19.0 - pozostałe napoje bezalkoholowe - ich dostawa winna być opodatkowana stawką VAT w wysokości 5% zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy jako wymienione w załączniku Nr 10 poz. 31. Natomiast odnosząc się do napojów spożywanych przez klientów na miejscu, należy uznać, iż stanowią one świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy. W świetle powołanego wyżej orzecznictwa, należy wskazać, iż spożywając napoje na miejscu klient oczekuje od Wnioskodawcy dodatkowych świadczeń, zapewnienia miejsca do spożycia napoju w miłej atmosferze (wygodnie, komfortowo). Zakup napojów oferowanych przez Spółkę do spożycia w obrębie lokalu zależy od wykorzystania odpowiednio ich elementów infrastruktury punktu gastronomicznego. Nie można zatem uznać, że cały proces przygotowania takiego produktu do spożycia przez klienta punktu gastronomicznego stanowi jedynie element pomocniczy względem dostawy. Zatem biorąc pod uwagę całokształt czynności wykonywanych przez pracowników lokalu (od przygotowania produktu do jego fizycznego wydania w celu spożycia na miejscu), z wykorzystaniem całości infrastruktury należy stwierdzić, że stanowią one świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.
• interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11.02.2012 r., znak ILPP2/443-1546/11-2/SJ, w której Dyrektor wskazał, że sprzedaż przez Wnioskodawcę napojów kawowych na wynos należy rozpatrzyć w kontekście opodatkowania dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. (...) Sprzedaż przez Wnioskodawcę w opisanym zdarzeniu przyszłym przy użyciu specjalistycznych urządzeń gastronomicznych napojów kawowych typu l, c, m, których podstawowym składnikiem jest mleko w proszku, opodatkowana jest preferencyjną 5% stawką podatku VAT na mocy art. 41 ust. 2a w związku z pozycją 31 załącznika nr 10 do ustawy.
• interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23.12.2011 r., znak IPTPP2/443-546/11-7/BM, w której Dyrektor potwierdził stanowisko podatnika, iż przy sprzedaży w ramach usług gastronomicznych wyrobów wymienionych przez Spółkę, nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w związku z poz. 7 załącznika do rozporządzenia, gdyż wyroby te, jak wskazała Wnioskodawczyni, mieszczą się w grupowaniu ex PKWiU 11.07.19.0 Pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje (...) zawierające tłuszcz mlekowy. W tej sytuacji, właściwą stawką podatku VAT przy sprzedaży przedmiotowych napojów w ramach usługi gastronomicznej jest stawka 8%. Reasumując, stwierdzić należy, iż świadczone przez Spółkę usługi związane z wyżywieniem, w ramach których przygotowywane są, a następnie sprzedawane następujące napoje: cafe latte macchiato, kawa mrożona, cappuccino, kawa z mlekiem (PKWiU 11.07.19.0) będę podlegały opodatkowaniu według 8% stawki podatku VAT.
• interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13.12.2011 r., znak ILPP2/443-1329/11-3/EN, w której Dyrektor wskazywał, że w odniesieniu do osób kupujących napoje i przekąski na wynos, a jednak spożywających je następnie w restauracji, tut. Organ zgadza się z Wnioskodawcą, że sprzedaż na ich rzecz również stanowi dostawę towarów. Bowiem w takiej sytuacji Spółka nie będzie zobowiązana wykonywać na rzecz klienta świadczeń, które wykraczałyby poza zwykłą sprzedaż napoju lub przekąski, jak również sam klient w momencie zakupu deklaruje jedynie chęć zakupu danego towaru bez korzystania z usług charakteryzujących usługi restauracyjne.
• interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15.11.2011 r., znak ILPP2/443-1200/11-2/SJ, w której Dyrektor wskazał, że w celu prawidłowego opodatkowania sprzedaży kluczowe znaczenie ma rozstrzygnięcie, czy w danym przypadku ma miejsce dostawa towarów, czy też świadczenie usług oraz symbol statystyczny właściwy dla przedmiotu sprzedaży. Ustalenie, czy świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. W związku z powyższym, organ uznał, że sprzedaż przez Wnioskodawcę w restauracji kawy latte oraz cappuccino z przeznaczeniem do spożycia na miejscu dokonywana w ramach prowadzonej działalności gastronomicznej opodatkowana jest preferencyjną 8% stawką podatku VAT na mocy § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 w związku z pozycją 7 załącznika nr 1 do tego rozporządzenia, o ile czynności te mieszczą się w PKWiU w dziale 56 jako usługi związane z wyżywieniem.
• interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21.07.2011 r., znak ILPP2/443-710/11-2/MR, w której Dyrektor przedstawił stanowisko, że sprzedaż przez Wnioskodawcę lodów, naleśników oraz napojów, jest elementem czynności zasadniczej, czyli usługi gastronomicznej w ramach prowadzonej lodziarni. Zatem, w przypadku sprzedaży tych produktów w lodziarni z przeznaczeniem do spożycia na miejscu dochodzi do świadczenia usługi gastronomicznej w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. (...) sprzedaż lodów, naleśników oraz napojów przez Wnioskodawcę w lodziarni z przeznaczeniem do spożycia na miejscu dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (lodziarni), stanowi świadczenie usług, dla których zastosowanie znajdzie preferencyjna 8% stawka podatku od towarów i usług, na mocy § 7 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w związku z poz. 7 załącznika nr 1 do tego rozporządzenia, o ile czynności te mieszczą się w PKWiU w dziale 56 jako usługi związane z wyżywieniem. Natomiast w przypadku sprzedaży na wynos lodów z automatu, lodów gałkowych oraz deserów lodowych, koktajli mlecznych oraz kawy mrożonej i bitej śmietany znajdujących się w grupowaniu ex 10.5 - dochodzi do dostawy towarów, która jest opodatkowana 5% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 2a ustawy w związku z poz. 21 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług.
• interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12.07.2010 r. znak ILPP2/443-596/10-2/SJ, w której Dyrektor potwierdził iż przy sprzedaży w ramach usług gastronomicznych wyrobów wymienionych przez Zainteresowanego, nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa w § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w związku z poz. 20 i 21 załącznika do rozporządzenia, gdyż wyroby te mieszczą się w grupowaniu PKWiU 15.98.12 -70.00 Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe. W tej sytuacji, właściwą stawką podatku przy sprzedaży przedmiotowych napojów w ramach usługi gastronomicznej jest stawka 7%. Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż świadczone przez Spółkę usługi gastronomiczne, w ramach których przyrządzane są, a następnie sprzedawane napoje o których mowa we wniosku, podlegają opodatkowaniu według 7% stawki podatku VAT.
• interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19.02.2008 r., znak IPPP1/443-605/07-4/IG, w której Dyrektor potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, że sprzedaż produktów w restauracji z przeznaczeniem do spożycia na wynos, stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (opodatkowaną według stawek VAT właściwych dla dostaw konkretnych towarów). (...) W przypadku, gdy sprzedawca wydaje klientowi wyłącznie określone produkty żywnościowe oraz napoje, a jednocześnie klient nie wyraża chęci korzystania z infrastruktury (lokalu) oferowanej przez sprzedawcę i po nabyciu towarów zamierza opuścić lokal, należy uznać, że nie nastąpiło świadczenie jakiejkolwiek usługi, a przedmiotowa transakcja powinna być uznana za dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.
• interpretacja indywidualna wydana przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 22.03.2007 r. znak P-2/443-9/07, w której stwierdzono, że że sprzedaż w ramach usługi gastronomicznej towarów klasyfikowanych do grupowania PKWiU 15.98.12-70.00 opodatkowana jest stawką 7%.
• interpretacja indywidualna wydana przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej z dnia 11.12.2006 r. znak PP/443-81-06, w której potwierdzono, że przy sprzedaży w ramach usług gastronomicznych towarów takich jak cappuccino, latte i mocha nie ma zastosowania wyłączenie, o którym mowa zarówno w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy oraz § 40 powoływanego rozporządzenia, gdyż wyroby te mieszczą się u grupowaniu PKWiU 15.98. 12-70.00 Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy pozostałe. W tej sytuacji właściwą stawką podatku VAT przy sprzedaży przedmiotowych napojów w ramach usługi gastronomicznej jest stawka 7%.

W oparciu o wszystkie przedstawione powyżej argumenty, Spółka wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ad.1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.). Natomiast do końca 2010 r. stosowana była Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.).

Z opisu sprawy wynika, iż działalność Spółki w Polsce obejmuje przede świadczenie usług wyświetlania filmów. Spółka prowadzi również działalność gospodarczą w innych segmentach związanych z kinem, w tym w zakresie reklamy kinowej i sprzedaży towarów/usług w barach kinowych. Spółka prowadzi przy kinach kawiarnie, w których sprzedaje m.in. następujące napoje:

• After Eight (skład: porcja bitej śmietany, 2,3 g kawy, 120 ml wody),
• Banana Coffe (skład: porcja bitej śmietany, 40 ml mleka, 1,8 g kawy, 100 ml wody, kostki lodu, owoce),
• Cappucino N (skład: 120 ml mleka, 2,3 g kawy, 120 ml wody),
• Cappucino Bar (skład: 14g mleka w proszku, 2,3 g kawy, 150 ml wody),
• Coco Ice (skład: 40 ml mleka, gałka lodów - 30 ml, porcja bitej śmietany, 1,8 g kawy, 100 ml wody, syrop, sos, kostki lodu),
• Czeko Ice (skład: 40 ml mleka, gałka lodów - 30 ml, porcja bitej śmietany, 1,8 g kawy, 100 ml wody, syrop, sos, kostki lodu,
• Espresso Con Panna (skład: porcja bitej śmietany, 1,8 g kawy, 50 ml wody),
• Espresso Egipskie (skład 30 ml mleka, 1,8 g kawy, 50 ml wody),
• Espresso Macchiato (skład: 50ml mleka, 1,8 g kawy, 50 ml wody),
• Frappe N (skład 50 ml mleka, 3,6 g kawy, 200 ml wody, kostki lodu),
• Irlandzki Krem (skład: porcja bitej śmietany, 2,3 g kawy, 120 ml wody, syrop),
• Kawa Bar (skład: 6g mleka w proszku, 2,3 g kawy, 150 ml wody),
• Latte Amaretto (skład: 100 ml mleka, 1,8 g kawy, 50 ml wody, syrop),
• Latte Caramel (skład 150 ml mleka, porcja bitej śmietany, 1,8 g kawy, 50 ml wody, sos),
• Latte Imbir (skład 80 ml mleka, 1,8 g kawy, 50 ml wody, syrop),
• Latte Kardamon (skład: 150 ml mleka, 1,8 g kawy, 50 ml wody),
• Latte Macchiato (skład: 150 ml mleka, 1,8 g kawy, 50 ml wody),
• Latte Miód (skład: 150 ml mleka, 1,8 g kawy, 50 ml wody),
• Latte Orzech Wanilia (skład: 100 ml mleka, 1,8 g kawy, 50 ml wody, syrop),
• Lodowe Espresso (skład: gałka lodów - 30 ml, 1,8 g kawy, 50 ml wody, syrop),
• Mint Ice (skład: 40 ml mleka, gałka lodów -30 ml, porcja bitej śmietany, 1,8 g kawy, 100 ml wody, syrop, sos, kostki lodu),
• Mocha (skład: 50 ml mleka, 2,6 g kawy, 120 ml wody),
• Mrożone Kawy Smakowe (skład: 150 ml mleka, 1,8 g kawy, 100 ml wody, syrop, kostki lodu),
• Mrożone Cappucino (skład: 120 ml mleka, 1,8 g kawy, 100 ml wody, syrop, kostki lodu),
• Mrożona Czekolada (skład: 50 ml mleka, 40 g kawy, 230 ml wody, kostki lodu),
• Mrożona Mocha (skład: 60 ml mleka, porcja bitej śmietany, 1,8 g kawy, 100 ml wody, syrop, kostki lodu),
• Nescafe Filiżanka (skład: 80 ml mleka, 2,6 g kawy, 175 ml wody),
• Nescafe Shake (skład: 40 ml mleka, gałka lodów - 30 ml, porcja bitej śmietany, 1,8 g kawy, 100 ml wody, syrop),
• Nesquick (skład: 140 ml mleka, gałka lodów - 30 ml, porcja bitej śmietany, 18 g kawy, 175 ml wody,
• Vanilliccino (skład: 40 ml mleka, 31 g kawy, 200 ml wody, kostki lodu),
• Wanilia Ice (skład: 80 ml mleka, gałka lodów - 30 ml, porcja bitej śmietany, 1,8 g kawy, 100 ml wody, syrop, kostki lodu).

W przypadku sprzedaży tych napojów w celu ich konsumpcji na miejscu Spółka uznaje powyższe za świadczenie usług gastronomicznych i klasyfikuje je (zgodnie z otrzymana opinią statystyczną) jako Usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych (PKWiU 56.10.1) wg PKWiU z 2008 r. oraz Usługi gastronomiczne (PKWiU 55.30.1) według klasyfikacji z 1997 r.

Wątpliwości Spółki dotyczą stosowania właściwej stawki w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. oraz do końca 2010 r.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, iż stosownie do obowiązującego od dnia 1 lipca 2011 r. art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2011.77.1), usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Zgodnie zaś z ust. 2 ww. artykułu, za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

W oparciu o powyższe regulacje, a także uwzględniając dotychczasowy dorobek orzeczniczy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (w szczególności wyrok z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, 501/09 i C-502/09 oraz wyrok z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie Faaborg-Gelting Linien C-231/94) wnioskować można, iż działalność restauracyjną zawsze charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności czy napojów jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgodzić się trzeba ze Spółką, że w przypadku sprzedaży przez nią napojów z przeznaczeniem do spożycia w obrębie lokalu, która wiąże się ze świadczeniem przez nią szeregu dodatkowych czynności (zapewnienie lokalu, gdzie spożywane są napoje, przygotowanie napojów w odpowiednich naczyniach wielorazowego użytku, a także utrzymanie porządku, tj. bieżące sprzątanie lokalu, sprzątanie i mycie naczyń pozostawionych przez klientów), będzie ona świadczyć usługę restauracyjną.

Odnosząc się natomiast do możliwości opodatkowania ww. czynności obniżonymi stawkami podatku VAT należy mieć na względzie, że ustawodawca wyszczególnił towary i usługi, które ze względu na swój charakter, z takiej preferencji nie korzystają.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednocześnie, na mocy art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3. stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4. stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Ponadto, w myśl § 7 ust . 1 pkt . 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.) obowiązującego od dnia 06.04.2011 r., jak również tych samych przepisów (§ 7 ust. 1 pkt 1 ) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm. obowiązującego w okresie 01.01-06.04.2011 r.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust . 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

Pod poz. 7 załączników nr 1 do ww. rozporządzeń, zawierających listę towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku do wysokości 8%, wymienione zostały usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1. napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2. napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3. kawy i herbaty (wraz z dodatkami),
4. napojów bezalkoholowych gazowanych,
5. wód mineralnych,
6. innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Powyższe dotyczy uregulowań obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011 r.

Natomiast do końca grudnia 2010 r. obowiązywały następujące przepisy:

Na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336 ze zm.), obowiązującego od 1 grudnia 2008 roku do 31 grudnia 2010 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy (tj. 22%) obniżono do wysokości 7% dla towarów usług wymienionych w załączniku nr 1 do niniejszego rozporządzenia. W poz. 20 załącznika wskazano usługi gastronomiczne z wyłączeniem:

• sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
• sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami), napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, a także sprzedaży w stanie nieprzetworzonym innych towarów opodatkowanych stawką 22%.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2006 r. do 31 grudnia 2007 r. obniżona stawka VAT na usługi gastronomiczne obowiązywała na podstawie przepisów przejściowych zawartych w ustawie. Zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt lit. c) ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2007 r. w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do usług gastronomicznych z wyłączeniem:

• sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2% oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
• sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami), napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, a także sprzedaży w stanie nieprzetworzonym innych towarów opodatkowanych stawką 22%.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że usługi takie jak klasyfikowane przez Spółkę, tj. Usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych wg PKWiU 2008 należące do grupowania 56.10.1, podlegają opodatkowaniu od dnia 1 stycznia 2011 r. 8% stawką podatku od towarów i usług, natomiast Usługi gastronomiczne wg PKWiU 1997 należące do grupowania 55.30.1 - 7% stawką podatku od towarów i usług (w okresie do 31 grudnia 2010 r.).

Należy jednak zauważyć (odnosząc się przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2011 r.), iż zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów i usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce nazwa usługi. Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Zatem powyższa, obniżona stawka nie dotyczy jednak usług, których świadczenie wyłączono z opodatkowania według tej stawki. Powołany przepis (ww. § 7 ust. 1 pkt 1 rozp. MF z dnia 04.04.2011 r. i rozp. MF z dnia 22.12.2010r.) jednoznacznie wskazuje, że stawki preferencyjnej (8%) nie stosuje się m.in. do sprzedaży kawy i herbaty (wraz dodatkami).

W związku z tym, że Minister Finansów, zarówno w ustawie, jak i przepisach wykonawczych do niej, nie określił, które produkty należy uznać za dodatki podawane do kawy, jak również nie określił procentu udziału kawy naturalnej w przygotowanym napoju, zdaniem tut. Organu, napój, przy którego przygotowaniu następuje proces parzenia kawy (tj. zawierający napar kawowy), powinien być wyłączony z opodatkowania preferencyjną stawką. Dotyczy to również napojów składających się w przeważającej części z mleka.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy przedmiotem wykonywanych przez Wnioskodawcę usług jest podawanie napoju takiego jak kawa i jego pochodnych, preferencyjna stawka podatku nie znajdzie zastosowania. Byłoby to sprzeczne z literalnym brzmieniem poz. 7 pkt 3 załącznika nr 1 do ww. rozporządzenia, stanowiącej, iż opodatkowaniu według stawki 8 % podlegają usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56) z wyłączeniem sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami).

Podobnie należy rozpatrywać tę kwestię na tle przepisów obowiązujących przed 2011 r. (tj. § 6 rozp. MF z dnia 28.11.2008 r. oraz art. 146 ust. 1 pkt lit. c) ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2007 r.), gdzie ze stawki obniżonej (7%) wyłączono sprzedaż m.in. kawy i herbaty (wraz z dodatkami).

Tym samym świadczenie przedmiotowych usług będzie podlegało opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług (22% do dnia 31 grudnia 2010 r., 23% - od dnia 1 stycznia 2011 r.).

Zatem stanowisko w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednocześnie, na mocy art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3. stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4. stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Wątpliwości Spółki dotyczą również stosowania właściwej stawki podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży opisanych powyżej napojów na wynos. Z uwagi na otrzymaną opinię z Urzędu Statystycznego w Łodzi, która klasyfikuje je wg PKWiU z 2008 r. jako Pozostałe napoje bezalkoholowe (PKWiU - 11.07.19.0), a według klasyfikacji z 1997 r.: Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy (PKWiU 15.98.12-70.00), Spółka traktuje powyższe jako dostawę towarów opodatkowaną 5% stawką podatku od towarów i usług (w stanie prawnym od 1 stycznia 2011 r.) oraz 7% stawką (w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r.).

Odnosząc się do powyższego, zgodzić się trzeba ze Spółkę, iż w zaistniałej sytuacji (sprzedaży napojów przeznaczonych do spożycia na wynos) (ponieważ Spółka nie świadczy dodatkowych czynności na rzecz klienta) mamy do czynienia z dostawą towarów.

Odnośnie natomiast stosowania właściwej stawki podatku zauważyć należy, w załączniku nr 3 do ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.), który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wymieniono w pozycji 52 grupę ex 11.07.19.0 - pozostałe napoje bezalkoholowe - wyłącznie niegazowane napoje:

1. w których udział masowy soku owocowego, warzywnego tub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
2. zawierające tłuszcz mlekowy.

Natomiast, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, stawka podatku wynosi 5%.

Pod pozycją 31 załącznika nr 10 do ustawy, będącego wykazem towarów opodatkowanych od 1 stycznia 2011 roku stawką podatku w wysokości 5%, wskazano sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 11.07.19.0 - pozostałe napoje bezalkoholowe wyłącznie niegazowane napoje:

1. w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
2. zawierające tłuszcz mlekowy.

Z objaśnień do załącznika nr 3 do ustawy wynika, że wykaz towarów i usług opodatkowanych w 2011 r. stawką 8%, nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że jeżeli dany towar (lub usługa) jest wymieniony w załączniku nr 3 jako opodatkowany stawką 8%, a jednocześnie został wymieniony w art. 43 ust. 1 ustawy jako zwolniony od podatku lub w załączniku nr 10, jako objęty opodatkowaniem stawką 5% - stosowanie stawki podatku z załącznika nr 3 (stawka 8%) do ustawy jest wyłączone na rzecz zwolnienia od podatku lub opodatkowania stawką 5%.

Natomiast do dnia 31 grudnia 2010 r., zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Pod pozycją 44 załącznika nr 3 do ustawy wymieniono Napoje bezalkoholowe zawierające tłuszcz mlekowy, pozostałe, PKWiU z 1997 - 15.98.12-70.

Rozstrzygając w kwestii prawidłowej stawki podatku VAT w odniesieniu do dokonywanej sprzedaży napojów w zaistniałej sytuacji należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi opodatkowanych stawką obniżoną, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy).

Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Dlatego wszelkie wyjątki od tej reguły powinny być interpretowane w sposób ścisły, równocześnie zgodnie z celami realizowanymi przez te odstępstwa oraz zgodnie z zasadą neutralności i powszechności VAT.

Odnosząc się także do wskazanej zasady neutralności podatkowej, wielokrotnie przywoływanej przez Trybunał Sprawiedliwości UE, należy zauważyć, iż na jej podstawie podobne (zbliżone) usługi lub towary, które są względem siebie konkurencyjne, powinny być opodatkowane tą samą stawką VAT. Zdaniem Trybunału, państwo członkowskie, które korzysta z uprawnienia do nakładania stawek obniżonych, musi przestrzegać zasady neutralności fiskalnej, która wyklucza zwłaszcza różne traktowanie na użytek podatku VAT podobnych towarów i świadczenia usług, które pozostają ze sobą w relacji konkurencji.

W związku z powyższym, funkcją powołanej regulacji jest wyłączenie z możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami). Rozumiana ściśle winna odnosić się do każdego przypadku obrotu tymi towarami.

Jak wyżej stwierdzono, Minister Finansów zarówno, nie określił które produkty należy uznać za dodatki podawane do kawy, jak również nie określił procentowego udziału kawy naturalnej w przygotowanym napoju. Zatem zdaniem tut. Organu, napój, przy którego przygotowaniu następuje proces parzenia kawy, powinien być wyłączony z opodatkowania preferencyjną stawką. Dlatego wbrew stanowisku Spółki należy stwierdzić, że w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży są kawy, w tym ww. wymienione (z różnorodnymit dodatkami), preferencyjna stawka podatku nie znajdzie zastosowania.

Reasumując, sprzedaż napojów, w skład których wchodzi kawa, opodatkowana jest podstawową stawką podatku 23% (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r.) oraz 22% stawką w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r.).

Tym samym w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do wskazanych w treści uzasadnienia Wnioskodawcy wydanych interpretacji indywidualnych Organ podatkowy zauważa, iż zgodnie z art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości UE (interpretacje ogólne). Stosownie do art. 14e § 1 Minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości UE.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 985 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie