Temat interpretacji

Możliwość zastosowania stawki 0% dla otrzymanej zaliczki w sytuacji, gdy wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej nastąpi w terminie dłuższym niż 2 miesiące od otrzymania tej zaliczki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2016 r. (data wpływu 17 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki 0% dla otrzymanej zaliczki w sytuacji, gdy wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej nastąpi w terminie dłuższym niż 2 miesiące od otrzymania tej zaliczki jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki 0% dla otrzymanej zaliczki w sytuacji, gdy wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej nastąpi w terminie dłuższym niż 2 miesiące od otrzymania tej zaliczki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka to przedsiębiorstwo, którego głównym profilem działalności jest projektowanie i budowa urządzeń dla przemysłu stoczniowego z przeznaczeniem na statki oraz platformy wiertnicze. Spółka specjalizuje się w projektowaniu oraz dostawie dźwigów pokładowych na statki, wciągarek oraz innych urządzeń pokładowych.

W ramach prowadzonej działalności Spółka zawiera m.in. transakcje na dostawy dźwigów okrętowych do krajów spoza terytorium Unii Europejskiej, dokonując w ten sposób czynności zakwalifikowanych na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jako eksport towarów. Oferta Spółki obejmuje cały proces wytworzenia dźwigu począwszy od sporządzenia projektu po budowę, zdarza się też, że Spółka podejmuje się montażu dźwigu na statku.

Ze względu na zaawansowaną technologicznie konstrukcję produktu końcowego, cały proces projektowania i budowy dźwigów okrętowych jest procesem rozciągniętym w czasie i trwa od 6 do 18 miesięcy. Wynika to z wysokiej pracochłonności poszczególnych etapów prac, w ramach procesu projektowania i budowy dźwigu. Proces związany z budową uwzględniać musi następujące etapy prac:

1. W pierwszej kolejności Spółka przystępuje do procesu projektowania, co w zależności od stopnia skomplikowania i wielkości konkretnego dźwigu trwa od 2 do 8 miesięcy.
2. Następnie, na podstawie projektu, prowadzona jest budowa konstrukcji stalowej, przy czym proces ten trwa w zależności od wielkości urządzenia od 2 do 4 miesięcy.
3. Kolejno następuje faza montażu mechanicznego, hydraulicznego i elektrycznego, która trwa od 2 tygodni do 2 miesięcy.
4. W końcowym stadium procesu ma miejsce testowanie dźwigu, które trwa od 2 tygodni do 1,5 miesiąca.
5. Następnie następuje dostawa urządzenia.
6. Ostatnim etapem jest uruchomienie dźwigu na statku.

Wskazać należy przy tym, iż długość procesu projektowania i budowy dźwigów okrętowych jest związana z jego zaawansowaną technologicznie budową, koniecznością montażu wielu skomplikowanych podzespołów, koniecznością wykorzystania licznych modułów i prefabrykatów, wymagających zarówno zamontowania, jak i dodatkowych prac pomocniczych.

Jak zatem widać, proces projektowania i budowy dźwigu pod konkretne zamówienie klienta to proces wieloetapowy i skomplikowany, dzielący się na etapy o różnej czasochłonności w zależności od stopnia skomplikowania zamówionego urządzenia. Dodatkowo, proces ten jest zazwyczaj wydłużany przez dodatkowe prace administracyjne takie jak certyfikacje towarzystw klasyfikacyjnych, czy certyfikacje poszczególnych podzespołów.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga również fakt, iż specyfika opisanego powyżej procesu projektowania i budowy dźwigu okrętowego jest taka, że czas jaki musi upłynąć od momentu pozyskania konkretnego zlecenia od klienta do momentu dokonania dostawy gotowego urządzenia nie może zostać w żaden sposób skrócony albowiem prace na każdym etapie muszą być wykonywane w sposób staranny i precyzyjny z uwagi na podwyższone wymogi bezpieczeństwa tych urządzeń. Należy też zauważyć, iż co prawda w niektórych przypadkach możliwe jest pominięcie procesu projektowania (istnieje możliwości wykorzystania wcześniej wykonanych projektów), nawet wówczas jednak następuje około dwutygodniowy okres przygotowawczy, który poprzedza trwającą wiele miesięcy fazę budowy.

Wymaga przy tym zaakcentowania, iż umowy Wnioskodawcy z kontrahentami zawierają określenie ostatecznego terminu dostawy dźwigu oraz termin jego uruchomienia, przy czym terminy określone w umowie dostosowane są do przewidywanego przez Spółkę czasu niezbędnego do wykonania danego urządzenia, z uwzględnieniem pracochłonności wymaganej przez poszczególne opisane powyżej etapy projektowania i budowy dźwigu.

Jak wynika z powyżej przedstawionego opisu, okres jaki musi upłynąć od złożenia zamówienia do dokonania dostawy wynosi średnio od 6 do 18 miesięcy. W związku z tym faktem, Wnioskodawca, w celu zapewnienia sobie odpowiedniego finansowania produkcji w toku, uzgadnia z kontrahentami finansowanie poszczególnych projektów poprzez przedpłaty.

Standardowy schemat finansowania zlecenia wygląda następująco:

1. w momencie podpisania kontraktu (otrzymania zamówienia) Wnioskodawca wnosi o przekazanie mu od 10 do 20% wynagrodzenia,
2. 60-70 % Wnioskodawca otrzymuje w związku z dostawą urządzenia,
3. 10% płatne jest przy uruchomieniu urządzenia na statku.

Co do zasady, Spółka otrzymuje dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonano wywozu.

Reasumując, cały proces budowy dźwigu, począwszy od złożenia przez kontrahenta zamówienia do uruchomienia dźwigu na statku, z uwzględnieniem procesu projektowego, może trwać od 6 miesięcy (w przypadku małych urządzeń) do 18 miesięcy (przy większych urządzeniach). Zdecydowana większość tego okresu przypada na czas do momentu dostawy dźwigu w ramach eksportu z Polski na terytorium państwa nie będącego członkiem Unii Europejskiej. Jednocześnie, w okresie od dnia przyjęcia zlecenia do dnia dostawy Spółka pobiera od kontrahenta zaliczkę w wysokości 10%-20% ceny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stosunku do przedstawionego wyżej procesu projektowania, budowy i dostawy urządzeń dla przemysłu morskiego zachodzą opisane w art. 41 ust. 9b ustawy o podatku od towarów i usług przesłanki uzasadniające zastosowanie do zaliczek pobieranych przez Wnioskodawcę stawki 0% w podatku do towarów i usług z uwagi na specyfikę realizowanych przez niego dostaw?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zaliczek otrzymywanych przez niego na poczet eksportu towarów, o których mowa w opisie stanu faktycznego, ze względu na specyfikę dostawy potwierdzoną umownymi warunkami dostawy, istnieją podstawy do zastosowania stawki 0% pomimo przekroczenia dwumiesięcznego terminu na wywóz towaru licząc od końca miesiąca, w którym otrzymano zaliczkę.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem podlega eksport towarów. Przez eksport towarów, w myśl art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz, albo przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych - jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów stawka podatku wynosi 0%. Zgodnie natomiast z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. przepisem art. 41 ust. 9a ustawy o VAT, jeżeli podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawkę podatku 0% w eksporcie towarów stosuje się w odniesieniu do otrzymanej zapłaty pod warunkiem, że wywóz towarów nastąpi w terminie 2 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę oraz podatnik w tym terminie otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na mocy art. 41 ust. 9b ustawy o VAT, zasady przewidziane w art. 41 ust. 9a ustawy o VAT stosuje się również do sytuacji, w których wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż określony w ust. 9a, pod warunkiem że wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów.

Z przywołanych powyżej regulacji jednoznacznie wynika, iż 0% stawka podatku VAT przysługuje w odniesieniu do zaliczki na poczet eksportu towarów, co do zasady gdy wywóz towaru nastąpi w terminie dwóch miesięcy od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał zaliczkę, o ile w tym terminie podatnik otrzymał również dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Jeśli w tym terminie nie nastąpił wywóz towarów, stawka 0% ma zastosowanie do zaliczki uzyskanej na poczet eksportu towarów jedynie w przypadku spełnienia następujących warunków, określonych w art. 41 ust. 9b ustawy o VAT:

1. przekroczenie terminu wywozu powyżej dwóch miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym otrzymano zaliczkę, wynika że specyfiki realizacji konkretnej dostawy. Należy przy tym zauważyć, iż ustawodawca nie precyzuje tego zapisu. W ocenie Wnioskodawcy uznać należy jednak, iż chodzi w tym miejscu o obiektywną specyfikę realizacji dostaw. Użyte przez ustawodawcę sformułowanie tego rodzaju dostawy to pojęcie nieostre, co wiąże się z koniecznością konkretyzacji zawartej w nich normy ogólnej i nadanie im treści z uwzględnieniem okoliczności faktycznych danej sprawy. Przy czym, wskazać należy, iż dotyczyć to może zarówno specyfiki związanej z dostarczonymi towarami, jak i specyfiki związanej z charakterem samej dostawy.
2. specyfika realizacji dostawy przekłada się na warunki dostawy, wynikające z umowy.
3. warunki dostawy określają termin wywozu towarów - w ocenie Spółki (wobec niejednoznaczności ww. zapisu) termin wywozu towarów wynikający z warunków dostawy może być określony zarówno poprzez wskazanie konkretnego terminu, jak i może być określony w sposób bardziej ogólny np. poprzez określenie czasu potrzebnego do realizacji konkretnego zamówienia). Termin określony przez strony na wywóz towarów w praktyce zastępuje w takim przypadku ustawowy termin 2 miesięcy, o którym mowa w art. 41 ust. 9a ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca zawiera transakcje polegające na projektowaniu, budowie i dostawie urządzeń wykorzystywanych w przemyśle morskim, które wywożone są poza teren Unii Europejskiej - proces ten, z uwzględnieniem fazy projektowania, trwa od 6 miesięcy do 18 miesięcy. Proces ten jest skomplikowany, długotrwały i wieloetapowy, co zostało szczegółowo opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Żaden z etapów, o różnej czasochłonności w zależności od stopnia skomplikowania zamówionego urządzenia, nie może zostać skrócony, ani pomięty ze względu na zaawansowany technologicznie proces projektowania i produkcji dźwigów.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zostaje spełniony pierwszy z opisanych wyżej warunków wskazanych w art. 41 ust. 9b ustawy o VAT. Dostawa dźwigów okrętowych dostarczanych przez Spółkę w ramach eksportu z przekroczeniem terminu dwumiesięcznego od końca miesiąca, w którym otrzymano zaliczkę, wynika ze specyfiki dostawy, która musi zostać poprzedzona produkcją urządzenia spełniającego wymagania określone przez danego nabywcę i nadającego się do zamontowania w ramach konkretnej jednostki bazowej.

Ponadto należy wskazać, iż w przedstawionym stanie faktycznym spełniony jest także kolejny warunek określony art. 41 ust. 9b ustawy o VAT. Specyfika dostawy jest bowiem w tym wypadku potwierdzona uzgodnionymi z nabywcą umownymi warunkami dostawy w taki sposób, że termin dostawy dźwigów okrętowych do nabywcy jest ustalany z uwzględnieniem czasu niezbędnego do jego wyprodukowania. W konsekwencji, w rozpatrywanym stanie faktycznym spełniony jest także ostatni z warunków z art. 41 ust. 9b ustawy o VAT, bowiem termin wywozu towaru określono w umowie pomiędzy stronami transakcji.

Należy w tym miejscu nadmienić, że, jak wynika ze stanu faktycznego, Spółka uzyskuje przedpłatę bezpośrednio po złożeniu zamówienia przez kontrahenta, czyli na wstępnym etapie zlecenia. Wywóz towaru w ramach eksportu następuje natomiast dopiero od 6 do 18 miesięcy po złożeniu zamówienia.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, należy uznać, że w przypadku zaliczek otrzymywanych przez Spółkę na poczet eksportu towarów, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, ze względu na specyfikę dostawy potwierdzoną umownymi warunkami dostawy, spełnione zostają przesłanki określone w art. 41 ust. 9b ustawy o VAT. W konsekwencji, pomimo przekroczenia dwumiesięcznego terminu na wywóz towaru, w stosunku do zaliczek otrzymanych po złożeniu zamówienia przez kontrahenta, Spółce przysługuje prawo do zastosowania stawki 0% VAT.

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, iż powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe w podobnych stanach faktycznych, m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 10 kwietnia 2014 r., (sygn. ITPP3/443-19/14/AT),
• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 28 marca 2014 r. (sygn. IBPP4/443-119/14/EK),
• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 17 lutego 2015 r., (sygn. IBPP4/443-610/14/EK,
• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 8 sierpnia 2014 r. (sygn. IBPP4/443-352/14/LG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy