Temat interpretacji

stawka podatku VAT na usługę budowlaną dotyczącą przebudowy Pawilonu nr 4 Zakładu Opiekuńczo-Leczniczego

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 września 2017r. (data wpływu 28 września 2017r.), uzupełnionym pismem z 21 listopada 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na usługę budowlaną dotyczącą przebudowy Pawilonu nr 4 Zakładu Opiekuńczo-Leczniczego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2017 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z 21 listopada 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na usługę budowlaną dotyczącą przebudowy Pawilonu nr 4 Zakładu Opiekuńczo-Leczniczego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zawarł umowę z Zakładem Opiekuńczo-Leczniczym na przebudowę Pawilonu nr 4. Przebudowa realizowana była na podstawie decyzji nr . wydanej przez Prezydenta Miasta. Projekt na podstawie którego zostało wydane pozwolenie przewidywał następujące zamierzenie budowlane: Przebudowa i rozbudowa o klatkę schodową ewakuacyjną z dźwigiem towarowo-osobowym, wraz z zabudową balkonów, budowa ramp dla niepełnosprawnych, schodów zewnętrznych, dojść pieszych, obniżenia terenowego chodnika dla pawilonu IV wraz z instalacjami wewnętrznymi obejmującymi instalacje: wentylacji mechanicznej, elektryczne, słaboprądowe, wodno-kanalizacyjne, c.o., i infrastrukturą na działce, w zakresie instalacji: kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, elektrycznej, wodnej i c.o. oraz przeniesieniem istniejącego hydrantu. W wyniku przebudowy i rozbudowy istniejący budynek uzyskał nowy układ funkcjonalny pomieszczeń.

Według załącznika do ustawy Prawo budowlane budynek mieści się w kategorii XI - budynki służby zdrowia, opieki społecznej i socjalnej, jak: szpitale, sanatoria, hospicja, przychodnie, poradnie, stacje krwiodawstwa, lecznice weterynaryjne, domy pomocy i opieki społecznej, domy dziecka, domy rencisty, schroniska dla bezdomnych oraz hotele robotnicze. W opisie do projektu wykonawczego Zamawiający wyjaśnił, że przebudowa pawilonu ma na celu głównie poprawę warunków sanitarno-higienicznych i komfortu pacjentów w nim przebywających oraz personelu. Budynek w całości służy do udzielanie świadczeń zdrowotnych w stosunku do pacjentów wymagających długotrwałej opieki w trybie stacjonarnym, co odpowiada art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 roku o działalności leczniczej. Świadczenia zdrowotne w rozumieniu tej ustawy (art. 2 ust. 1 pkt 10) traktowane są jako działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub z przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania. Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o działalności leczniczej świadczenia zdrowotne inne niż szpitalne o charakterze stacjonarnym i całodobowym to świadczenia opiekuńcze, pielęgnacyjne, paliatywne, hospicyjne, świadczenia z zakresu opieki długoterminowej, rehabilitacji leczniczej, leczenia uzależnień, psychiatrycznej opieki zdrowotnej oraz lecznictwa uzdrowiskowego, udzielane pacjentom, których stan zdrowia wymaga udzielania całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednio urządzonych, stałych pomieszczeniach. Dodatkowo opis tych świadczeń przedstawiony jest w art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej. Mogą one polegać na udzielaniu całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację i rehabilitację pacjentów niewymagających hospitalizacji, oraz zapewnieniu im produktów leczniczych i wyrobów medycznych, pomieszczeń i wyżywienia odpowiednich do stanu zdrowia, a także prowadzeniu edukacji zdrowotnej dla pacjentów i członków ich rodzin oraz przygotowaniu tych osób do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych.

Zamawiający przewiduje pobyt 125 pacjentów w stosunku do których udziela i będzie udzielać świadczeń zdrowotnych wraz zakwaterowaniem oraz opieką lekarską i pielęgniarską (wg projektu ma być 20 osób personelu medycznego pracującego w pełnym wymiarze godzin, na zmiany, po max 8 osób personelu na piętrze). Projektowana przebudowa zakłada umieszczenie pacjentów w pokojach 1 i 2 osobowych oraz 4 osobowych przeznaczonych dla pacjentów obłożnie chorych.

1. Na kondygnacji podziemnej zaprojektowano:

• szatnie dla 140 osób
• łazienki, sanitariaty
• magazyn brudnej pościeli
• zespół pomieszczeń PRO MORTE

2. Na parterze:

• 13 sal chorych (jedno, dwu-osobowych)
• kuchenka oddziałowa (w kuchni tej odbywa się porcjowanie żywności i odbiór brudnych naczyń, potrawy przygotowywane są poza budynkiem i dostarczane gotowe w pojemnikach)
• pomieszczenie socjalne dla personelu,
• dyżurka pielęgniarska
• pokój biurowy lekarza
• pomieszczenie gospodarcze
• brudownik
• magazyn czystej pościeli
• łazienki, sanitariaty
• izolatka

3. Na I-szym piętrze

• 20 sal chorych (jedno, dwu, cztero-osobowych )
• kuchenka oddziałowa (w kuchni tej odbywa się porcjowanie żywności i odbiór brudnych naczyń, potrawy przygotowywane są poza budynkiem i dostarczane gotowe w pojemnikach)
• pomieszczenie socjalne dla personelu
• dyżurka pielęgniarska
• gabinet zabiegowy
• pomieszczenie gospodarcze
• brudownik
• magazyn czystej pościeli
• łazienki, sanitariaty
• izolatka
• świetlica

4. Na II-gim piętrze

• 23 sal chorych (jedno, dwu, cztero-osobowych)
• kuchenka oddziałowa (w kuchni tej odbywa się porcjowanie żywności i odbiór brudnych naczyń, potrawy przygotowywane są poza budynkiem i dostarczane gotowe w pojemnikach)
• pomieszczenie socjalne dla personelu
• dyżurka pielęgniarska
• gabinet zabiegowy
• pomieszczenie gospodarcze
• brudownik
• magazyn czystej pościeli
• łazienki, sanitariaty
• izolatka

Uwzględniając sposób użytkowania budynku obiekt ten klasyfikuje się zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 tirekt 6 - budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Pismem z 21 listopada 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy informując, że podstawowym świadczeniem wykonywanym w pawilonie, o którym mowa we wniosku jest usługa (czynność zakwaterowania) wraz ze świadczeniem jakim jest opieka lekarska i pielęgniarska.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawką podatku VAT powinna być opodatkowana usługa budowlana świadczona przez Wnioskodawcę w ramach podpisanej umowy w dniu 4 grudnia 2014 roku na przebudowę pawilonu nr 4?

Zdaniem Wnioskodawcy, właściwą stawką podatku dla usług budowlanych świadczonych w ramach podpisanej umowy będzie stawka 8% z wyjątkiem usług budowlanych wykonywanych na infrastrukturze towarzyszącej, dla której powinna być zastosowana stawka podatku VAT 23%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 i ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług (dalej uptu) obniżoną stawkę VAT stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, do których zaliczono m.in. obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgnacyjną, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. Mając to na uwadze, warunkiem zastosowania 8% stawki jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres usług musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, tremomodernizacji budynków lub ich dostawy. Spełnienie tego warunku wynika z samej treści zawartej umowy z Zamawiającym, gdzie zapisano, że przedmiotem umowy jest przebudowa budynku - Pawilonu nr 4. Drugi warunek to zaliczenie tego obiektu do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zatem istotne jest ustalenie czy w budynku, który przeznaczony jest na działalność Zakładu Opiekuńczo-Leczniczego obejmującą udzielanie całodobowych świadczeń zdrowotnych w trybie stacjonarnym jest budynkiem instytucji ochrony zdrowia świadczącym usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgnacyjną dla ludzi starszych i niepełnosprawnych itp.

Projekt przebudowy pawilonu określał funkcję i przeznaczenie budynku. Opierając się na tym projekcie proces przebudowy miał przyczynić się do poprawy warunków sanitarno-higienicznych i komfortu pacjentów przebywających w pawilonie i personelu. Istotne jest sformułowanie umieszczone w tym opisie informujące, że budynek służy do długotrwałego pobytu pacjentów wymagających opieki. W całości budynek przeznaczony jest dla 125 pacjentów oraz 20 osób personelu medycznego. Pacjenci umieszczeni są w pokojach 1 i 2 osobowych oraz 4 osobowych przeznaczonych dla pacjentów obłożnie chorych.

Działalność zakładów opiekuńczo-leczniczych reguluje art. 12 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o działalności leczniczej. Zgodnie z przytoczonymi przepisami stacjonarny i całodobowy charakter świadczeń zdrowotnych obejmuje swoim zakresem pielęgnację i rehabilitację pacjentów niewymagających hospitalizacji, oraz zapewnianiu im produktów leczniczych i wyrobów medycznych, pomieszczeń i wyżywienia odpowiednich do stanu zdrowia, a także prowadzeniu edukacji zdrowotnej dla pacjentów i członków ich rodzin oraz przygotowaniu tych osób do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych. Stąd też, podstawowym zadaniem tego typu obiektów jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych i bytowych osób przebywających w takim budynku wraz opieką medyczną.

W odniesieniu do usług towarzyszących budownictwu mieszkaniowemu Wnioskodawca powinien zastosować podstawową stawkę podatku w wysokości 23%. Wynika to z utraty mocy przepisu przejściowego, tj. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy uptu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Zgodnie z brzmieniem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, nie zalicza się:

• budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²
• lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych uregulowań wynika, że czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywane w budynku mieszkalnym objętym społecznym programem mieszkaniowym, należy opodatkować 8% stawką podatku VAT (w myśl art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy).

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Dla zastosowania obniżonej 8% stawki podatku od towarów i usług znaczenie ma nie tylko zakres wykonywanych prac, ale także zaklasyfikowanie obiektu budowlanego do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, którego dotyczą te prace.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują, użytych w art. 41 ust. 12 tej ustawy, pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa czy też pojęcia - roboty budowlane, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (). Natomiast budować to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Natomiast przebudowa zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa czy przebudowa podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Poprzez podanie klasyfikacji ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, wprowadzonej w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. nr 112, poz. 1316 ze zm.).

W myśl tego rozporządzenia (I. Objaśnienia wstępne, 2. Pojęcia podatkowe), budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy z 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r. poz. 1332 z późn. zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. W konsekwencji, do pozostałych usług mieszczących się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 23%.

Zgodnie z cyt. rozporządzeniem w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych do grupy 12 zaklasyfikowane zostały budynki niemieszkalne a w niej, do klasy 1264 zaliczono budynki szpitali i zakładów opieki medycznej.

Klasa obejmuje:

• Budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi
• Sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka
• Szpitale kliniczne
• Szpitale więzienne i wojskowe
• Budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne itp.
• Budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych itp.

Klasa nie obejmuje: Domów opieki społecznej (bez opieki medycznej) dla ludzi starszych lub niepełnosprawnych, itp. (1130).

Treść powyższych przepisów wskazuje, że co do zasady, dostawa towarów i świadczenie usług, w aktualnie obowiązującym stanie prawnym, opodatkowane są stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, której stosowanie ma charakter reguły ogólnej. Stawki zaś obniżone (preferencyjne) mają charakter wyjątkowy i mogą mieć zastosowanie wyłącznie do czynności wskazanych wprost przez prawodawcę w ustawie lub w przepisach wykonawczych do ustawy.

O możliwości zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 i 12a ustawy decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Analizując treść tych przepisów należy stwierdzić, że preferencyjna stawka opodatkowania została przewidziana dla usług m.in. budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy wykonywanych w obiektach sklasyfikowanych w PKOB w klasie 1264 w sytuacji, gdy w obiektach tych będzie świadczona przez instytucję ochrony zdrowia usługa zakwaterowania (cel mieszkaniowy) z opieką lekarską i pielęgniarską.

Obowiązek prawidłowego zakwalifikowania budynku do właściwej klasy PKOB, w związku z koniecznością zastosowania prawidłowej stawki podatku od towarów i usług przy świadczeniu usług budowlanych związanych z jego budową, remontem, modernizacją, termomodernizacją czy przebudową ciąży na wykonawcy.

Powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 stycznia 2011 r. sygn. akt I FSK 248/10, w którym stwierdził między innymi, że: Wojewódzki Sąd Administracyjny prawidłowo uznał, że pod pojęciem budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych należy rozumieć takie budynki, w których podstawową działalnością jest zakwaterowanie osób, a opieka medyczna jest zagwarantowana dodatkowo, ubocznie. Słusznie też Sąd I instancji zwrócił uwagę, że inne obiekty służące działalności mającej na celu ochronę zdrowia, jak np. szpitale czy sanatoria nie zostały ujęte przez ustawodawcę wśród obiektów, w przypadku których ma zastosowanie art. 41 ust. 12a u.p.t.u. Przepis ten odwołuje się do klasy PKOB ex 1264, w której bez wątpienia Budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp. (tiret szóste) ujęte zostały obok, lecz odrębnie od takich budynków jak: Budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi (tiret pierwsze), Sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka (tiret drugie), Szpitale kliniczne (tiret trzecie), Szpitale więzienne i wojskowe (tiret czwarte), czy Budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne, itp. (tiret piąte). (...) w wyszczególnieniu klasy PKOB 1264 Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej, (...) kategoria obiektów, do której ustawodawca ograniczył możliwość zastosowania preferencyjnej stawki VAT charakteryzuje się właśnie tym, że, nawet jeśli koniecznym elementem dodatkowym jest obsługa lekarska i pielęgniarska, podstawowym celem, któremu mają służyć wymienione w niej budynki jest świadczenie usług zakwaterowania, a więc zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych. Wyróżnika tego nie można pomijać przy ustalaniu stawki podatkowej, zwłaszcza że ustawodawca przyjął w art. 41 ust. 12a u.p.t.u., że budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych mieszczą się pod pojęciem budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, co w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego również wskazuje na to, że podstawowa spełniana przez te budynki funkcja ma być funkcją mieszkaniową.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę z Zakładem Opiekuńczo-Leczniczym na przebudowę Pawilonu nr 4. Projekt na podstawie którego zostało wydane pozwolenie przewidywał następujące zamierzenie budowlane: Przebudowa i rozbudowa o klatkę schodową ewakuacyjną z dźwigiem towarowo-osobowym, wraz z zabudową balkonów, budowa ramp dla niepełnosprawnych, schodów zewnętrznych, dojść pieszych, obniżenia terenowego chodnika dla pawilonu IV wraz z instalacjami wewnętrznymi obejmującymi instalacje: wentylacji mechanicznej, elektryczne, słaboprądowe, wodno-kanalizacyjne, c.o., i infrastrukturą na działce, w zakresie instalacji: kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, elektrycznej, wodnej i c.o. oraz przeniesieniem istniejącego hydrantu. W wyniku przebudowy i rozbudowy istniejący budynek uzyskał nowy układ funkcjonalny pomieszczeń.

W opisie do projektu wykonawczego Zamawiający wyjaśnił, że przebudowa pawilonu ma na celu głównie poprawę warunków sanitarno-higienicznych i komfortu pacjentów w nim przebywających oraz personelu. Budynek w całości służy do udzielania świadczeń zdrowotnych w stosunku do pacjentów wymagających długotrwałej opieki w trybie stacjonarnym, co odpowiada art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 roku o działalności leczniczej.

Zamawiający przewiduje pobyt 125 pacjentów w stosunku do których udziela i będzie udzielać świadczeń zdrowotnych wraz zakwaterowaniem oraz opieką lekarską i pielęgniarską (wg projektu ma być 20 osób personelu medycznego pracującego w pełnym wymiarze godzin, na zmiany, po max 8 osób personelu na piętrze). Projektowana przebudowa zakłada umieszczenie pacjentów w pokojach 1 i 2 osobowych oraz 4 osobowych przeznaczonych dla pacjentów obłożnie chorych.

Uwzględniając sposób użytkowania budynku obiekt ten klasyfikuje się zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 tiret 6 - budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Podstawowym świadczeniem wykonywanym w pawilonie, o którym mowa we wniosku jest usługa (czynność zakwaterowania) wraz ze świadczeniem jakim jest opieka lekarska i pielęgniarska.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki podatku VAT dla usługi budowlanej dotyczącej przebudowy opisanego Pawilonu nr 4 Zakładu Opiekuńczo-Leczniczego.

Mając na uwadze wskazany wyżej stan prawny i przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy zauważyć, że skoro, jak wskazał Wnioskodawca, roboty budowlane wykonane w przebudowanym Pawilonie nr 4 (w bryle budynku), będącym obiektem sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską i w którym to obiekcie będzie sprawowana opieka całodobowa z zakwaterowaniem, gdzie usługą (czynnością) główną będzie zakwaterowanie połączone z opieką lekarską i pielęgniarską, przy czym roboty te wykonywane są w ramach przebudowy czyli czynności wymienionej w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, to czynność ta opodatkowana będzie preferencyjną stawką podatku w wysokości 8% VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy.

Natomiast preferencyjna stawka podatku nie ma zastosowania do robót wykonywanych poza bryłą ww. budynku. Roboty wykonywane poza obiektem podlegają opodatkowaniu według stawki 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Ponadto należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji wskazanego budynku według PKOB. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował ww. budynek do odpowiedniego grupowania PKOB. Tut. Organ nie jest bowiem uprawniony w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej